Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 апреля 2012 г. N 11АП-3183/12

г. Самара

25 апреля 2012 г.

Дело N А55-21044/2011

Резолютивная часть постановления объявлена: 18 апреля 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено: 25 апреля 2012 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Драгоценновой И.С.,

судей Захаровой Е.И., Семушкина В.С.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Каримовой Ю.Я.,

с участием:

от закрытого акционерного общества "АвтоВАЗстрой" - представителя Калюжного В.Н. (доверенность от 01.06.2011 N 0106/11-юр),

от Межрайонной ИФНС России N 15 по Самарской области - представителей Попова Э.П. (доверенность от 02.04.2012 N 02-05/07898), Рассадиной Е.А. (доверенность от 08.11.2011 N 03-05/26651),

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда, в зале N 2, дело по апелляционной жалобе закрытого акционерного общества "АвтоВАЗстрой"

на решение Арбитражного суда Самарской области от 31 января 2012 по делу N А55-21044/2011 (судья Лихоманенко О.А.),

принятое по заявлению закрытого акционерного общества "АвтоВАЗстрой", г.Жигулевск,

к Межрайонной ИФНС России N 15 по Самарской области, т.Тольятти,

о признании незаконным решения от 10 июня 2011 года N 15161 в части,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "АвтоВАЗстрой" (далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 15 по Самарской области (далее - ответчик) от 10.06.2011 N 15161 в части признания необоснованным применения налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2010 года в размере 4 885 719 руб. 78 коп.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 31 января 2012 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с выводами суда, заявитель подал апелляционную жалобу, в которой просит решение суда отменить, жалобу - удовлетворить.

Представитель заявителя в судебном заседании просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель ответчика в судебном заседании с доводами жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Апелляционная жалоба на судебный акт арбитражного суда Самарской области рассмотрена в порядке, установленном ст.ст.266-268 АПК РФ.

Судебная коллегия апелляционной инстанции, исследовав доказательства по делу с учетом доводов апелляционной жалобы, отзыва, объяснений лиц, участвующих в деле, установила следующее.

Межрайонной ИФНС России N 15 по Самарской области по результатам камеральной налоговой проверки представленной заявителем налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 года вынесено решение N 15161 от 10.06.2011 об отказе в привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, об уменьшении предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 4 квартал 2010 года в сумме 8 050 811 руб. (т.1, л.д.9-23).

В качестве основания уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах налога на добавленную стоимость в сумме 8 050 811 руб. послужил вывод налогового органа о допущенном заявителем нарушении подп. 4 п. 2 ст. 170, п.1 ст. 171 НК РФ по расходам за 4 квартал 2010 года, связанным с выполнением условий договоров долевого участия в строительстве объекта базы отдыха "Золотой берег".

В оспариваемом решении налоговым органом установлено, что по указанному объекту договоры об участии в долевом строительстве заключены с 57 участниками (физические и юридические лица), в том числе в 4 квартале 2010 года осуществили государственную регистрацию в Управлении Федеральной регистрационной службы по Самарской области 16 участников долевого строительства, отраженных в таблице N 3 на странице 7 оспариваемого решения.

По мнению ответчика передача дольщиками средств заказчику для осуществления строительства носит инвестиционный характер. Застройщик при осуществлении капитального строительства не вправе принять НДС, предъявленный подрядными организациями, к вычету, поскольку заказчик объект строительства в собственность не приобретает и не реализует объект дольщикам, следовательно, работы подрядных организаций приобретаются им в целях осуществления операций, не признаваемых у него объектом налогообложения по НДС. Поэтому с момента, когда заявителем в органах Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии осуществляется регистрация договора долевого участия в строительстве, он не вправе осуществлять вычет НДС по товарам (работам, услугам), предъявленного поставщиками и подрядными организациями, и используемым в рамках исполнения такого договора.

Решением Управления ФНС России по Самарской области от 22.07.2011 N 03-15/17340 решение Межрайонной ИФНС России N 15 по Самарской области утверждено (т.1, л.д.28-31).

Заявитель, полагая, что вынесенное ответчиком решение является незаконным и нарушающим его права и законные интересы в сфере экономической деятельности, обжаловал его в арбитражный суд.

Анализируя и оценивая представленные сторонами в материалы дела доказательства в их совокупности, судебная коллегия апелляционного суда приходит к следующему.

ЗАО "АвтоВАЗстрой" в обоснование заявленных требований ссылается на отсутствие в оспариваемом решении конкретного описания допущенных обществом нарушений, отсутствие ссылок на конкретные подтверждающие документы, что является грубым нарушением положений п.8 ст.101 НК РФ, а также на системное толкование п.п.4 п.2 ст.170 НК РФ, п.п.1 п.2 ст.146 НК РФ и п.3 ст.39 НК РФ, согласно которым именно внесение самого взноса дольщиком является операцией, которая не признается реализацией и следовательно по которой (в части которой) застройщик не имеет права на применение налогового вычета по НДС, а сумма НДС ранее принятая к вычету должна быть восстановлена в указанной пропорции (части).

Кроме того, согласно приказу об утверждении учетной политики, вычеты производились в соответствии со ст. ст. 171 и 172 НК РФ, только в части не профинансированной дольщиками части строительства - т.е. по строительству, которое осуществлено за счёт собственных средств без привлечения капитала дольщиков (инвесторов).

Заявителем указано, что решением общего собрания акционеров от 12.12.2008 года предусмотрено финансирование работ по реконструкции базы отдыха за счет собственных средств предприятия.

Также, по мнению заявителя, судом первой инстанции при вынесении судебного акта неправомерно не приняты во внимание выводы, имеющие преюдициальное значение для настоящего дела и содержащиеся во вступившем в законную силу судебном акте по делу N А55-8640/2011, которым признано недействительным решение налогового органа от 07.07.2010 N 615 по камеральной налоговой проверке уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2009 года по расходам, связанным с выполнением условий договоров долевого участия в строительстве объекта базы отдыха "Золотой берег" (Постановление ФАС Поволжского округа от 16 апреля 2012 года по делу N А55-8640/2011).

Арбитражным судом первой инстанции отклонены доводы заявителя, поскольку полученные застройщиком от дольщиков средства являются инвестициями, не связаны с оплатой оказанных им услуг, передача построенных для них помещений носит инвестиционный характер, в связи с чем, передача помещений дольщикам НДС не облагается. Следовательно, застройщик при осуществлении капитального строительства не вправе принять НДС, предъявленный подрядными организациями, к вычету, работы подрядных организаций приобретаются им в целях осуществления операций, не признаваемых у него объектом налогообложения по НДС.

Исходя из изложенного, судом сделан вывод о том, что с момента, когда ЗАО "АвтоВАЗстрой" в органах Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии осуществлена регистрация договора долевого участия в строительстве, заявитель не вправе осуществлять вычет НДС по товарам (работам, услугам), предъявленного поставщиками и подрядными организациями, и используемым в рамках исполнения такого договора.

Судебная коллегия апелляционного суда считает выводы суда первой инстанции ошибочными, при этом исходит из следующего.

Как следует из оспариваемого решения, заявителем в налоговый орган представлена налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2010 года, в которой заявлен налог, подлежащий восстановлению в сумме 1905758 руб. и налог, подлежащий вычету в сумме 14 698 735 руб., итого к уменьшению предъявлен НДС в сумме 12 792 977 руб. (т. 1, л.д. 9-10).

По мнению ответчика восстановлению в 4 квартале подлежит сумма НДС в размере 5070849,13 руб., поскольку в 4 квартале 2010 года 16 участников долевого строительства осуществили регистрацию договоров в УФРС по Самарской области (т.1., л.д.14-15).

За проверяемый период сумма НДС по расходам ЗАО "АвтоВАЗстрой", связанным с выполнением условий договоров долевого участия в строительстве объекта базы отдыха "Золотой берег" составила 4 885 719, 78 руб., следовательно, в нарушение подп. 4 п. 2 ст. 170, п.1 ст. 171 НК РФ, ЗАО "АвтоВАЗстрой" неправомерно заявлен налоговый вычет по расходам за 4 квартал 2010 года в сумме 4 885 719, 78 руб.

Пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 Кодекса, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В статье 172 Кодекса (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Отношения, связанные с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства объектов недвижимости на основании договора участия в долевом строительстве, регулируются Федеральным законом от 30 декабря 2004 года N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации".

Под застройщиком в Законе N 214-ФЗ понимается юридическое лицо любой организационно-правовой формы, имеющее в собственности или на праве аренды земельный участок и привлекающее денежные средства дольщиков для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании полученного разрешения на строительство (п. 1 ст. 2 Закона N 214-ФЗ).

По договору участия в долевом строительстве застройщик обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства дольщику. Последний обязуется уплатить застройщику обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости (п. 1 ст. 4 Закона N 214-ФЗ).

Таким образом, анализ норм Федерального закона от 30 декабря 2004 года N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" позволяет сделать вывод о том, что, финансируя часть строительства, дольщик закрепляет за собой право собственности на профинансированную часть строящегося имущества. Поэтому при передаче застройщиком дольщику части построенного объекта смена собственника данной части объекта не происходит.

Объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) (п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) определяется как передача на возмездной основе или безвозмездно права собственности на эти товары (работы, услуги) от одного лица к другому лицу.

Поскольку собственником построенного объекта недвижимости изначально является дольщик, при передаче застройщиком дольщику построенного помещения объект обложения НДС у застройщика не возникает, что, в силу ч. 1 ст. 171 НК РФ, исключает его право на налоговый вычет по НДС по расходам, направленным на строительство этого помещения.

Действующее налоговое законодательство не регламентирует порядок определения момента, с которого застройщик, привлекающий средства дольщиков, утрачивает право как налогоплательщик на заявление соответствующей части налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, уплаченному в составе расходов по строительству данного объекта.

В соответствии с пунктом 2 статьи 3 Закона N 214-ФЗ, право на привлечение денежных средств граждан для строительства (создания) многоквартирного дома или иного объекта недвижимости с принятием на себя обязательств, после исполнения которых у дольщика возникает право собственности на жилое помещение в строящемся объекте, имеют отвечающие требованиям настоящего Федерального закона застройщики на основании договора участия в долевом строительстве.

Пунктом 3 статьи 4 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации", предусмотрено, что договор участия в долевом строительстве заключается в письменной форме, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации.

Таким образом, моментом, с которым Закон N 214-ФЗ связывает возникновение у застройщика права на привлечение денежных средств участников долевого строительства является заключение договора долевого участия в строительстве, т.е. момент его государственной регистрации, а, следовательно, заключение договора долевого участия не свидетельствует о безусловном исполнении дольщиком обязанности по финансированию части строительства.

Исходя из анализа норм Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" в совокупности и взаимосвязи с названными выше нормами налогового законодательства, судебная коллегия приходит к выводу о том, что сама по себе констатация факта наличия у налогоплательщика договора долевого участия без исследования факта его регистрации (т.е. заключенности), а также факта реального финансирования дольщиком части строительства не может повлечь отказ в предоставлении ему налогового вычета по НДС, уплаченному им как заказчиком в составе стоимости выполненных подрядных работ.

В оспариваемом решении налоговый орган в обоснование отказа в предоставлении налогового вычета заявителю, как застройщику, ссылается на общие документы без описания методов и принципов произведенных вычислений.

В контексте названных выше правовых норм данное обстоятельство свидетельствует о необоснованности оспариваемого решения, т.е. о недоказанности выводов налогового органа, а также, в соответствии с п. 5 ст. 201 АПК РФ, является достаточным основанием для признания ненормативного акта недействительным.

В материалы дела заявителем представлен приказ от 26.03.2009 года N 21 "О дополнении в учетную политику", которым установлено, что суммы НДС, предъявленные при проведении строительно-монтажных работ подрядчиками, ранее принятые к вычету, после поступления денежных в рамках заключенных договоров долевого участия подлежат восстановлению (т.8, предпоследний лист).

Учет взносов от инвесторов ведется раздельно по каждому инвестору в разрезе договоров долевого участия в строительстве.

Расчет оплаченной доли дольщика в корпусе в процентном выражении в целях определения размера НДС, подлежащего восстановлению, производится в соответствии с утвержденной методикой (т.8, последний лист)

Сумма НДС, указанная в строке 6 декларации "Суммы налога, подлежащие восстановлению" включает в себя сумму восстановленного НДС, приходящегося на 4 квартал 2010 года, в размере 1905758 руб., исходя из суммы поступления денежных средств в рамках заключенных договоров долевого участия (инвестирования).

Однако сумму налога, подлежащую восстановлению, отраженную в строке 6 налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 года налоговый орган в ходе проведения камеральной налоговой проверки не проверил, первичные документы (расчеты по восстановленному НДС) не исследовались и у заявителя не запрашивались, что следует из текста оспариваемого решения.

В нарушение п. 8 ст. 101 НК РФ в оспариваемом решении отсутствует оценка доводов и выводы, по которым налоговый орган не принял возражения налогоплательщика. В тексте решения отсутствуют доводы и ссылки на доказательства относительно несоответствия приказа об учетной политике организации требованиям налогового законодательства.

Между тем, в соответствии с положениями статьи 11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения - это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

При этом, согласно пункту 3 статьи 5 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 N 129-ФЗ организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.

Поскольку, как изложено выше, налоговое законодательство не регламентирует момент, с которого застройщик, привлекающий средства дольщиков, как налогоплательщик утрачивает право на заявление соответствующей части налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, уплаченному в составе расходов по строительству данного объекта, налоговый орган, отказывая в предоставлении налогового вычета по указанным договорам, обязан был дать оценку обстоятельствам, связанным с соответствием принятой налогоплательщиком учетной политики требованиям налогового законодательства.

Однако, из оспариваемого решения следует, что закрепленный в учетной политике общества способ определения размера вычетов на предмет несоответствия его действующему законодательству ответчиком не проверялся.

Кроме того, принятием налоговой декларации в части восстановления налога к уплате налоговый орган фактически согласился с примененным налогоплательщиком, в соответствии с учетной политикой, методом определения вычета сумм НДС, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими строительно-монтажных работ, сумм налога, предъявленных налогоплательщику по товарам, работам и услугам, приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ.

В оспариваемом решении (таблица 3) указаны заключенные заявителем и зарегистрированные в УФРС договоры долевого участия в строительстве объекта базы отдыха "Золотой берег", однако, не исследован вопрос поступления денежных средств по указанным договорам.

Между тем, обязанность восстановления НДС возникает с момента осуществления операций, не облагаемых НДС, т.е. с момента получения денежных средств по договорам долевого участия в строительстве, в порядке подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Самарской области от 19.09.2011 года по делу N А55-8640/2011 признано недействительным решение налогового органа от 07.07.2010 года N 615 по камеральной налоговой проверке по уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2009 года по расходам, связанным с выполнением условий договоров долевого участия в строительстве объекта базы отдыха "Золотой берег". При этом ФАС Поволжского округа в постановлении от 16.04.2012 года указал, что положения учетной политики, а также примененный обществом механизм восстановления НДС, по ранее принятым вычетам при приобретении товаров (работ, услуг), приобретенным при реконструкции базы отдыха "Золотой берег", не противоречит действующим нормам налогового законодательства.

С учетом изложенного, решение Межрайонной ИФНС России N 15 по Самарской области от 10.06.2011 N 15161 в части признания необоснованным применения налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2010 года в размере 4 885 719 руб. 78 коп. является незаконным, нарушающим права заявителя в сфере экономической деятельности.

Решение Арбитражного суда Самарской области от 31 января 2012 по делу N А55-21044/2011 следует отменить на основании п.п. 3, 4 части 1 статьи 270 АПК РФ и заявленные требования о признании незаконным решения в оспариваемой части удовлетворить.

Расходы по госпошлине распределяются между лицами, участвующими в деле, в соответствии со ст. 110 АПК РФ.

Руководствуясь ст. ст. 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 31 января 2012 по делу N А55-21044/2011 отменить. Принять новый судебный акт.

Заявление закрытого акционерного общества "АвтоВАЗстрой" удовлетворить.

Признать незаконным решение Межрайонной ИФНС России N 15 по Самарской области от 10.06.2011 N 15161 в части признания необоснованным применения налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2010 года в размере 4 885 719 руб. 78 коп.

Судебные расходы отнести на ответчика.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

И.С.Драгоценнова

Судьи

Е.И.Захарова В.С.Семушкин