Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 28 апреля 2012 г. N 07АП-3149/12

г. Томск

28 апреля 2012 г.

А27-15480/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 23 апреля 2012 г.

Полный текст постановления изготовлен 28 апреля 2012 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи О.А. Скачковой,

судей Л.И. Ждановой, М.Х. Музыкантовой,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи И.М. Казариным с использованием средств аудиозаписи до перерыва и помощником судьи А.Г. Никитиной без использования средств аудиозаписи после перерыва,

при участии в заседании:

от заявителя - Т.В. Исаевой по доверенности от 12.04.2012, паспорт. В.Н. Юдина по доверенности от 12.04.2012, паспорт (до перерыва),

от заинтересованного лица - Е.И. Деминой по доверенности от 16.02.2012, удостоверение, (до перерыва),

рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области

на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 16 февраля 2012 г.

по делу N А27-15480/2011 (судья Е.И. Семенычева)

по заявлению открытого акционерного общества "Кемеровоплем" (ИНН 4250003442, 650503, Кемеровская область, Кемеровский район, п. Ясногорский, ул. Западная, д. 1)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области (652425, Кемеровская область, г. Березовский, ул. Волкова, д. 2А)

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Кемеровоплем" (далее - заявитель, Общество, ОАО "Кемеровоплем") обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области (далее - налоговый орган, Инспекция, МИФНС России N 12 по Кемеровской области) о признании недействительным решения от 06.09.2011 N 37-В "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части взыскания налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 393844 руб. и пени в сумме 158924,34 руб.

Решением суда от 16.02.2012 требования заявителя удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении заявленных требований отказать.

В обоснование апелляционной жалобы ее податель указывает на то, что вывод суда о неправомерном доначислении заявителю НДФЛ и начислении соответствующей пени по данному налогу не основан на фактических обстоятельствах, выявленных в ходе выездной налоговой проверки, а также не приведены мотивы и основания, по которым сделан такой вывод, и не указаны законы и иные нормативные правовые акты, нарушение которых, по мнению суда, допустил налоговый орган.

Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения. По мнению Общества, решение суда законно и обоснованно.

Подробно доводы изложены в отзыве на апелляционную жалобу.

В судебном заседании до перерыва представитель апеллянта поддержала доводы жалобы, настаивала на ее удовлетворении.

Представитель заявители в судебном заседании также до перерыва просили в удовлетворении жалобы отказать, считают решение суда законным и обоснованным.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим изменению по следующим основаниям.

Как установлено судом первой инстанции, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области проведена выездная налоговая проверка ОАО "Кемеровоплем" по вопросам правильности исчисления и перечисления налогов в бюджет.

06.09.2011 начальником Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 05.08.2011 N 36, иных материалов налоговой проверки, принято решение N 37-В о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 1936 руб. за неуплату единого сельскохозяйственного налога и в размере 1045 руб. за неуплату транспортного налога, Обществу предложено уплатить единый сельскохозяйственный налога в сумме 9682 руб., транспортный налога в сумме 5226 руб. налог на доходы физических лиц в размере 573955 руб. и пени в сумме 265777,53 руб., в том числе по налогу на доходы физических лиц в сумме 262096,66 руб.

Не согласившись с решением Инспекции в части взыскания сумм налога на доходы физических лиц и пени Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 25.10.2011 N 741 решение Межрайонной ИФНС России N 12 по Кемеровской области изменено в части неуплаты налога на доходы физических лиц в размере 180111 руб. и начисления пени по данному налогу в размере 103172,32 руб.

Как следует из решения от 06.09.2011 N 37-В о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом изменений внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области, налоговый орган в ходе проверки установил неуплату в бюджет 393833 руб. налога на доходы физических лиц и исчислил 158924,34 руб. пени в связи с неперечислением налога в бюджет.

Не согласившись с решением Инспекции в редакции решения Управления, ОАО "Кемеровоплем" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение налогового органа в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 393844 руб. руководствовался статьей 87 НК РФ, указал, что задолженность, на которую начислены пени, образовалась за пределами проверяемого периода, в связи с чем начисление пеней на данную задолженность по итогам данной проверки является неправомерным.

Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается с данными выводами суда по следующим основаниям.

По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействия) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.

В соответствии со статьей 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно абзацу 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НКФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ.

Исчисление суммы и уплаты налога производится в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога (пункт 2 статьи 226 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226 НК РФ).

Как следует из статьи 89 НК РФ, предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Критерии и порядок выбора налогоплательщиков для проведения выездных проверок изложены в приложениях к Приказу Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ "Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок". Выездная налоговая проверка проводится на основании решения налогового органа о ее проведении по месту нахождения организации, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 89 НК РФ. Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать перечисленные в пункте 2 статьи 89 НК РФ сведения, в том числе сведения о налогах, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке, и периодах, за которые проводится проверка. Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам.

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено статьей 89 НК РФ.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, в ходе выездной налоговой проверки по вопросам правомерности исчисления и перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за 2008-2009 годы Инспекцией установлено неперечисление Обществом указанного налога в сумме 393844 руб., удержанного с выплаченной работникам заработной платы.

Указанная сумма задолженности, установлена Инспекцией с учетом задолженности по налогу на доходы физических лиц, образовавшейся на 01.01.2008 в сумме 636564 руб. на основании данных главной книги, а именно входящего сальдо по счету бухгалтерского учета 68. При этом за период 2008 и 2009 года нарушений не установлено. Данный факт нашел отражение в оспариваемом решении, из которого следует, что сумма исчисленного налога по данным налогового агента и налогового органа составила 1541409 руб., сумма перечисленного в бюджет налога по данным налогового агента и налогового органа - 1604018 руб. Факт возникновения задолженности до 2008 года, то есть до начала проверяемого периода, подтвержден актом сверки, проведенным по предложению суда.

Наличие задолженности по налогу на доходы физических лиц в сумме 636564 руб. по состоянию на 01.01.2008 подтверждается данными главной книги заявителя и им не оспаривается, при этом заявитель указывает, что в указанную сумму вошла задолженность, возникшая по результатам налоговых проверок в 1999 году и в 2002 году, в том числе пеня и штраф, которые отражались из года в год по счету 68.

Налогоплательщик в своем заявлении в суд первой инстанции указал, что предложение уплатить задолженность по НДФЛ, образовавшуюся на 01.01.2008 незаконно, поскольку момент ее возникновения находится за пределами периода, вынесенного на проверку налоговым органом.

В то же время Инспекция выявила, что у Общества на начало проверяемого периода (по состоянию на 01.01.2008) имелась задолженность по НДФЛ в сумме 636564 руб., с учетом которой, налоговый орган пришел к выводу о наличии у Общества и на конец проверяемого периода (по состоянию на 31.12.2009) задолженности в размере 393844 руб.

При этом, как правомерно указал суд первой инстанции, Инспекция не учла, что указанная сумма задолженности возникла по результатам налоговых проверок в 1999 году и 2002 году.

Так, в 1999 году задолженность по НДФЛ ОАО "Кемеровоплем" составляла 384887 руб., что подтверждается материалами выездной проверки, по результатам которой был составлен акт N 176 от 18.10.1999,. вынесено решение N 67 от 02.11.1999 и предъявлено требование N 66 об уплате налогов на доходы физических лиц в сумме 384887 руб.

По результатам очередной проверки в 2002 году Инспекция составила акт N 11-ф от 25.01.2002, вынесла решение N 11-ф от 11.02.2002 с требованием о перечислении НДФЛ в размере 412213 руб.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что Инспекция без каких-либо оснований установила, что задолженность в размере 384887 руб. и 412213 руб., выявленная выездными налоговыми проверками, проводимыми в 1999 году и 2002 году, ОАО "Кемеровоплем" полностью оплачена. Таких доказательств в нарушение статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ Инспекцией в материалы дела не представлено. Напротив, из объяснений Общества, представленных в материалы дела платежных документов и результатов произведенной сверки следует, что доначисленные суммы НДФЛ по результатам проведенных проверок в 1999, 2002 годах Обществом не уплачивались, однако в соответствии с требованиями законодательства о бухгалтерском учете отражены в главной книге по счету 68, сумма задолженности из которой и была взята Инспекцией за основу в качестве входящего на момент начала проведения проверки сальдо.

В тоже время, как следует из решения Инспекции, в ходе выездной проверки первичные учетные документы, документы бухгалтерского учета, налоговые карточки исследовались налоговым органом лишь за 2008-2009 годы. При этом каких-либо нарушений в части неудержания и неперечисления НДФЛ за проверяемый период не было установлено. Так, в таблице N 3, приведенной на странице 14 оспариваемого решения, указано: сумма исчисленного НДФЛ по данным Общества и Инспекции составила 1541409 руб., сумма перечисленного НДФЛ по данным Общества и Инспекции составила 1604018 руб.

Вместе с тем, за 2007 год и ему предшествующие периоды документы проверяющими не исследованы.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 27 Постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что выездной налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. При толковании указанной нормы судам необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой, и не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года.

В данном случае период, предшествовавший 01.01.2008, не охвачен налоговой выездной проверкой, следовательно, Инспекцией не могли быть проверены обстоятельства, касающиеся правильности исчисления и своевременности уплаты НДФЛ за предыдущие налоговые периоды, не подлежащие проверке.

Таким образом, следует признать правомерным вывод суда перовой инстанции о том, что наличие у Общества недоимки по НДФЛ в размере 393844 руб. по состоянию на 01.01.2008 не могло быть установлено Инспекцией в рамках данной выездной налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пенями признается установленная данной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов, налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Из содержания пунктов 3-5 статьи 75 НК РФ следует, что для выяснения правомерности начисления пеней необходимо установить факт несвоевременного перечисления налоговым агентом НДФЛ в бюджет, сумму этого налога, а также дату, с которой должны начисляться пени.

Между тем, в рассматриваемом случае данная сумма задолженности в размере 393844 руб. не подтверждена налоговым органом в установленном порядке, в том числе, вследствие отсутствия у Инспекции полномочий на осуществление мероприятий налогового контроля деятельности ОАО "Кемеровоплем" за предыдущий период (до 01.01.2008) и не представления каких-либо документов, свидетельствующих о том, что в проверяемый период (2008-2010 годы) Обществом погашалась задолженность по результатам предыдущих проверок, а не текущие платежи НДФЛ.

Согласно пункту 3 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.

Нарушение требований перечисленных норм свидетельствует о нарушении порядка производства по делу о налоговом правонарушении.

В данном случае, в акте выездной налоговой проверки от 05.08.2011 N 36 и в оспариваемом решении N 37-В о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не отражены достоверным образом документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, относящихся по времени их совершения к проверяемому периоду, следовательно, сама по себе задолженность по уплате налогов, возникшая в периоде, который не охвачен выездной налоговой проверкой, не может быть учтена при начислении пеней.

С учетом изложенного, у налогового органа отсутствовали основания для включения в состав задолженности недоимки по НДФЛ в размере 393844 руб., образовавшейся до 01.01.2008 - начала периода, охваченного проверкой, и, как следствие, начисления соответствующей суммы пеней на данную сумму задолженности.

С учетом вышеуказанных положений материального права и части 2 статьи 201 АПК РФ, проанализировав доводы апелляционной жалобы, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные в оспариваемом решении обстоятельства Инспекцией в рассматриваемой ситуации не доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, не подтверждена.

Вместе с тем, в части суммы пеней по НДФЛ в размере 19217,55 руб., начисленных налоговым органом в связи с несвоевременным перечислением сумм налога, удержанных налоговым агентом в проверяемом периоде, апелляционная коллегия не может согласиться с выводами суда первой инстанции о неправомерном начислении пеней.

Так, в силу пункта 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Вместе с тем, как следует из текста оспариваемого решения, материалов выездной налоговой проверки, первичных бухгалтерских документов налогового агента, подтверждено представителями Общества в судебном заседании апелляционной инстанции, налоговым агентом в проверяемый период 2008-2010 годы допускались случаи несвоевременного перечисления в бюджет НДФЛ, удержанного в эти же периоды из дохода физических лиц при их фактической выплате.

Таким образом, на указанные суммы на основании статьи 75 НК РФ подлежат начислению пени в размере 19217,55 руб. Расчет пеней проверен представителями Общества в судебном заседании, которые согласились с ним. Также расчет проверен апелляционным судом, признан верным.

При таких обстоятельствах, в части начисления пеней в размере 19217,55 руб. решение налогового органа вынесено в соответствии с требованиями НК РФ, так как налоговый агент не исполнил обязанность, предусмотренную статьями 24, 226 НК РФ, по своевременному перечислению удержанных суммы НДФЛ и в данной части суд первой инстанции пришел к ошибочному выводу о неправомерном начислении пеней по результатам проведенной проверки.

С учетом изложенного, принятое арбитражным судом первой инстанции решение в части признания недействительным решения Инспекции в указанной части принято при неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, выводы суда, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела, в связи с чем имеются основания для изменения решения суда, установленные статьей 270 АПК РФ, и принятия в порядке пункта 2 статьи 269 АПК РФ судебного акта в иной редакции о признании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области от 06.09.2011 N 37-В о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 393844 руб. и пени по нему в сумме 139706,79 руб. (158924,34 - 19217,55 руб.) и удовлетворения в указанной части апелляционной жалобы налогового органа.

В оставшейся части оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа апелляционный суд не усматривает.

Кроме того, в силу пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должно содержаться, в том числе, указание обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя, что в данном случае в решении суда первой инстанции отсутствует, в связи с чем апелляционный суд, изменяя решение суда, считает возможным обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В связи признанием оспариваемого решения частично недействительным понесенные заявителем расходы на уплату государственной пошлины (2000 руб.) подлежат взысканию с налогового органа как со стороны по делу. Поскольку, исходя из неимущественного характера требований, к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 АПК РФ, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении требований, судебные расходы на уплату государственной пошлины подлежат возмещению налоговым органом в полном объеме (постановление Президиума ВАС РФ от 13.11.2008 N 7959/08), что соответствует содержанию решению суда первой инстанции, в связи с чем на основании статьи 110 АПК РФ и подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы государственная пошлина и судебные расходы с лиц, участвующих в деле не взыскиваются.

Вместе с тем, в связи с отсутствием в резолютивная части судебного акта указания на природу взысканных с Инспекции в пользу ООО "Кемеровоплем" 2000 руб., апелляционный суд считает возможным и в этой части изменить решение суда первой инстанции, добавив в данный абзац сведения о том, что указанная сумма является судебными расходами, понесенными заявителем на уплату государственной пошлины при обращении в арбитражный суд.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 16 февраля 2012 г. по делу N А27-15480/2011 изменить, изложив в следующей редакции:

Требования открытого акционерного общества "Кемеровоплем" удовлетворить частично.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области от 06.09.2011 N 37-В о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, проверенное на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 393844 рублей и пени по нему в сумме 139706,79 рублей признать недействительным.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Кемеровоплем" судебные расходы в размере 2000 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

О.А. Скачкова

Судьи

Л.И. Жданова М.Х. Музыкантова