Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 2 мая 2012 г. N 03АП-6237/11

г. Красноярск

02 мая 2012 г.

Дело N А69-734/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 25 апреля 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 02 мая 2012 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Борисова Г.Н.,

судей: Морозовой Н.А., Севастьяновой Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Моисеевой Н.Н.,

при участии представителей:

индивидуального предпринимателя Гркикяна М.К. (заявителя) - Росляковой М.М., на основании доверенности от 30.01.2012 (до перерыва);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва (ответчика, государственного органа) - Соловьевой Н.А., на основании доверенностей от 25.01.2012 N 70 (до перерыва), от 18.04.2012 N 97 (после перерыва); Ооржак Д.К., на основании доверенностей от 25.01.2012 N 69 (до перерыва), от 18.04.2012 N 96 (после перерыва),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Гркикяна Мкртича Карапетовича

на решение Арбитражного суда Республики Тыва

от 18 ноября 2011 года по делу N А69-734/2011, принятое судьей Павловым А.Г.,

установил:

индивидуальный предприниматель Гркикян Мкртич Карапетович (ОГРН 304170135100088, ИНН 170104175228) (далее - Гркикян М.К., предприниматель, налогоплательщик, заявитель) обратился в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва (ОГРН 1041700531982, ИНН 1701037770) (далее - налоговый орган, инспекция, ответчик) от 25.02.2011 N 16 "О привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 18 ноября 2011 года в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с данным решением, предприниматель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленного требования, полагая, что суд первой инстанции не дал оценку доводам заявителя и представленным им доказательствам, подтверждающим факт неверного исчисления налоговым органом доходов и расходов (налоговых вычетов) налогоплательщика за спорные периоды, следовательно, неверного исчисления налогооблагаемой базы по налогам и сумм налогов, подлежащих уплате; при оценке законности начисления оспариваемых сумм налогов судом первой инстанции не применены, подлежащие применению нормы Налогового кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал требования апелляционной жалобы, сослался на доводы, изложенные в апелляционной жалобе, дополнении к апелляционной жалобе и уточнении дополнения к апелляционной жалобе, представил письменные возражения по приложениям к акту выездной налоговой проверки, ходатайствовал о приобщении к материалам дела дополнительных документов, а также поддержал ранее заявленное ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов.

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь статьями 159, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отклонил заявленные представителем заявителя ходатайства о приобщении к материалам дела дополнительных документов, так как не обоснована невозможность представления данных документов в суд первой инстанции, о чем вынес протокольное определение от 19.04.2012.

Представители налогового органа в судебном заседании апелляционную жалобу не признали, сослались на доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу и дополнениях к отзыву на апелляционную жалобу, представили сравнительную таблицу по измененной сумме налога на доходы физических лиц за 2007, 2008 годы, протокол расчета пени по акту от 21.01.2011 N 06-11-071, расчет пени и штрафа, просили суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 19.04.2012 объявлялся перерыв до 09 часов 15 минут 25.04.2012.

Апелляционная жалоба рассматривалась в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

На основании решения от 30.09.2010 N 71 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка соблюдения предпринимателем Гркикян М.К. законодательства о налогах и сборах, в том числе по вопросам правильности исчисления, своевременной уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлены и в акте проверки от 21.01.2011 N 06-11-071 отражены факты неуплаты (неполной уплаты) налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога в результате занижения налогооблагаемой базы.

Предприниматель 14.02.2011 (вх. N 02196) представил в налоговый орган письменные возражения по акту проверки.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика проводилось налоговым органом в присутствии налогоплательщика.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налоговым органом вынесено решение от 25.02.2011 N 16 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость за 2008 год в виде штрафа в размере 161 510 рублей 40 копеек, за неуплату единого социального налога в федеральный бюджет за 2008 год в виде штрафа в размере 35 991 рубля 80 копеек. Кроме того, указанным решением предпринимателю предложено уплатить налог на добавленную стоимость за январь, март, апрель, июнь - ноябрь 2007 года, 1, 2 кварталы 2008 года в общей сумме 2 124 054 рублей 50 копеек, пени по указанному налогу в размере 831 203 рублей 03 копеек; налог на доходы физических лиц за 2007, 2008 годы в сумме 2 564 278 рублей; единый социальный налог в федеральный бюджет за 2007, 2008 годы в сумме 358 584 рублей, пени по указанному налогу в размере 83 477 рублей 35 копеек.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва от 11.04.2011 N 02-21/2104 решение инспекции от 25.02.2011 N 16 оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика без удовлетворения.

Считая, что решение налогового органа от 25.02.2011 N 16 не соответствует нормам действующего законодательства, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, предприниматель Гркикян М.К. оспорил указанное решение в судебном порядке.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил основания для изменения обжалуемого судебного акта, исходя из следующего.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа от 25.02.2011 N 16, вынесенного в порядке статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, индивидуальным предпринимателем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 5 статьи 101.2 Кодекса, о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

Судом апелляционной инстанций проверена процедура рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения о привлечении к налоговой ответственности, установленная статьями 100-101 Налогового кодекса Российской Федерации; нарушений не установлено, налогоплательщику была обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представить объяснения и возражения.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты. Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено этой статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет. Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

В соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. На основании пункта 6 счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Требования к оформлению счетов-фактур относятся не только к наличию соответствующих реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся.

В соответствии со статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Пунктами 1, 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговая база по единому социальному налогу для налогоплательщиков-предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из буквального толкования положений пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что обязанность по доказыванию экономической обоснованности произведенных расходов и их взаимосвязь с деятельностью, направленной на получение дохода, законодателем возложена на налогоплательщика.

Таким образом, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, что расходы должны подтверждаться первичными документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Из материалов дела следует, что в проверяемый период предпринимателем осуществлялась деятельность по реализации ГСМ (оптовую и розничную). Гркикян М.К. применял общую систему налогообложения, следовательно, в спорный период являлся плательщиком налога на добавленную стоимость, единого социального налога и налога на доходы физических лиц (статья 143, пункт 1 статьи 207, подпункт 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации).

Довод заявителя о том, что оказывая транспортные услуги по поставке ГСМ, предприниматель являлся плательщиком единого налога на вмененный доход, отклоняется судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения.

В силу пункта 2 указанной статьи система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов субъектов в том числе в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг и розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии со статьей 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса. Согласно подпунктам 7-10 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации подакцизными товарами признаются: автомобильный бензин; дизельное топливо; моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей; прямогонный бензин.

Таким образом, законодателем прямо указано на то обстоятельство, что реализация горюче-смазочных материалов (автомобильного бензина и дизельного топлива) не относится к розничной торговле, деятельность по осуществлению которой подлежит налогообложению по системе единого налога на вмененный доход.

Единый налог на вмененный доход в связи с оказанием того или иного вида услуг должен исчисляться и уплачиваться организацией только в том случае, если соответствующие услуги оказываются в рамках самостоятельного вида предпринимательской деятельности.

Из материалов дела следует, что ИП Гркикян М.К. на основании договоров купли-продажи нефтепродуктов поставлял ГСМ организациям. В подпункте 1.1 пункта 1 договора определено, что продавец обязан передать покупателю товар в состоянии, отвечающем условиям настоящего договора, при условии доставки товара бензовозами продавца.

Если договором купли-продажи предусмотрена обязанность продавца по доставке ГСМ, то предоставление указанных услуг является не самостоятельным видом предпринимательской деятельности организации, а способом исполнения обязанности продавца по передаче товара.

В данном случае доставка проданного товара покупателю транспортом продавца является составной частью основной деятельности налогоплательщика по реализации ГСМ.

На основании изложенного, к осуществляемой предпринимателем деятельности не применяется система налогообложения единым налогом на вмененный доход, следовательно, заявитель не освобожден от уплаты налогов по общей системе налогообложения, в том числе налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога.

Основанием для доначисления налогов, начисления пени за несвоевременную уплату налогов и привлечения к налоговой ответственности явились установленные налоговым органом факты занижения предпринимателем налогооблагаемой базы при исчислении налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

Налоговый орган признает доводы апелляционной жалобы о необоснованном включении в состав доходов следующих сумм:

- возвращенного из бюджета по платежному поручению от 16.10.2007 N 125 налога в сумме 297 861 рубля 08 копеек;

- не относящихся к проверяемому налоговому периоду 1710 рублей, полученных от ИП Галета Е.Н. по платежному поручению от 21.12.2006 N 557;

- неверно отраженных в акте проверке в результате технической ошибки 900 000 рублей (в приложении N 2 к акту проверки указано платежное поручение от 08.05.2008 N 80 на сумму 999 990 рублей, фактически в платежном поручении от 08.05.2008 N 80 отражена сумма 99 990 рублей);

Также налоговый орган признает факт исчисления налога на добавленную стоимость за июнь 2007 года в двойном размере - от стоимости отгруженного товара по счетам-фактурам (от 01.06.2007 N 63, от 08.06.2007 N 64, от 22.06.2007 N 66, от 22.06.2007 N 67) и от фактически оплаченной платежными поручениями стоимости по указанным счетам-фактурам.

Кроме того, налоговый орган соглашается с доводом налогоплательщика о том, что к расходам при исчислении налога на доходы физических лиц относятся суммы начисленного в ходе выездной проверки единого социального налога (в порядке статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации).

На основании изложенного, налоговым органом необоснованно начислено 85 636 рублей налога на добавленную стоимость, 80 892 рубля 84 копейки пеней по данному налогу, 199 181 рубль налога на доходы физических лиц, 20 240 рублей единого социального налога, 4142 рубля 38 копеек пеней и 3056 рублей 60 копеек штрафа по данному налогу. Следовательно, решение налогового органа от 25.02.2011 N 16 в указанной части является незаконным и нарушает права и законные интересы налогоплательщика.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает, что в оставшейся части налоговый орган доказал законность и обоснованность решения от 25.02.2011 N 16.

Расчет доходов произведен налоговым органом на основании первичных документов, представленных налогоплательщиком в соответствии со статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации, бухгалтерских документах контрагентов, представленных в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации и данных фискального отчета, представленного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Тыва по поручению налогового органа.

Расчет расходов (налоговых вычетов) произведен налоговым органом на основании первичных документов, представленных предпринимателем в ходе проверки и соответствует данным налогоплательщика.

Расчет налогооблагаемой базы, исчисление налогов произведено налоговым органом верно, что подтверждается представленными в материалы дела доказательствами.

В обоснование неправомерности исчислении налоговым органом налогов налогоплательщик ссылается на следующие доводы.

Налогоплательщик считает, что налоговым органом повторно учтены в составе доходов поступления по платежным поручениям от Отделения УФК по Пий-Хемскому кожууну, Отделения вневедомственной охраны Пий-Хемского кожууна, прокуратуры Республики Тыва, индивидуального предпринимателя Чынгалап О.Б., ООО "Лесозаготовительная фирма ТТ", ЦКБ Пий-Хемского кожууна, судебного департамента Республики Тыва, которые также отражены и в фискальном отчете ККМ, поскольку отпуск ГСМ указанным организациям осуществлялся через АЗС в г. Туране с применением ККМ, а оплата, согласно договорам, осуществлялась в безналичном порядке. Кроме того, налоговым органом в составе доходов учтена сумма 1 464 292 рубля 80 копеек по ошибочно пробитому на ККМ чеку от 09.06.2008.

Суд апелляционной инстанции считает данные доводы налогоплательщика необоснованными, поскольку в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие указанные факты.

Налогоплательщик полагает, что сумма налога за октябрь 2007 года исчислена налоговым органом без установления даты момента определения налоговой базы.

Суд апелляционной инстанции отклоняет указанный довод, поскольку с 01.01.2006 отменен порядок определения налоговой базы "по оплате". Статьей 167 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ) установлено единое для всех налогоплательщиков правило о том, что моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Материалами дела подтверждается, что налоговый орган определял налоговую базу по отгрузке товара.

Довод налогоплательщика о том, что сумма выручки от реализации ГСМ ФГУП "Тува-Авиа" по счету-фактуре от 27.04.2007 N 47 дважды учтена в апреле 2007 года, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку налогоплательщик сам дважды отразил указанную сумму выручки, что подтверждается журналом операций отпуска ГСМ за 2007 год.

Довод заявителя о том, что налоговым органом учтена выручка по счету-фактуре от 25.01.2008 N 005 в размере 4 534 993 рублей 50 копеек, при этом в материалах дела имеется счет-фактура от 25.01.2008 N 005 на сумму 454 993 рубля 50 копеек, не соответствует действительности. Материалами дела подтверждается, что налоговым органом выручка определена в сумме 454 993 рублей 50 копеек, указанной в счете-фактуре от 25.01.2008 N 005.

Доводы заявителя о том, что налоговым органом не учтены расходы, связанные с эксплуатацией АЗС в г. Туране, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку налогоплательщиком ни в налоговый орган, ни в суд первой инстанции не представлены первичные бухгалтерские документы, подтверждающие указанные расходы. Налогоплательщиком не исполнено требование от 26.10.2010 N 06-08/12205 о представлении в налоговый орган, в том числе расходных документов по АЗС, находящейся в г. Туране. Следовательно, указанные расходы не могли быть учтены налоговым органом при исчислении оспариваемых налогов.

Также судом апелляционной инстанции отклоняются доводы заявителя о том, что налоговым органом не учтены расходы по приобретению за наличный расчет ГСМ у поставщика Городилова В.В.; по оплате по договору перевалки нефтепродуктов с ФГУП "Тувинские авиационные линии", поскольку в материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие указанные расходы.

Довод заявителя о том, что документы, на которых основаны выводы налогового органа, получены им вне рамок выездной налоговой проверки, следовательно, являются недопустимыми доказательствами, отклоняется судом апелляционной инстанции.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов.

Согласно пункту 1 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом. Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Указанным положениям Налогового кодекса Российской Федерации корреспондирует пункт 3 статьи 7 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации", в соответствии с которым налоговым органам предоставляется право осуществлять налоговый контроль путем проведения налоговых проверок, а также в других формах, определяемых Кодексом.

Частями 1, 3.1, 4 статьи 7 названного Закона предусмотрено, что налоговым органам предоставляется право в случаях и порядке, которые предусмотрены законодательством Российской Федерации, получать необходимые объяснения, справки и сведения по вопросам, возникающим при проверках, за исключением сведений, составляющих коммерческую тайну, определяемую в установленном законодательством порядке; производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых организациями и гражданами для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации; обследовать с соблюдением соответствующего законодательства Российской Федерации при осуществлении своих полномочий производственные, складские, торговые и иные помещения организаций и граждан.

Из анализа положений приведенных норм права в совокупности следует, что формы налогового контроля не могут ограничиваться лишь рамками выездных и камеральных налоговых проверок. Таким образом, документы, запрошенные инспекцией у соответствующих органов и лиц до начала проведения налоговой проверки, отраженные в акте налоговой проверки и оспариваемом решении о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, являются допустимыми доказательствами.

Ссылка заявителя на пункт 1 статьи 98 Налогового кодекса Российской Федерации при истребовании налоговым органом документов является необоснованной.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод заявителя о незаконном получении и применении для расчетов фискального отчета ККТ.

В соответствии со статьей 4 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" контрольно-кассовая техника, применяемая организациями и индивидуальными предпринимателями, должна:

- быть зарегистрирована в налоговых органах по месту учета организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика;

- быть исправна, опломбирована в установленном порядке;

- иметь фискальную память и эксплуатироваться в фискальном режиме.

Из материалов дела следует, что предпринимателем, состоящим на учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва, зарегистрирована ККТ ЭКР 3102.3Ф заводской номер 7028048, находящаяся в г. Туране Пий-Хемского кожууна, в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Тыва.

Налогоплательщиком не исполнены требования от 30.09.2010, 26.10.2010, 24.11.2010, не представлены книга покупок, книга учета доходов и расходов, кассовая книга, журнал кассира-операциониста по АЗС, расположенной в г. Туране. Представленная налогоплательщиком книга продаж за 2007 год велась с нарушением Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914.

Указанные обстоятельства послужили основанием для направления в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Тыва поручения о снятии фискального отчета контрольно-кассовой техники, принадлежащей предпринимателю, находящейся в г. Туране Пий-Хемского кожууна, в целях определения доходной части за проверяемый период. Снятие фискального отчета проведено инспектором Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Тыва на основании служебной записки от 16.11.2010, что не противоречит законодательству о налогах и сборах (статья 82 Налогового кодекса Российской Федерации).

Отсутствие в фискальном отчете записи об итогах сменных возвратов продаж не свидетельствует об изменении фискальной памяти и незаконности снятия фискального отчета. Заявителем не представлено доказательств, свидетельствующих о внесении каких-либо изменений в фискальную память ККТ после ее регистрации в налоговом органа (неисправности ККТ, отсутствии либо повреждении пломбы центра технического обслуживания, отсутствии маркировки предприятия-изготовителя и т.д.).

Кроме того, снятие фискального отчета не является самостоятельной проверкой, а служит в дальнейшем исходным документом для сопоставления с данными бухгалтерского учета и отчетности при проведении выездной налоговой проверки. Снятие фискального отчета в рамках выездной налоговой проверки не повлекло каких-либо нарушений прав и законных интересов налогоплательщика, поскольку предприниматель был ознакомлен с решением о проведении выездной налоговой проверки.

Заявителем не представлены доказательства, опровергающие информацию, отраженную в фискальном отчете.

Довод заявителя о неверном исчислении налоговым органом налога на добавленную стоимость за январь, февраль, март 2007 года, противоречит представленным в материалы дела доказательствам. Расхождение в расчетах налогового органа и налогоплательщика возникли в результате того, что налогоплательщиком неверно определен налоговый период.

В силу статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик, у которого в каком-либо месяце квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета этого налога превысила два миллиона рублей, утрачивает право на ежеквартальную уплату налога и ежеквартальное представление декларации по налогу и обязан представлять декларацию в общем порядке, то есть ежемесячно, начиная с месяца, в котором произошло превышение суммы выручки. Налогоплательщик обязан в срок до 20 числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошло указанное превышение, представить соответствующую декларацию и уплатить в бюджет налог за истекший месяц данного квартала.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом установлено превышение предельного размера (2 000 000 рублей) сумм выручки от реализации товаров (работ, услуг) начиная с января месяца 2007 года. Данный факт подтверждается материалами дела.

Следовательно, налоговым органом правомерно с учетом положений статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации определен налоговый период с января по март 2007 года - ежемесячно, таким образом, обосновано произведено начисление налога на добавленную стоимость за январь, февраль, март 2007 года на основании счетов-фактур представленных контрагентами в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Довод заявителя о том, что налоговым органом неверно исчислен налог на добавленную стоимость с применением расчетной ставки 18/118, является необоснованным, противоречит законодательству о налогах и сборах.

Пунктом 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 настоящего Кодекса, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2 - 4 статьи 155 настоящего Кодекса, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 161 настоящего Кодекса, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 настоящего Кодекса, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 настоящего Кодекса, при передаче имущественных прав в соответствии с пунктами 2 - 4 статьи 155 настоящего Кодекса, а также в иных случаях, когда в соответствии с настоящим Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

В соответствии с пунктом 6 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы).

На основании изложенного, при исчислении налога на добавленную стоимость налоговым органом правомерно применен расчетный метод, предусмотренный пунктом 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

Ссылка налогоплательщика на определение Конституционного Суда Российской Федерации от 02.10.2003 N 384-0 необоснованна, поскольку выводы, изложенные в данном определении, являлись актуальными до 01.01.2006, когда условие об оплате сумм налога являлось одним из обязательных условий права на получение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость.

Довод заявителя о том, что при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога в расходы не включена предъявленная налогоплательщику сумма налога на добавленную стоимость в цене товара (работ, услуг), отклоняется судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

Согласно абзацу 9 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам налогоплательщика относятся суммы налогов, предусмотренных действующим законодательством о налогах и сборах для видов деятельности, указанных в данной статье (за исключением налога на доходы физических лиц), начисленные либо уплаченные им за налоговый период.

В силу пункта 19 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации при определении расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Пунктом 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Таким образом, исходя из правовой природы налога на добавленную стоимость, как косвенного налога, источником возмещения расходов на уплату налога на добавленную стоимость является не бюджет посредством уменьшения налоговой базы при исчислении налогов с доходов от предпринимательской деятельности, а оплата покупателем исчисленной и предъявленной ему налогоплательщиком суммы налога в составе цены за товары (работы, услуги), поэтому сумма налога на добавленную стоимость не подлежит учету в качестве профессиональных налоговых вычетов предпринимателя.

Учитывая вышеперечисленные обстоятельства, налоговый орган правомерно доначислил и предложил заявителю уплатить 2 038 418 рублей 50 копеек налога на добавленную стоимость, 750 310 рублей 19 копеек пени и 161 510 рублей 40 копеек штрафа по данному налогу, 2 445 097 рублей налога на доходы физических лиц, 338 344 рубля единого социального налога, 79 334 рубля 97 копеек пени и 32 935 рублей 20 копеек штрафа по данному налогу. Таким образом, решение налогового органа от 25.02.2011 N 16 в указанной части является законным и обоснованным.

На основании изложенного, решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении заявления в порядке статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит изменению в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела.

С учетом признания ненормативного правового акта государственного органа частично недействительным, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации в возмещение расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в первой и апелляционной инстанции с инспекции в пользу заявителя следует взыскать 2300 рублей.

В силу статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации излишне уплаченная государственная пошлина в размере 4700 рублей подлежит возврату заявителю.

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Тыва от "18" ноября 2011 года по делу N А69-734/2011 изменить, признать недействительным решение от 25.02.2011 N 16, принятое Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва, в части начисления и предложения уплатить 85 636 рублей налога на добавленную стоимость и 80 892 рубля 84 копейки пеней по данному налогу, 199 181 рубль налога на доходы физических лиц, 20 240 рублей единого социального налога, 4142 рубля 38 копеек пеней и 3056 рублей 60 копеек штрафа по данному налогу. В остальной части заявленного требования отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва в пользу индивидуального предпринимателя Гркикяна Мкртича Карапетовича 2300 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Гркикяну Мкртичу Карапетовичу из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 4700 рублей.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Г.Н. Борисов

Судьи

Н.А. Морозова Е.В. Севастьянова