Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 17 сентября 2007 г. N КА-А40/9131-07 Признавая недействительным решение налогового органа, суд исходил из того, что налогоплательщик документально подтвердил право на возмещение НДС при оказании услуг связи иностранным дипломатическим представительствам и право на освобождение от налогообложения НДС при реализации лома и отходов черных и цветных металлов, образующихся в процессе осуществления основной деятельности заявителя (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 17 сентября 2007 г. N КА-А40/9131-07
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 10 сентября 2007 г.

ОАО "Ростелеком" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 (далее - инспекция) о признании недействительными решений: от 17.11.2006 г. N 16-91 и N 16-92; от 11.01.2007 г. N 7/16-3 и 4/16-4.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 15.03.2007 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленных требований отказано в полном объеме. При этом суды исходили из того, что обществом не был представлен полный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов при реализации обществом услуг иностранным дипломатическим представительствам, т.е. не были представлены в инспекцию копии платежных документов.

Кроме того, суды посчитали, что общество, осуществляя операции по реализации лома и отходов черных металлов, образовавшихся в процессе собственного производства, не вправе применять освобождение от налогообложения НДС согласно п.п. 24 п. 3 ст. 149 Налогового Кодекса Российской Федерации.

В кассационной жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Московского округа, общество просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права.

В отзыве на жалобу инспекция возражает против доводов общества, считая их неправомерными. Совещаясь на месте суд, определил: приобщить к делу отзыв на жалобу.

Законность обжалуемых судебных актов проверена судом кассационной инстанции в порядке, предусмотренном ст.ст. 274, 284, 286 АПК РФ.

Изучив материалы дела, выслушав представителя общества, поддержавшего доводы жалобы, представителя инспекции, возражавшего против ее удовлетворения по основаниям, указанным в отзыве и судебных актах, суд кассационной инстанции считает, что выводы судов неправомерны.

Как следует из материалов дела, 21.08.2006 г. в порядке п.п. 7 п. 1 ст. 164 НК РФ обществом в инспекцию была представлена отдельная налоговая декларация по НДС по налоговой ставке 0 процентов за июль 2006 года с пакетом документов, подтверждающих право на применение налоговой ставки 0 процентов, где отражена реализация услуг для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей, в размере 3165400 рублей, а также общая сумма налога, принимаемая к вычету, в размере 311283 рубля.

Также обществом была подана налоговая декларация по НДС за июль 2006 года согласно п.п. 24 п. 3 ст. 149 НК РФ, где отражена реализация лома и отходов черных и цветных металлов на сумму 195348 рублей.

По итогам камеральной проверки инспекцией приняты оспариваемые решения от 17.11.2006 года, которыми были признаны необоснованными применение обществом налоговой ставки 0 процентов по операциям при реализации услуг на сумму 3165400 руб. за июль 2006 года, доначислены НДС в размере 293652 руб., отказано в возмещении НДС в сумме 311283 руб.

13.11.2006 года обществом представлены в инспекцию уточненная отдельная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов и уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за июль 2006 года.

Превышение суммы реализации в сравнении с первичной декларацией по налоговой ставке 0 процентов составило 114059 руб., а превышение суммы налоговых вычетов - 59063 руб.

Инспекцией 11.01.2007 года по результатам проверки уточненных деклараций приняты оспариваемые решения, которыми обществу отказано в подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг) в июле 2006 года по уточненной налоговой декларации на сумму 114059 руб.; отказано в возмещении из бюджета НДС за июль 2006 года по уточненной налоговой декларации в сумме 59063 руб., предложено внести необходимые изменения в бухгалтерский учет.

Инспекцией отказано в привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по уточненной налоговой декларации и уменьшена сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет по налоговой декларации за июль 2006 года на сумму 38532 руб. и предложено уплатить сумму НДС в размере 6640 руб.

Основанием для вынесения данных решений явилось непредставление налогоплательщиком полного пакета документов, необходимых для обоснованности применения ставки НДС 0 процентов и неподтверждение права на освобождение от налогообложения НДС при реализации лома и отходов черных и цветных металлов, образующихся в процессе осуществления основной деятельности заявителя.

Суды, соглашаясь с выводами инспекции и отказывая обществу в удовлетворении заявленных требований, приняли оспариваемые акты, не основанные на нормах налогового законодательства.

В соответствии с п.п. 7 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих с ними членов их семей.

Реализация товаров (выполнение работ, оказание услуг), указанных в данном подпункте, подлежит налогообложению по ставке 0 процентов в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении дипломатических и приравненных к ним представительств РФ, дипломатического и административно-технического персонала этих представительств (включая проживающих вместе с ними членов их семей), либо если такая норма предусмотрена в международном договоре РФ.

Порядок применения данной нормы закона установлен Правилами применения нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного использования дипломатическим или административно-техническим персоналом этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.12.2000 года N 1033.

Пункт 4 Правил обязывает организации выставлять иностранным дипломатическим и приравненным к ним представительствам счета-фактуры с указанием нулевой налоговой ставкой с пометкой "Для дипломатических нужд" при наличии:

- договора, заключенного с дипломатическим представительством на поставку товаров (работ, услуг), включающего спецификацию поставляемых товаров (работ, услуг) с указанием их стоимости;

- официального письма дипломатического представительства (за подписью главы представительства или лица, его замещающего, заверенного печатью этого представительства) с указанием наименования, адреса организации, реализующего товары (работы, услуги), подтверждающего, что данные товары (работы, услуги) предназначены для официального использования дипломатическим представительством.

Из пункта 5 вышеназванных Правил следует, что для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки организации предоставляют в налоговые органы документы (их копии, заверенные в установленном порядке), указанные в пункте 4 настоящих правил, а также: заверенные в установленном порядке копии платежного документа и приходного кассового ордера, подтверждающие фактическое перечисление дипломатическим или приравненным к ним представительствам денежных средств по оплате соответствующих товаров (работ, услуг); счет фактуру (копию счета-фактуры, заверенную в установленном порядке), выписанный дипломатическому или приравненному к нему представительству, в котором указано, что товар (работа, услуга) был реализован с применением нулевой налоговой ставки.

Как установлено судами, общество в инспекцию представило пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, за исключением копий платежных документов, подтверждающих фактическое перечисление обществу денежных средств в оплату соответствующих товаров (работ, услуг).

Согласно ст. 167 (п. 1) НК РФ налог на добавленную стоимость должен исчисляться с момента определения налоговой базы по НДС, т.е. в том месяце, когда непосредственно произошло оказание услуг.

Поэтому исчисление НДС обществом, оказывающим услуги для дипломатических представительств, должно производиться в периоде оказания услуг, вне зависимости от даты их фактической оплаты.

Кроме того, в Правилах отсутствует указание на представление одновременно с нулевой налоговой декларацией пакета документов, подтверждающих применение ставки 0 процентов, и не установлен срок, когда общество обязано подтвердить обоснованность применения нулевой ставки.

Следовательно, если услуги телефонной связи обществом были оказаны в июле 2006 года, то данные такой реализации должны содержаться в налоговой декларации по НДС за июль 2006 года. Поэтому, общество на законных основаниях включило в налоговую декларацию за июль 2006 года реализацию услуг дипломатическим и приравненным к ним представительствам.

Общество правомерно указывает на то, что период оказания услуг и период их оплаты могут различаться: на территории Российской Федерации услуги связи с 01.01.2006 г. оплачиваются после их оказания, поэтому, по состоянию на дату определения налоговой базы и исчисления налога общество не сможет получить оплату услуг связи от дипломатических представительств, по независящим от него причинам.

Таким образом, общество подтвердило обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, выполнив все требования, предусмотренные действующим налоговым законодательством, и представило для камеральной проверки все документы, предусмотренные указанными Правилами.

Судами сделан вывод об отсутствии у общества права на применение налоговой льготы, установленной п.п. 24 п. 3 ст. 149 НК РФ, со ссылкой на отсутствие лицензии на заготовку, переработку и реализацию металлолома.

Суд кассационной инстанции считает, что судами при рассмотрении спора сделаны не основанные на законе выводы по делу.

Суды установили, что основанием для принятия оспариваемого решения инспекцией послужили ее выводы о том, что в проверяемом периоде общество осуществляло реализацию лома черных и цветных металлов, образовавшегося в процессе собственного производства. При этом при налогообложении указанной реализации общество использовало освобождение по налогу на добавленную стоимость, предусмотренное п.п. 24 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

Применение заявителем данной льготы суды, как и инспекция, признали неправомерными ввиду отсутствии соответствующей лицензии.

Согласно п. 1 ст. 56 Налогового кодекса Российской Федерации льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов, предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор, либо уплачивать их в меньшем размере.

Операции, не подлежащие налогообложению по налогу на добавленную стоимость (освобождаемые от налогообложения), перечислены в статье 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 24 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по реализации лома и отходов черных и цветных металлов (введен Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ, вступившем в силу с 01.01.06).

Понятие лома и отходов цветных и (или) черных металлов содержится в ст. 1 Федерального закона от 24.06.98 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления", это - пришедшие в негодность или утратившие свои потребительские свойства изделия из цветных и (или) черных металлов и их сплавов, отходы, образовавшиеся в процессе производства изделий из цветных и (или) черных металлов и их сплавов, а также неисправимый брак, возникший в процессе производства указанных изделий.

Пунктом 6 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что перечисленные в ней операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, названная норма налогового закона отсылает к законодательству о лицензировании деятельности.

Суды правильно указали, что наличие лицензии для применения льготного налогообложения является обязательным условием в случаях, когда вид деятельности подлежит обязательному лицензированию в соответствии с действующим законодательством. То есть отсутствие лицензии не может служить препятствием для реализации права на налоговое освобождение операций по реализации товаров (работ, услуг) в случаях, в соответствии с нормами ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации, если для осуществления данных операций не требуется наличие лицензии.

Подпунктами 81, 82 п. 1 ст. 17 Федерального закона от 08.08.01 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" в перечень видов деятельности, на осуществление которых требуется лицензии, включены заготовка, переработка и реализация лома цветных металлов; заготовка, переработка и реализация лома черных металлов.

Вместе с тем п. 2 Положения о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома черных металлов (утв. Постановлением Правительства РФ от 23.07.02 N 553) установлено, что действие Положения не распространяется на реализацию лома черных металлов, образовавшегося у юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в процессе собственного производства.

В отношении лома цветных металлов аналогичная норма содержится в п. 2 Положения о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома цветных металлов (утв. Постановлением Правительства РФ от 23.07.02 N 552).

Таким образом, реализация отходов и лома черного и (или) цветного металла, образовавшихся в процессе собственного производства, не является лицензируемым видом деятельности в соответствии с законодательством Российской Федерации и освобождается от обложения НДС вне зависимости от наличия у организации лицензии на ведение деятельности по заготовке, переработке и реализации лома.

Кроме того, в Письме Минпромэнерго России от 22.12.05 N ИМ-1738/05, письме Управления ФНС России по г. Москве от 28.04.06 N 19-11/35889 разъяснено, что при осуществлении операций по реализации лома и отходов черных и цветных металлов, образовавшихся у юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в процессе собственного производства, данные операции освобождаются от налогообложения НДС согласно подпункту 24 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Также ФНС России Письмом от 16.08.06 N 03-1-03/1562@ "О налоге на добавленную стоимость" разъяснила, что при осуществлении операций по реализации лома и отходов черных и цветных металлов, образовавшихся у юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в процессе собственного производства, данные операции освобождаются от налогообложения налогом на добавленную стоимость согласно подпункту 24 пункта 3 статьи 149 Кодекса при выполнении требования пункта 4 статьи 149 Кодекса (ведение раздельного учета таких операций).

Таким образом, судебные акты по настоящему делу незаконны и подлежат отмене, а требования общества - удовлетворению.

Руководствуясь ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 15.03.2007 г., постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.05.2007 по делу N А40-78506/06-4-362 отменить.

Признать недействительными решения Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7:

- от 17.11.2006 г. N 16-91 об отказе в возмещении суммы НДС; от 17.11.2006 г. N 16-92 об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенных по результатам камеральной проверки отдельной налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов и налоговой декларации по НДС за июль 2006 г.;

- от 11.01.2007 г. N 7/16-3 об отказе в возмещении суммы НДС; от 11.01.2007 г. N 4/16-4 об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенных по результатам камеральной проверки отдельной налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов и уточненной налоговой декларации по НДС за июль 2006 г.

Расходы по кассационной жалобе ОАО "Ростелеком" взыскать с Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в сумме одной тысячи рублей в пользу ОАО "Ростелеком".