Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11 мая 2012 г. N 04АП-1050/12

г. Чита

11 мая 2012 г.

Дело N А19-12892/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 05 мая 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 11 мая 2012 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей: Басаева Д.В., Ткаченко Э.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мурзиной Н.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Яблочкиной Елены Ивановны на решение Арбитражного суда Иркутской области от 01 февраля 2012 года, принятое по делу N А19-12892/2011 по заявлению индивидуального предпринимателя Яблочкиной Елены Ивановны к Межрайонной ИФНС России N 6 по Иркутской области о признании незаконным решения от 14.04.2011 г.. N 02-06/08,

(суд первой инстанции - Гаврилов О.В.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Сысоенко О.В., представитель по доверенности от 28.07.2011 г.;

от заинтересованного лица: не явился, извещен;

установил:

Индивидуальный предприниматель Яблочкина Елена Ивановна (ОГРН 304381336601011, ИНН 381300018666, место проживания:665106, Иркутская область, г.Нижнеудинск, ул.Краснопартизанская, 118, далее - заявитель, предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Иркутской области с уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ требованием о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 6 по Иркутской области (ОГРН 1043801972433, ИНН 3816007101, место нахождения: 665250, Иркутская область, Тулунский район, г.Тулун, ул.Гидролизная,2А, далее - инспекция, налоговый орган, ответчик) от 14.04.2011 г.. N 02-06/08 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части п. 4 п.п. 4.1 (р.ч.р.) - доначисления единого налога на вмененный доход в сумме 60 298 руб., налога уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 2 352 386 руб. Всего 2 412 684 руб. Пункта 5 р.ч.р. в части обязанности внести изменения в документы налогового учета.

Решением суда первой инстанции от 01 февраля 2012 г.. в удовлетворении заявленных требований отказано. В обоснование суд указал, что судом не установлено нарушений процедуры принятия решения по результатам выездной налоговой проверки, являющихся безусловным основанием для признания ненормативных актов налогового органа недействительными. ИП Яблочкина Е.И. с юридическими лицами (МУЗ "ЦРБ", Специальной (коррекционной) школой-интернатом N 6, Управлением образования администрации муниципального района МО "Нижнеудинский район", Профессиональным училищем N 48, Психоневрологическим интернатом п. Водопадный, Школой-интернатом N 26 ОАО "РЖД", Социально-реабилитационным центром для несовершеннолетних, Санаторием-профилакторием "Истоки" и Детским оздоровительным лагерем "Заря") заключала договоры, которые по своим условиям относятся к договорам поставки, поэтому налоговый орган обоснованно произвел доначисления, отнеся данные сделки к оптовой торговле.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, предприниматель обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Иркутской области от 01.02.2012 г. по делу N А19-12892/2011 полностью и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных ИП Яблочкиной Е.И. требований. Полагает, что реализация товаров осуществлялась предпринимателем не путем доставки до контрагента, минуя объект стационарной торговой сети, как это происходило по делу N A33-9145/2010, в отношении которого было принято постановление Президиума ВАС РФ N5566/11 от 04.10.2011 г., а именно через магазин "Велес", чему суд первой инстанции правовой оценки не дал. Кроме того, цель использования приобретенного товара - для собственных нужд. Предпринимателем соблюдено условие, предусмотренное подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ, для применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход - это реализация товара через объекты стационарной торговли. У суда первой инстанции имелись правовые основания для принятия решения в пользу предпринимателя Яблочкиной Е.И. Также полагает, что нарушены права налогоплательщика на получение полной информации по результатам налоговой проверки, возможности исследования этой информации и предоставлению аргументированных возражений.

На апелляционную жалобу налогового органа поступил отзыв налогового органа, в котором он просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения. Полагает, что предпринимателем осуществлялась оптовая торговля по контрактам и договорам. Представленные договоры содержат условия, характерные для договора поставки. Фактически товар не продавался через магазин, а заранее согласованная партия товара выдавалась в магазине. Отгрузка товаров оформлялась счетами-фактурами и накладными, оплата производилась в безналичном порядке. Считает, что судом первой инстанции правильно оценены доводы предпринимателя о нарушении порядка проведения проверки и вынесения решения налоговым органом, и сделан вывод об отсутствии безусловных оснований для отмены решения налогового органа.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 12.03.2012 г.., 14.04.2012 г.., 27.04.2012 г.., 04.05.2012 г..

Судебное заседание 12 апреля 2012 года было отложено с целью предоставления сторонами дополнительных пояснения по делу до 26 апреля 2012 года.

26 апреля 2012 года в судебном заседании был объявлен перерыв до 03 мая 2012 года. 03 мая 2012 года в судебном заседании был объявлен перерыв до 05 мая 2012 года.

Представитель общества в судебном заседании дал пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель налогового органа дал пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Яблочкина Елена Ивановна зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя за основным государственным регистрационным номером 304381336601011, что подтверждается выпиской из ЕГРИП по состоянию на 14.06.2011 г.. (т.1 л.д.60-62).

Налоговым органом на основании решения N 79 от 26.11.2010 г.. (т.5 л.д. 42) была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления, уплаты и перечисления единого налога на вмененный доход (ЕНВД), налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, (УСН) за период с 01.01.2007 года по 31.12.2009 года. Проведение проверки было поручено Садыриной Т.Г., Вершининой О.В. Решение вручено лично предпринимателю в тот же день.

24 января 2011 года налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке N 02-06/ (т.5 л.д.46).

25.02.2011 г.. налоговым органом была составлена справка N 02-06/16 о результатах проверки отдельных вопросов проверки (т.8 л.д.81).

По итогам проверки налоговым органом был составлен акт выездной налоговой проверки N 02-06/16 от 28.02.2011 года с приложениями на 110 листах (т.5 л.д.50-56, т.7 л.д.2-185, далее - акт проверки).

Уведомлением N 11 от 14.02.2011 г.., врученным предпринимателю (т.6 л.д.4) предприниматель была приглашена в налоговый орган 28.02.2011 г.. в 16.30 для ознакомления с материалами проверки и вручения акта проверки.

В связи с невозможностью вручения (т.7 л.д.73) акт проверки был направлен по почте (т.7 л.д.1а-1б) и был получен предпринимателем, о чем свидетельствует представление представителем предпринимателя копий страниц акта проверки в материалы дела (т.5 л.д.50-56). Акт проверки был направлен предпринимателю с сопроводительным письмом (т.7 л.д.1), в котором предпринимателю было также предложено ознакомиться с материалами проверки.

Предпринимателем были представлены возражения на акт проверки от 27.03.2011 г.. (т.5 л.д.70-80).

Извещением N 14 от 16.03.2011 г.., врученным предпринимателю (т.6 л.д.1), предприниматель была извещена о времени и месте рассмотрения материалов проверки на 14.04.2011 г.. в 15.00 часов.

14.04.2011 г.. состоялось рассмотрение возражений предпринимателя, о чем составлен протокол N 81 (т.13 л.д.43-53) и рассмотрение материалов проверки с учетом рассмотрения возражений налогоплательщика, о чем составлен протокол (т.13 л.д.31).

По результатам рассмотрения заместителем начальника налогового органа Шлапаковой Е.А. было принято решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 02-06/08 от 14.04.2011 года (т.1 л.д.14-75, т.8 л.д.6-80, далее - решение).

Решением налогового органа было отказано в привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, предпринимателю были начислены пени по НДФЛ в размере 94,99руб., не были начислены пени по ЕНВД и УСН.

Решением налогового органа предпринимателю было предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 2 412 684руб., в том числе по: ЕНВД за кварталы 2007-2009 годов - 60 298 руб., УСН за 2007-2009 годы - 2 352 386 руб., а также уплатить пени, при наличии переплаты подать заявление о зачете, внести необходимые исправления в документы налогового учета.

Не согласившись с решением налогового органа (т.8 л.д.83-85), предприниматель оспорила его в Управление ФНС по Иркутской области (далее - управление).

Решением управления N 26-17/23555 от 21.06.2011 года (т.1 л.д.53-54, далее - решение управления) решение налогового органа было оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа в части ЕНВД и УСН, предприниматель оспорила его в Арбитражный суд Иркутской области.

Суд первой инстанции в удовлетворении заявленных требований отказал.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, предприниматель обратилась в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу о наличии оснований для отмены решения суда первой инстанции в части по следующим мотивам.

В соответствии с п.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как следует из материалов дела, существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора предпринимателем соблюден.

Апелляционному суду были заявлены доводы о нарушении процедуры проведения выездной налоговой проверки, которые получили оценку со стороны суда первой инстанции. Апелляционным судом выводы суда первой инстанции по данным вопросам поддерживаются.

Согласно п. 1 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

В материалах дела имеется решение N 42 от 26.11.2011 года о проведении выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя Яблочкиной Елены Ивановны, вынесенное исполняющей обязанности начальника Межрайонной ИФНС России N 6 по Иркутской области Шлапаковой Еленой Александровной. С указанным решением предприниматель была ознакомлена 26.11.2010 года, о чем имеется соответствующая отметка, удостоверенная подписью Яблочкиной Е.И. Указанное решение имеет все необходимые реквизиты.

Согласно п. 15 ст. 89 НК РФ в последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю.

В случае, если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной проверке, указанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.

В материалах дела имеется справка о проведении выездной налоговой проверки от 24.01.2011 года вынесенная заместителем начальника отдела выездных налоговых проверок Вершининой О.В. В справке был указан период проверки с 26.11.2010 года по 24.01.2011 года.

С указанной справкой 24.01.2011 года предприниматель была ознакомлена, о чем имеется ее подпись.

В соответствие с п. 1 ст. 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В материалах дела имеется Акт выездной налоговой проверки N 02-06/16 от 28.02.2011 года. Акт подписан старшим государственным налоговым инспектором Садыриной Т.Г. и заместителем начальника отдела выездных проверок Вершининой О.В. Таким образом, акт составлен в установленные сроки и уполномоченными лицами. В соответствии с п. 5 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты составления этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).

В случае, если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день, считая с даты отправки заказного письма.

Из пояснений инспекции следует, что поскольку Яблочкина Е.И, не явилась за вручением акта выездной проверки, последний был направлен в ее адрес по почте. Факт получения акта проверки предпринимателем не оспаривается. На акт проверки были представлены возражения.

Таким образом, срок направления акта выездной налоговой проверки начинает исчисляться со следующего дня за днём дня составления акта, акт проверки должен быть направлен налогоплательщику в течении пяти рабочих дней.

Как следует из материалов дела, акт выездной налоговой проверки был составлен 28.02.2011, направлен в адрес налогоплательщика 04.03.2011, т.е. на четвёртый рабочий день, в связи с чем, доводы о нарушении срока направления акта являются не обоснованными. В сопроводительном письме от 04.03.2011 года N 02-06/04 указано, что с актом проверки направлялись реестр приложений и сами приложения на 196 листах.

Согласно п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц. Рассмотрение материалов проверки было назначено на 14.04.2011 года.

В соответствии с п. 2 ст. 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Как следует из материалов дела, 22.03.2011 заявителем было получено извещение N 14 о дате и времени рассмотрения материалов проверки, назначенном на 14.04.2011 в 15 часов 00 минут, о чем имеется подпись Яблочкиной Е.И.

Из материалов дела следует, что налогоплательщику налоговым органом до рассмотрения материалов проверки была представлена возможность ознакомиться с материалами проверки.

При таких обстоятельствах суд считает, что инспекция обеспечила заявителю возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и принятия соответствующего решения, а именно: предприниматель присутствовал на рассмотрении материалов проверки, представил возражения, имел возможность ознакомиться со всеми материалами проверки, давать объяснения по ним, что не противоречит требованиям налогового законодательства и не ущемляет прав налогоплательщика. Такая позиция отражена и в определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.04.2009 N ВАС-3494/09.

Судом исследованы имеющийся в материалах дела протокол рассмотрения материалов налоговой проверки от 14.04.2011 года и протокол рассмотрения возражений налогоплательщика и других мероприятий налогового контроля. Указанные протоколы в том числе подписаны Яблочкиной Е.И. Протоколы подтверждают факт рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика.

Согласно пункту 1 статьи 101 Кодекса акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение (пункт 7 статьи 101 Кодекса).

14.04.2011 заместителем начальника инспекции в присутствии предпринимателя были рассмотрены материалы выездной налоговой проверки, возражения налогоплательщика.

По результатам такого рассмотрения 14.04.2011 года вынесено решение о привлечении заявителя к налоговой ответственности в соответствии с порядком, установленным ст. 101 НК РФ.

Оспариваемое решение принято заместителем начальника инспекции Шлапаковой Еленой Александровной.

Таким образом, решение принято заместителем руководителя налогового органа, проводившего налоговую проверку, в срок, установленный пунктом 1 статьи 101 Кодекса.

В своем заявлении обществом не указано, какая норма налогового законодательства нарушена при принятии оспоренного решения, каким образом имеющееся, по мнению предпринимателя, нарушение привело или могло привести к негативным последствиям для заявителя.

Относительно довода заявителя о неверном указании в Акте проверки лица, принявшего решение о проведении выездной проверки (Поповой Е.А., а не Шлапаковой Елены Александровны), а также не подписание копии Акта проверки, направленного заявителю, одним из проверяющих, суд первой инстанции правильно посчитал, что данные обстоятельства, являясь техническими ошибками, не повлекли за собой нарушений прав налогоплательщика, которому налоговым органом в полной мере обеспечена возможность участия в процедуре рассмотрения материалов проверки, представления пояснений и возражений.

Данный довод заявлен и апелляционному суду, апелляционный суд его отклоняет, по указанным мотивам, а также в связи с тем, что допущенная техническая ошибка действительно налоговым органом не была исправлена, но при наличии решения о проведении проверки, вынесенного в установленном порядке, как правильно указывает суд первой инстанции, это не могло привести к вынесению неправильного решения по результатам проверки.

Довод жалобы о том, что НК РФ не предусматривает вынесения гибридного решения по результатам проверки, апелляционным судом отклоняется, поскольку указание на листе 75 решения налогового органа (т.1 л.д.51) на порядок обжалования решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не может нарушать прав предпринимателя, в том числе с учетом того, что и принятое решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было ею оспорено в вышестоящий налоговый орган.

Ссылки на невручение всех приложений к акту проверки также отклоняются, поскольку, как указывает и сам апеллянт, содержание поступившей информации и документов не анализируются ни в акте, ни в решении, на нее нет ссылок, а, кроме того, материалы проверки рассматривались при участии самого предпринимателя, то есть у нее имелась возможность ознакомиться со всеми материалами проверки, при наличии необходимости заявить ходатайство об отложении рассмотрения материалов проверки и предоставлении копий отсутствующих у нее материалов. Таких действий со стороны предпринимателя совершено не было.

Ссылки представителя предпринимателя на то, что снятие фискального отчета произведено лицом, не включенным в числе проверяющих, отклоняется, поскольку, как следует из поручения N 356 от 12.12.2010 г.. (т.6 л.д.39), акта проверки полноты учета выручки N 25051п от 16.12.2010 г.. с приложением (т.6 л.д.42-42), снятие фискального отчета производилось должностным лицом налогового органа в рамках контрольных мероприятий в соответствии с законом N 54-ФЗ от 22.05.2003 г.., то есть не в рамках проверки, а при проведении иных контрольных мероприятий. При этом, как следует из п.4 ст.101 НК РФ, налоговый орган может использовать любую имеющуюся у него информацию о налогоплательщике, а не только ту, которую он получил в рамках выездной проверки. Апелляционный суд отмечает, что данный довод сначала представителем предпринимателя в судебном заседании был снят, однако затем в письменных пояснениях снова заявлен, что нельзя признать добросовестным процессуальным поведением.

Таким образом, апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что указанные предпринимателем нарушения не могли привести к принятию незаконного акта, безусловные основания для признания решения налогового органа недействительным отсутствуют.

Рассматривая дело по существу доначислений, суд первой инстанции правильно исходил из следующих положений.

В соответствии со статьей 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

В силу ст. 41 Налогового кодекса Российской Федерации доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

В соответствии с п. 1 ст. 346.17 НК РФ датой получения доходов у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие субъектом Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (подпункт 4 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии со статьей 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ, действовавшего с 2006 года) под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Статьей 11 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

На основании статьи 493 Гражданского кодекса Российской Федерации договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Согласно статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки" разъяснил, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонта и т.п.). Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

Статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

С учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 5 постановления от 22.10.1997 N 18 особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 Гражданского кодекса Российской Федерации для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретены для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Указанный вывод следует из Постановления Президиума Высшего арбитражного суда от 04.10.2011 года N 5566/11 принятого в связи с отсутствием единообразия практики по делам данной категории. Из постановления следует, что для квалификации сделки, как договора поставки не имеет правового значения статус покупателей - некоммерческих организаций.

Розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене.

Кроме того, согласно ст. 493 ГК РФ договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Договор купли продажи в отличие договора поставки является публичным. Публичным, согласно п. 1 ст. 426 ГК РФ признается договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, которые она по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится.

Согласно статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или в сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" (далее по тексту - Закон N 94-ФЗ) под государственным или муниципальным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд.

В соответствии со статьей 525 Гражданского кодекса Российской Федерации поставка товаров для государственных или муниципальных нужд осуществляется на основе государственного или муниципального контракта на поставку товаров для государственных или муниципальных нужд, а также заключаемых в соответствии с ними договоров поставки товаров для государственных или муниципальных нужд. К отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506-523 Гражданского кодекса Российской Федерации), если иное не предусмотрено Гражданским кодексом Российской Федерации.

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что продажа товаров по государственным и муниципальным контрактам не может быть признана розничной торговлей, поскольку это противоречит сущности налогообложения единым налогом на вмененный доход. Данная система налогообложения связана именно с тем, что доход заранее не известен, он предполагаемый, поэтому сумма налога установлена независимо от размера дохода. При продаже товаров по указанным контрактам получение дохода заранее планируется. Контракты законом изначально определены как договоры поставки для государственных или муниципальных нужд, что исключает возможность таких поставок по договорам розничной купли-продажи независимо от наименования договоров, а также способа выборки товаров (самовывоз или доставка).

В связи с этим, подлежит установлению, по какому договору произведена продажа товара в каждом конкретном случае.

Как следует из решения налогового органа, основанием для доначислений налогов стали выводы налогового органа о том, что предпринимателем осуществлялась предпринимательская деятельность по реализации товаров юридическим лицам, сделки с которыми квалифицированы налоговым органом как оптовая торговля.

В 2007-2009 годах ИП Яблочкина Е.И. реализовывала продукты питания и хозяйственные товары следующим организациям: Муниципальному учреждению здравоохранения "Центральная районная больница", Государственному областному учреждению социального обслуживания "Психоневрологический дом-интернат п.Водопадный", Областному государственному образовательному учреждению начального профессионального образования Профессиональное училище N 48 п. Подгорный, Областному государственному образовательному учреждению для детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, специальная (коррекционная) школа-интернат для детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, с отклонениями в развитии N 6 г. Нижнеудинска, Областному государственному учреждению социального обслуживания "Социально-реабилитационный центр для несовершеннолетних Нижнеудинского района", Муниципальному образовательному учреждению дополнительного образования для детей "Дом детского творчества" администрации муниципального района муниципального образования "Нижнеудинский район", Муниципальному общеобразовательному учреждению Иргейская средняя общеобразовательная школа Администрации муниципального района муниципального образования "Нижнеудинский район", Муниципальным дошкольным образовательным учреждениям: МДОУ общеразвивающего вида Курятский детский сад, МДОУ общеразвивающего вида подгорный детский сад, МДОУ детский сад N 2 общеразвивающего вида, МДОУ детский сад N 3 компенсирующего вида, МДОУ детский сад N 11 общеразвивающего вида, МДОУ детский сад N 12 общеразвивающего вида, МДОУ детский сад N 13 общеразвивающего вида, МДОУ детский сад N 19 общеразвивающего вида, МДОУ детский сад N 130 общеразвивающего вида, Негосударственному общеобразовательному учреждению "Школа-интернат N 26 среднего (полного) общего образования ОАО "РЖД", ОАО "РЖД", действующим в интересах санатория-профилактория "Истоки" и детского оздоровительного лагеря "Заря", договоры с которыми налоговым органом квалифицированы как договоры поставки, а не розничная купля-продажа.

Как правильно указывает суд первой инстанции, предприниматель, оспаривая выводы налогового органа, указывает на то, что контрагенты в соответствии с уставными задачами приобретали у ИП Яблочкиной товары для удовлетворения собственных нужд, а не для дальнейшей перепродажи третьим лицам и получения прибыли от нее. Фактически имела место розничная купля-продажа с которой должен исчисляться единый налог на вмененный доход, а не налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, вытекающий из договоров поставки. Представленные на проверку договоры с контрагентами не содержат существенных условий договоров поставки, продукция по большей части приобреталась покупателями непосредственно в магазине и доставка товара осуществлялась путем самовывоза, в связи с чем, имела место розничная купля продажа. Кроме того, с некоторыми покупателями договоры не заключались, при этом выставлялись счета без выделения НДС, что также свидетельствует о розничной купле-продаже. Налоговым органом дан анализ не по всем контрагентам.

Аналогичные доводы приведены апелляционному суду.

В материалы дела налоговым органом были представлены договоры, контракты, счета-фактуры, платежные поручения, накладные. Апелляционному суду дополнительно налоговым органом и предпринимателем были представлены договоры, платежные документы, выписки банка.

Как правильно установлено судом первой инстанции, в проверяемом периоде ИП Яблочкина Е.И. осуществляла через магазин "Велес" розничную торговлю преимущественно пищевыми продуктами, включая напитки и табачные изделия. Кроме того, осуществляла предпринимательскую деятельность по реализации товаров за безналичный расчет юридическим лицам.

ИП Яблочкина Е.И. с юридическими лицами (МУЗ "ЦРБ", Специальной (коррекционной) школой-интернатом N 6, Управлением образования администрации муниципального района МО "Нижнеудинский район", Профессиональным училищем N 48, Психоневрологическим интернатом п. Водопадный, Школой-интернатом N 26 ОАО "РЖД", Социально-реабилитационным центром для несовершеннолетних, Санаторием-профилакторием "Истоки" и Детским оздоровительным лагерем "Заря") заключались договоры, в которых оговорены следующие условия:

- поставщик обязан поставить покупателям товары, наименование, количество которых определяются расчетами, спецификациями, товарными накладными, счетами-фактурами;

- стороны предусмотрели ассортимент, количество, качество, цену поставляемого товара, условия согласования цены, а также сроки поставки, срок действия договоров;

- поставки предполагают некоторый промежуток времени между заключением и исполнением договора;

- согласно п. 1 ст. 516 ГК РФ покупатель обязан оплачивать поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договорами, обычный порядок расчетов - безналичное перечисление денежных средств, в платежных поручениях в поле "Назначение платежа" указано по какому договору, счету-фактуре, за какой товар перечислены денежные средства.

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что с учетом изложенных условий договоров, независимо от названий договоров (купли-продажи продуктов, розничной купли-продажи, муниципальные и государственные контракты) сторонами согласованы в них все существенные условия договора поставки, предусмотренные статьями 506-524 Гражданского кодекса Российской Федерации.

По указанным договорам продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, передает в оговоренный срок закупаемые товары покупателю для использования ими товаров в целях, не связанных с личным, семейным использованием (статья 506 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В договорах предусмотрены периоды поставки - промежутки времени, по истечении которых или в течение которых производится поставка товаров; исполнение обязательств по передаче товара осуществляется поставщиком своему покупателю; требования о месте и времени исполнения обязательства по поставке товара (статьи 508, 509, 314, 316 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В договорах и контрактах регламентируются последствия недопоставки товаров, определена обязанность покупателя - принять товар по количеству и качеству, установлены порядок и форма расчетов, предусмотрены последствия поставки товаров ненадлежащего качества (статьи 511, 513, 516, 518 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Муниципальными контрактами 2008-2009 года предусмотрено право покупателя в случае недопоставки товаров, невыполнения требования покупателя о замене недоброкачественных товаров приобрести товары у других лиц (статья 520 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Более того, из текста представленных на проверку договоров розничной купли-продажи (п. 8.3) следует, что "по всем пунктам, не предусмотренным в настоящем Договоре, стороны руководствуются действующим законодательством, Положениями о поставках продукции, Инструкцией о порядке приемки товаров по качеству и количеству, иными актами, обычаем делового оборота".

На оплату реализованного товара ИП Яблочкиной Е.И. выставлялись счета-фактуры, при этом нормами главы 30 Гражданского кодекса Российской Федерации не предусмотрено оформление накладных и счетов-фактур при реализации товаров по договорам розничной купли-продажи.

В ходе проведенных допросов должностные лица покупателей подтвердили, что:

1) приобретенные у ИП Яблочкиной Е.И. товары использовались для приготовления обедов (детям, больным, отдыхающим), кроме того, питание было платным и бесплатным;

2) товар полностью или частично доставлялся транспортом поставщика, т. е. предпринимателя;

3) покупателями предварительно согласовывался перечень и количество товара, необходимое для закупа (по телефону, передавались по факсу либо иным способом);

4) погрузка товара осуществлялась как с центрального входа магазина, так и с запасного выхода магазина;

5) оплата за приобретенные продукты питания муниципальными образовательными учреждениями, учреждениями здравоохранения и социального обслуживания производилась за счет средств областного и местного бюджета, средств фонда обязательного медицинского страхования, обособленными подразделениями ОАО "РЖД" - за счет собственных средств.

Апелляционный суд приходит к выводу, что договоры, имеющиеся в материалах дела, условия которых соответствуют анализируемым, относятся к договорам поставки.

Кроме того, апелляционный суд относительно доводов представителя предпринимателя о том, что по указанным контрагентам не по всем случаям закупки имеются договоры в письменной форме, приходит к следующим выводам.

Заявляя подобные доводы, сторона предпринимателя не приводит сведений, когда конкретно и на какие суммы были произведены закупки при отсутствии договоров в письменной форме как отдельных документов, не представляются соответствующие расчеты сумм налогов.

Апелляционный суд, изучив имеющиеся в материалах дела договоры, установил, что: часть договоров имеют оговорку о том, что они действуют до полного исполнения обязательств сторонами (до выборки товара на указанную в договоре сумму (например, т.4 л.д.117-119); часть договоров не имеют указания на сумму договора, но имеют указание на то, что предметом договора являются установление хозяйственных связей на продажу определенной группы товаров (например, т.16, л.д.119-185); в договорах, поименованных как договоры розничной купли-продажи, имеется условие о том, что покупатель обязан принять товар в объемах сделанного заказа и удостоверить поставку подписью ответственного лица в счете.

Показания свидетелей (должностных лиц контрагентов), на которые ссылаются как налоговый орган, так и предприниматель, свидетельствуют о том, что закупка товаров осуществлялась по предварительной заявке, лицо, являвшееся за товаром, получало уже сформированную партию товара.

Указанные обстоятельства в их совокупности, по мнению апелляционного суда, свидетельствуют о том, что между предпринимателем и указанными контрагентами фактически сложились отношения не соответствующие отношениям в рамках договоров розничной купли-продажи через магазин. Следовательно, соответствующие доводы предпринимателя отклоняются.

Относительно доводов предпринимателя о том, что в акте проверки не приведено анализа каждого договора, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что поскольку большинство договоров были по тексту идентичными, в данном случае допустима общая оценка договоров.

Вместе с тем, апелляционным судом при рассмотрении дела учитывается следующее. Суд первой инстанции исходил из того, что в ходе рассмотрения дела сторонами было достигнуто соглашение о том, что спор касается исключительно правовой квалификации представленных на проверку договоров влияющих на правомерность применения предпринимателем единого налога на вмененный доход. Порядок составления первичных документов и расчет доначисленных налогов сторонами не оспаривается. Соглашение оформлено совместным заявлением от 30.08.2011 года. В соответствии с п. 2 ст. 70 АПК РФ признанные сторонами в результате достигнутого между ними соглашения обстоятельства приняты судом первой инстанции в качестве фактов, не требующих дальнейшего доказывания.

Апелляционный суд с такой позицией согласиться не может по следующим мотивам.

Совместное заявление сторон (т.5 л.д.102) имеет следующее содержание: "В связи с тем, что рассматриваемый спор по заявлению ИП Яблочкиной касается только существа правовой квалификации договорных отношений, влияющих на правомерность применения ИП Яблочкиной Е.И. налогообложения в виде ЕНВД, а не порядка расчета исчисленных налогов, нет спора по существу составления документов, не относящихся к проведению процедуры выездной налоговой проверки, стороны полагают возможным оставить в материалах дела тома N 1,2,3 N дела 02-06 выездной налоговой проверки и вернуть МИФНС России N6 по ИО все остальные тома, представленные сопроводительным письмом от 25.08.2011 г.. N08-12/10894".

В соответствии с ч.2 ст.70 АПК РФ признанные сторонами в результате достигнутого между ними соглашения обстоятельства принимаются арбитражным судом в качестве фактов, не требующих дальнейшего доказывания.

Достигнутое в судебном заседании или вне судебного заседания соглашение сторон по обстоятельствам удостоверяется их заявлениями в письменной форме и заносится в протокол судебного заседания.

В соответствии с ч.4 ст.79 АПК РФ арбитражный суд не принимает признание стороной обстоятельств, если располагает доказательствами, дающими основание полагать, что признание такой стороной указанных обстоятельств совершено в целях сокрытия определенных фактов или под влиянием обмана, насилия, угрозы, заблуждения, на что арбитражным судом указывается в протоколе судебного заседания.

В этом случае данные обстоятельства подлежат доказыванию на общих основаниях.

В соответствии с ч.5 ст.70 АПК РФ обстоятельства, признанные и удостоверенные сторонами в порядке, установленном настоящей статьей, в случае их принятия арбитражным судом не проверяются им в ходе дальнейшего производства по делу.

Вместе с тем, в протоколе судебного заседания от 30.08.2011 г.. (т.5 л.д.104) имеется следующая запись: "Заявителем и налоговым органом представлено совместное заявление от 30.08.2011 г.. о возврате подлинных документов, представленных в материалы дела, сопроводительным письмом от 25.08.2011 г.. N 08-12/10894".

Таким образом, из текста совместного заявления от 30.08.2011 г.. невозможно установить, какие конкретно обстоятельства сторонами не оспариваются, а характеристика спора излагается в качестве мотива, по которым стороны считают возможным возвратить налоговому органу часть материалов дела. Из протокола судебного заседания не следует, что судом принято признание сторонами каких-либо обстоятельств по делу. Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу, что судом первой инстанции надлежащим образом не выяснено, какие обстоятельства сторонами признаются, и надлежащим образом признание сторонами обстоятельств в процессуальном порядке не закреплено.

Изучив материалы дела, апелляционный суд приходит к следующему.

В части УСН апелляционным судом установлено, что при сопоставлении текста решения налогового органа и реестров доходов установлено, что в решении отсутствуют наименования контрагентов, которые имеются в реестрах доходов. В связи с указанным апелляционный суд полагает подлежащими исключению соответствующие доходы.

Так, как следует из решения налогового органа и материалов дела, Управление образования муниципального района муниципального образования "Нижнеудинский район" (далее - управление образованием) заключало договоры на поставку товаров для подведомственных ему учреждений: МОУ Иргейская средняя общеобразовательная школа, МОУ общеобразовательная школа-интернат N 5, МДОУ общеразвивающего вида Курятский детский сад - структурное подразделение Усть-Рубахинского детского сада, МДОУ общеразвивающего вида Подгорный детский сад - структурное подразделение Усть-Рубахинского детского сада, МОУ Муксутская основная общеобразовательная школа, МДОУ детский сад N 2общеразвивающего вида, МДОУ детский сад N 3 компенсирующего вида, МДОУ детский сад N 11 общеразвивающего вида, МДОУ детский сад N 12 общеразвивающего вида, МДОУ детский сад N 13 общеразвивающего вида, МДОУ детский сад N 19 общеразвивающего вида, МДОУ детский сад N 130 общеразвивающего вида (страница 26-27 решения налогового органа).

В реестрах доходов (т.7 л.д.74-111) все закупки управления образованием для подведомственных ему учреждений отражены отдельными графами. При сравнении данных граф с текстом решения налогового органа апелляционным судом установлено, что в реестр доходов за 2007 г.. включены доходы от продажи товаров для Центр образования/Катарб.школа, однако, в решении налогового органа на закупку товаров для такой организации не указано. Апелляционный суд считает данные доходы подлежащими исключению, а именно: 1 квартал 2007 г.. - 372руб., 2 квартал 2007 г.. - 26 292руб. Всего - 26 664руб.

По аналогичным основаниям апелляционный суд считает подлежащими исключению доходы по Мельничной школе, в том числе: 1 квартал 2008 г.. - 17 051,93руб.

Кроме того, в реестр доходов за 2009 г.. включены доходы по контрагентам школа N 9, РЦНТиД, Администрация НМО, а в решении налогового органа указано только на школу N 9, Администрацию НМО (страница 53 решения), однако по этим контрагентам в решении отсутствуют указания на то, по каким договорам производились закупки, наименования данных контрагентов появляются только при изложении порядка исчисления налога, а не при изложении оснований для доначислений. Соответственно, апелляционный суд полагает данные доходы подлежащими исключению, а именно: школа N 9 - 2 квартал 2009 г.. 30 000 руб.., РЦНТиД - 2 квартал 2009 г.. 1700руб., Администрация НМО - 4 квартал 2009 г.. - 7000руб. Всего - 38 700руб.

Также апелляционный суд полагает подлежащими исключению доходы, которые в реестрах расходов отнесены к графе управление образованием, так как из решения налогового органа установить, по каким договорам управление образования закупало что-либо для себя, невозможно, а указанные в решении подведомственные учреждения отражены в реестрах доходов отдельными графами, при этом, как следует из решения налогового органа и материалов дела, при допросе Семеусовой М.Н. были получены пояснения о том, что управления образования закупало товары для отдельных мероприятий с доставкой товаров собственным транспортом, получением товара в магазине предпринимателя, без предварительной заявки. Указанные пояснения, по мнению апелляционного суда, свидетельствуют о том, что управление образованием в отдельных случаях действительно могло закупать товары в розницу. С учетом указанных обстоятельств подлежат исключению доходы по графе управление образованием, а именно: 2007 г.. - 247 273руб. (1 квартал - 7 777руб., 2 квартал - 54 545руб., 3 квартал - 81 553руб., 4 квартал - 103 398руб.), 2008 г.. - 150 999,66руб. (1 квартал - 400руб., 2 квартал - 16 480,14руб., 3 квартал - 80 556,35руб., 4 квартал - 53 563,17руб.).

Также апелляционным судом установлено, что налоговым органом не учтен возврат денежных средств по платежному поручению N 57 от 21.02.2007 г.. в сумме 15 000 руб.. по школе-интернату N 5, соответственно, данная сумма также подлежит исключению из доходов за 2007 г..

Кроме того, апелляционным судом установлено, что налоговым органом были неверно в реестре доходов за 2007 г.. указаны суммы, полученные предпринимателем, а именно: в реестре доходов за 1 квартал 2007 г.. по социально-реабилитационному центру указана сумма 15 430руб., а в платежном поручении N 211 от 19.03.2007 г.. указана сумма 15403руб.; в реестре доходов за 1 квартал 2007 г.. по детскому саду N 13 указана сумма 15 504руб., а в платежном поручении N 509 от 09.02.2007 г.. указана сумма 15 054,35руб. Соответственно, налоговый орган завысил доходы предпринимателя в 1 квартале 2007 г.. на 27руб. и на 449,65руб. Всего - 476,65руб. Данная сумма подлежит исключению из доходов.

Таким образом, всего подлежит исключению из доходов предпринимателя по реестрам доходов следующая сумма:

За 2007 г.. - 289 413,65руб.

1 квартал 2007 г.. - 372руб. + 7 777руб. +15 000 руб.. +476,65руб. = 23 625,65руб.

2 квартал 2007 г.. - 26 292руб. + 54 545руб. = 80 837руб.

3 квартал 2007 г.. - 81 553руб.

4 квартал - 103 398руб.

За 2008 г.. - 168 051,59руб.

1 квартал 2008 г.. - 17 051,93руб. + 400руб. = 17 451,93руб.

2 квартал 2008 г.. - 16 480,14руб.

3 квартал 2008 г.. - 80 556,35руб.

4 квартал 2008 г.. - 53 563,17руб.

За 2009 г.. - 38 700руб.

2 квартал 2009 г.. - 30 000 руб.. + 1700руб. = 31 700руб.

4 квартал 2009 г.. - 7 000 руб..

Таким образом, сумма доходов, включаемая по реестрам, будет составлять:

За 2007 г..

По решению налогового органа - 19 022 580руб., с учетом выводов апелляционного суда - 18 733 166,35руб.

За 2008 г..

По решению налогового органа - 19 998 561руб., с учетом выводов апелляционного суда - 19 830 509,41руб.

За 2009 г..

По решению налогового органа - 22 786 651руб., с учетом выводов апелляционного суда - 22 747 951руб.

Кроме того, при определении налоговой базы по УСН апелляционный суд учитывает следующее.

За 2007 г..

Как следует из решения налогового органа, помимо доходов, отраженных в реестре доходов, налоговым органом было выявлено невключение в состав доходов 600руб. по платежному поручению N 195 по оплате за кислород (всего 66 600руб., а в книге учета доходов и расходов отражено 66 00руб. (номер записи 34)). Довод представителя предпринимателя, что эта сумма не отражена в реестре доходов, отклоняется, поскольку реестр доходов составлен только в отношении закупок товаров, по которым переквалифицированы договоры из розничных в оптовые, а в решении налоговый орган разные доходы отразил отдельно.

Соответственно, по расчетам апелляционного суда, сумма занижения доходов составляет: 18 733 166,35руб. + 600руб. = 18 733 766,35руб.

Всего расходов у предпринимателя налоговым органом определено 19 246 003руб.

Сумма расходов по УСН определена налоговым органом за 2007 г.. в размере 15 800 968руб. (82,1%), сумма занижения расходов - 11 825 132руб.

Апелляционный суд с учетом своих выводов относительно доходов пропорциональное распределение полагает следующим.

Всего доходов установлено проверкой 24 185 507руб. (ККТ и расчетный счет).

Предприниматель задекларировала сумму доходов 826 076руб.

Занижение доходов составляет 18 733 766,35руб.

Таким образом, всего доходов от УСН - 19 559 842,35руб.

Доходы по УСН от общей суммы доходов (УСН и ЕНВД) составляют 80,87%.

Всего расходов у предпринимателя установлено за 2007 г.. - 19 246 003руб. Следовательно, расходы, приходящиеся на УСН, составляют 15 564 242,63руб.

Таким образом, сумма налога по УСН за 2007 г.. составляет: (19 559 842,35руб. - 15 564 242,63руб.) х 15% = 599 339,96руб. (по решению налогового органа - 607 243руб., решением предложено к уплате 597 053 с учетом уплаты 10 190руб.). Следовательно, с учетом уплаты налога предпринимателем предложению к уплате подлежало 589 149,96руб. Таким образом, налоговым органом излишне предложено уплатить недоимку по УСН за 2007 г.. в размере 7 903,04руб., решение в данной части подлежит признанию недействительным.

За 2008 год.

Как следует из решения налогового органа, помимо доходов, отраженных в реестре доходов, налоговым органом не было выявлено иных нарушений при определении доходов по УСН за 2008 г.. Соответственно, по расчетам апелляционного суда, сумма занижения доходов составляет: 19 830 509,41руб.

Всего расходов за 2008 г.. у предпринимателя налоговым органом определено 20 877 046руб.

Сумма расходов по УСН определена налоговым органом за 2008 г.. в размере 17 140 055руб. (82,1%), сумма занижения расходов - 16 387 792руб.

Апелляционный суд с учетом своих выводов относительно доходов пропорциональное распределение полагает следующим.

Всего доходов установлено проверкой 26 113 726руб. (ККТ и расчетный счет).

Предприниматель задекларировала сумму доходов 835 800руб.

Занижение доходов составляет 19 830 509,41руб.

Таким образом, всего доходов от УСН за 2008 г.. - 20 666 309,41руб.

Доходы по УСН от общей суммы доходов (УСН и ЕНВД) составляют 79,14%.

Всего расходов у предпринимателя установлено за 2008 г.. - 20 877 046руб. Следовательно, расходы, приходящиеся на УСН, составляют 16 522 094,2 руб.

Таким образом, сумма налога по УСН за 2008 г.. составляет: (20 666 309,41 руб. - 16 522 094,2 руб.) х 15% = 621 632,28 руб. (по решению налогового органа - 554 146 руб., решением предложено к уплате 541 615 руб. с учетом уплаты 12 531 руб.). Следовательно, с учетом уплаты налога предпринимателем предложению к уплате подлежало 609 101,28 руб. Таким образом, сумма недоимки, определенная в решении оказалась меньше, чем по расчетам апелляционного суда. Следовательно, решение налогового органа в части предложения уплатить недоимку по УСН за 2008 г.. прав предпринимателя не нарушает.

За 2009 г..

Как следует из решения налогового органа, помимо доходов, отраженных в реестре доходов, налоговым органом было выявлено при определении доходов по УСН за 2009 г.., что предпринимателем не включена выручка по контрагенту ОГУ СО "ЦСО г.Нижнеудинска и Нижнеудинского района", доходы по которому предприниматель включала в базу по УСН, в размере 28 054 руб., в том числе: за 3 квартал 2009 г.. - 7000руб., за 4 квартал 2009 г.. - 21 054,12 руб. Апелляционный суд полагает, что данная сумма подлежит включению в доходы предпринимателя за 2009 г..

Кроме того, налоговый орган включил в доходы предпринимателя поступившие от ООО "Нижнеудинский лесхоз" по платежному поручению N 14 денежные средства в размере 22 000 руб.. за продукты питания. Основанием для включения в доходы налоговый орган посчитал те обстоятельства, что выручка поступила от юридического лица, а Горбунова О.И. (бухгалтер указанного контрагента) пояснила, что продукты питания были использованы для питания рабочих, задействованных при тушении лесных пожаров. Товар был отпущен по накладным, оформлены счета-фактуры. Апелляционный суд полагает, что данные суммы подлежат исключению из числа доходов, так как налоговым органом не представлено достаточных доказательств, что закупка товаров производилась по договорам поставки. Из указанных сведений не следует, что товары покупались не в розницу.

По доходам, включенным в реестр доходов за 2009 г.., апелляционный суд уже высказался и полагает, что сумма дохода по реестру составляет с учетом исключений 22 747 951руб.

Соответственно, по расчетам апелляционного суда, сумма занижения доходов за 2009 г.. составляет 22 776 005руб.

Всего расходов за 2009 г.. у предпринимателя налоговым органом определено 24 806 645руб.

Сумма расходов по УСН определена налоговым органом за 2009 г.. в размере 15 504 153руб. (62,5%), сумма занижения расходов - 14 745 256руб.

Апелляционный суд с учетом своих выводов относительно доходов пропорциональное распределение полагает следующим.

Всего доходов установлено проверкой 37 933 373руб. (ККТ и расчетный счет).

Предприниматель задекларировала сумму доходов 883 071руб.

Занижение доходов составляет 22 776 005руб.

Таким образом, всего доходов от УСН за 2009 г.. - 23 659 076руб.

Доходы по УСН от общей суммы доходов (УСН и ЕНВД) составляют 62,37%.

Всего расходов у предпринимателя установлено за 2009 г.. - 24 806 645руб.

Следовательно, расходы, приходящиеся на УСН, составляют 15 471 904,49руб.

Таким образом, сумма налога по УСН за 2008 г.. составляет: (23 659 076руб. - 15 471 904,49руб.) х 15% = 1 228 075,73руб. (по решению налогового органа - 1 232 344руб., решением предложено к уплате 1 213 718руб. с учетом уплаты 18 626руб.). Следовательно, с учетом уплаты налога предпринимателем предложению к уплате подлежало 1 209 449,73руб. Таким образом, сумма недоимки, определенная в решении больше, чем по расчетам апелляционного суда на 4 268,27руб. Следовательно, решение налогового органа в части предложения уплатить недоимку по УСН за 2009 г.. в сумме 4 268,27руб. подлежит признанию недействительным.

Доводы предпринимателя о неучтении переплаты по УСН на момент вынесения решения принимаются. Как следует из представленных налоговым органом сведений о налоговых обязательствах предпринимателя, на момент вынесения решения у предпринимателя имелась переплата по налогу в размере 6 363руб., которая не была зачтена налоговым органом при вынесении решения. Доводы налогового органа о том, что он не мог произвести зачет, так как его решение еще не вступило в законную силу, отклоняется, поскольку налоговые органы обязаны сами при выявлении недоимки своевременно производить зачеты. Ссылка предпринимателя на справки о состоянии расчетов от 12.05.2010 г.. и 10.06.2011 г.. отклоняются, поскольку из них установить, когда возникла переплата, сколько она существовала невозможно. Соответственно, сумма доначисления УСН подлежит уменьшению на 6 363руб., решение суда первой инстанции в данной части подлежит отмене.

В отношении ЕНВД с учетом выводов по УСН обязательства предпринимателя подлежат перерасчету.

Как следует из решения налогового органа, доначисления по ЕНВД были связаны с тем, что налоговый орган отнес часть уплаченных страховых взносов к деятельности, облагаемой УСН, то есть сумма взносов на ОПС, на которую предприниматель была вправе уменьшить сумму налога, уменьшилась. Единый налог на вмененный доход в размере 60298 рублей в результате уменьшения на указанную сумму страховых взносов на ОПС, уменьшающих сумму исчисленного налога, поскольку предприниматель и его работники (продавцы, водитель, рабочие, бухгалтер) были заняты как в деятельности, попадающей под обложения единым налогом на вмененный доход, так и под упрощенную систему налогообложения, инспекция правомерно произвела распределение страховых взносов между данными видами деятельности пропорционально долям доходов, полученных от их осуществления в общем объеме доходов.

Налоговым органом ЕНВД был предложен к уплате в следующих суммах:

2007 г..

1 квартал - 5 780 руб.

2 квартал - 6 144 руб.

3 квартал - 5 968 руб.

4 квартал - 7 241 руб.

ЕНВД за 2007 г.. был исчислен предпринимателем в размере 63 839руб., в том числе:

1 квартал 2007 г.. - 15 021руб.,

2 квартал 2007 г.. - 15 021руб.,

3 квартал 2007 г.. - 15 021руб.

4 квартал 2007 г.. - 18 776руб.

Предприниматель уменьшила ЕНВД на суммы взносов на ОПС в размере 31 450руб., в том числе:

1 квартал - 7 510руб.

2 квартал - 7 510руб.

3 квартал - 7 510руб.

4 квартал - 8 920руб.

Страховых взносов было исчислено и уплачено в 2007 г..:

1 квартал - 8 964руб.

2 квартал - 9 106руб.

3 квартал - 8 247руб.

4 квартал - 8932руб.

В ходе проверки все доходы за 2007 г.. были определены в размере 24 185 507руб., в том числе:

1 квартал - 5 549 349руб.

2 квартал - 6 280 442руб.

3 квартал - 5 070 914руб.

4 квартал - 7 284 802руб.

Апелляционным судом доходы по УСН за 2007 г.. определены в размере 19 559 842,35руб., в том числе (с учетом выводов по исключению доходов по кварталам):

1 квартал - 4 456 190,35руб.

2 квартал - 5 255 448руб.

3 квартал - 4 039 524руб.

4 квартал - 5 808 680руб.

Соответственно, доходы, приходящиеся на ЕНВД, в 2007 г.. составляют:

1 квартал - 1 093 158,65руб.

2 квартал - 1 024 994руб.

3 квартал - 1 031 390руб.

4 квартал - 1 476 122руб.,

Соответственно доля доходов, приходящихся на ЕНВД, в 2007 г.. составляет:

1 квартал - 19,7%

2 квартал - 16,32%

3 квартал - 20,33%

4 квартал - 20,26%

Таким образом, исходя из расчета налогового органа (т.1 л.д.16, стр.5 решения), расхождение суммы налога с учетом выводов апелляционного суда по ЕНВД по кварталам 2007 г.. составит:

1 квартал - 5 744,09руб.

2 квартал - 6 023,9руб.

3 квартал - 5 833,38руб.

4 квартал - 7 110,38руб.

Таким образом, налоговый орган предложил излишне уплатить ЕНВД за кварталы 2007 г.. в следующих суммах:

1 квартал - 35,91руб.

2 квартал - 120,1руб.

3 квартал - 134,62руб.

4 квартал - 130,62руб.

За 2008 г..

Налоговым органом ЕНВД был предложен к уплате в следующих суммах:

1 квартал - 4 247 руб.

2 квартал - 5 190 руб.

3 квартал - 4 360 руб.

4 квартал - 4 691 руб.

ЕНВД за 2008 г.. был исчислен предпринимателем в размере 59 260руб., в том числе:

1 квартал 2007 г.. - 14815руб.,

2 квартал 2007 г.. - 14 815руб.,

3 квартал 2007 г.. - 14 815руб.

4 квартал 2007 г.. - 14 815руб.

Предприниматель уменьшила ЕНВД на суммы взносов на ОПС в размере 29 629руб., в том числе:

1 квартал - 7 407руб.

2 квартал - 7 407руб.

3 квартал - 7 408руб.

4 квартал - 7 407руб.

Страховых взносов было исчислено и уплачено в 2008 г..:

1 квартал - 14 838руб.

2 квартал - 11 666руб.

3 квартал - 13 137руб.

4 квартал - 15 005руб.

В ходе проверки все доходы за 2008 г.. были определены в размере 26 113 726руб., в том числе:

1 квартал - 5 734 217руб.

2 квартал - 6 433 151руб.

3 квартал - 6 144 031руб.

4 квартал - 7 802 326руб.

Апелляционным судом доходы по УСН за 2008 г.. определены в размере 20 666 309,41руб., в том числе (с учетом выводов по исключению доходов по кварталам):

1 квартал - 4 496 938,07руб.

2 квартал - 5 194 920,86руб.

3 квартал - 4 640 210,65руб.

4 квартал - 6 334 238,83руб.

Соответственно, доходы, приходящиеся на ЕНВД, в 2008 г.. составляют:

1 квартал - 1 237 278,93руб.

2 квартал - 1 238 230,14руб.

3 квартал - 1 503 820,35руб.

4 квартал - 1 468 087,17руб.,

Соответственно доля доходов, приходящихся на ЕНВД, в 2008 г.. составляет:

1 квартал - 21,58%

2 квартал - 19,25%

3 квартал - 24,48%

4 квартал - 18,82%

Таким образом, исходя из расчета налогового органа (т.1 л.д.17, стр.7 решения), расхождение суммы налога с учетом выводов апелляционного суда по ЕНВД по кварталам 2008 г.. составит:

1 квартал - 4 204,96руб.

2 квартал - 5 161,3руб.

3 квартал - 4 192,06руб.

4 квартал - 4 583,06руб.

Таким образом, налоговый орган предложил излишне уплатить ЕНВД за кварталы 2008 г.. в следующих суммах:

1 квартал - 42,04руб.

2 квартал - 28,7руб.

3 квартал - 167,94руб.

4 квартал - 107,94руб.

2009 г..

Налоговым органом ЕНВД был предложен к уплате в следующих суммах:

1 квартал - 4 314 руб.

2 квартал - 4 479 руб.

3 квартал - 4 772 руб.

4 квартал - 3 112 руб.

ЕНВД за 2009 г.. был исчислен предпринимателем в размере 78 668руб., в том числе:

1 квартал 2007 г.. - 19 667руб.,

2 квартал 2007 г.. - 19 667руб.,

3 квартал 2007 г.. - 19 667руб.

4 квартал 2007 г.. - 19667руб.

Предприниматель уменьшила ЕНВД на суммы взносов на ОПС в размере 39 333руб., в том числе:

1 квартал - 9 833руб.

2 квартал - 9 833руб.

3 квартал - 9 833руб.

4 квартал - 9 834руб.

Страховых взносов было исчислено и уплачено в 2009 г..:

1 квартал - 13 204руб.

2 квартал - 14 315руб.

3 квартал - 16 379руб.

4 квартал - 16 435руб.

В ходе проверки все доходы за 2009 г.. были определены в размере 37 933 373руб., в том числе:

1 квартал - 6 402 017руб.

2 квартал - 9 384 189руб.

3 квартал - 10 405 065руб.

4 квартал - 11 742 102руб.

Апелляционным судом доходы по УСН за 2009 г.. определены в размере 23 659 076руб., в том числе (с учетом выводов по исключению доходов по кварталам):

1 квартал - 3 724 825руб.

2 квартал - 5 819 137руб.

3 квартал - 7 186 973руб.

4 квартал - 6 928 142руб.

Соответственно, доходы, приходящиеся на ЕНВД, в 2009 г.. составляют:

1 квартал - 2 677 192руб.

2 квартал - 3 565 052руб.

3 квартал - 3 218 092руб.

4 квартал - 4 813 960руб.,

Соответственно доля доходов, приходящихся на ЕНВД, в 2009 г.. составляет:

1 квартал - 41,8%

2 квартал - 37,99%

3 квартал - 30,9%

4 квартал - 40,99%

Следовательно, доля доходов по ЕНВД за 1 и 3 кварталы 2009 г.. у апелляционного суда совпадает с расчетом налогового органа, соответственно сумма недоимки по ЕНВД за данные кварталы также совпадает, поэтому оснований для признания решения налогового органа недействительным в части предложения уплатить недоимку по ЕНВД за 1,3 кварталы 2009 г.. не имеется.

Таким образом, исходя из расчета налогового органа (т.1 л.д.18, стр.9-10 решения), расхождение суммы налога с учетом выводов апелляционного суда по ЕНВД по 2 и 4 кварталам 2009 г.. составит:

2 квартал - 4 394,73руб.

4 квартал - 3 097,29руб.

Таким образом, налоговый орган предложил излишне уплатить ЕНВД за 2 и 4 кварталы 2009 г.. в следующих суммах:

2 квартал - 84,27руб.

4 квартал - 14,71руб.

С учетом изложенного, апелляционный суд приходит к выводу, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в соответствующей вышеуказанной части в части отказа в удовлетворении заявленных предпринимателем требований согласно пунктам 1, 2 ч.1 ст.270 АПК РФ. В остальной части решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.

В силу позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в Информационном письме N 139 от 11.05.2010, при обжаловании судебных актов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов государственная пошлина для индивидуальных предпринимателей составляет 100 руб.

На основании статьи 333.40 Налогового кодекса РФ излишне уплаченная по чек-ордеру от 29.02.2012 г.. N 1192552802 государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1900 руб. подлежит возврату индивидуальному предпринимателю из федерального бюджета.

Государственная пошлина в размере 100 рублей за рассмотрение апелляционной жалобы подлежит взысканию с налогового органа согласно ст.110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 01 февраля 2012 года по делу N А19-12892/2011 отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований индивидуального предпринимателя Яблочкиной Елены Ивановны о признании незаконным решения от 14.04.2011 г.. N 02-06/08 Межрайонной ИФНС России N 6 по Иркутской области в части предложения уплатить недоимку по налогам в общей сумме 19401,16 руб., в том числе:

- по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 18534,31 руб.

- по единому налогу на вмененный доход за кварталы 2007, 2008, 2009 годов - 866,85 руб. в том числе:

за кварталы 2007 г.. - 421,25 руб., из них: 1 квартал - 35,91руб., 2 квартал - 120,1руб., 3 квартал - 134,62руб., 4 квартал - 130,62руб;

за кварталы 2008 г.. - 346,62 руб., из них: 1 квартал - 42,04руб., 2 квартал - 28,7руб., 3 квартал - 167,94руб., 4 квартал - 107,94руб.;

за кварталы 2009 г.. - 98,98 руб., из них: 2 квартал - 84,27руб., 4 квартал - 14,71руб.

Принять в отмененной части новый судебный акт об удовлетворении заявленных индивидуальным предпринимателем Яблочкиной Еленой Ивановной требований.

Требования индивидуального предпринимателя Яблочкиной Елены Ивановны о признании незаконным решения от 14.04.2011 г.. N 02-06/08 Межрайонной ИФНС России N 6 по Иркутской области в части предложения уплатить недоимку по налогам в общей сумме 19401,16 руб., в том числе:

- по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 18534,31 руб.

- по единому налогу на вмененный доход за кварталы 2007, 2008, 2009 годов - 866,85 руб. в том числе:

за кварталы 2007 г.. - 421,25 руб., из них: 1 квартал - 35,91руб., 2 квартал - 120,1руб., 3 квартал - 134,62руб., 4 квартал - 130,62руб;

за кварталы 2008 г.. - 346,62 руб., из них: 1 квартал - 42,04руб., 2 квартал - 28,7руб., 3 квартал - 167,94руб., 4 квартал - 107,94руб.;

за кварталы 2009 г.. - 98,98 руб., из них: 2 квартал - 84,27руб., 4 квартал - 14,71руб. - удовлетворить.

Признать недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрайонной ИФНС России N 6 по Иркутской области от 14.04.2011 г.. N 02-06/08 в части предложения уплатить недоимку по налогам в общей сумме 19401,16 руб., в том числе:

- по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 18534,31 руб.

- по единому налогу на вмененный доход за кварталы 2007, 2008, 2009 годов - 866,85 руб. в том числе:

за кварталы 2007 г.. - 421,25 руб., из них: 1 квартал - 35,91руб., 2 квартал - 120,1руб., 3 квартал - 134,62руб., 4 квартал - 130,62руб;

за кварталы 2008 г.. - 346,62 руб., из них: 1 квартал - 42,04руб., 2 квартал - 28,7руб., 3 квартал - 167,94руб., 4 квартал - 107,94руб.;

за кварталы 2009 г.. - 98,98 руб., из них: 2 квартал - 84,27руб., 4 квартал - 14,71руб.

Обязать Межрайонную ИФНС России N 6 по Иркутской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Яблочкиной Елены Ивановны.

В остальной части решение Арбитражного суда Иркутской области от 01 февраля 2012 года по делу N А19-12892/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Яблочкиной Елене Ивановне из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1900 рублей.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 6 по Иркутской области в пользу индивидуального предпринимателя Яблочкиной Елены Ивановны государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 100 рублей.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Судьи

Д.В.Басаев Э.В.Ткаченко