Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 июня 2012 г. N 11АП-2702/12

г. Самара

01 июня 2012 г.

Дело N А55-19068/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 30 мая 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 01 июня 2012 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Семушкина В.С., судей Кувшинова В.Е., Драгоценновой И.С.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Журавлевой Е.Ю.,

с участием в судебном заседании:

представителя ЗАО "АвтоВАЗстрой" Калюжного В.Н. (доверенность от 04.11.2011 N 0411/11-юр),

представителей МИФНС России N 15 по Самарской области Рассадиной Е.А. (доверенность от 08.11.2011 N 03-05/26651), Алексеева А.В. (доверенность от 15.02.2012 N 02-05/03234),

рассмотрев в открытом судебном заседании 30.05.2012 в помещении суда апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "АвтоВАЗстрой" на решение Арбитражного суда Самарской области от 26.01.2012 по делу N А55-19068/2011 (судья Мехедова В.В.), принятое по заявлению закрытого акционерного общества "АвтоВАЗстрой" (ИНН 6321004311, ОГРН 1036301049531), г.Жигулевск Самарской области, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области, г.Тольятти Самарской области, об оспаривании решения,

УСТАНОВИЛ:

закрытое акционерное общество "АвтоВАЗстрой" (далее - ЗАО "АвтоВАЗстрой", общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением (с учетом принятого судом первой инстанции уточнения заявленных требований) о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области (далее - налоговый орган) от 15.04.2011 N 14069 в части признания необоснованным применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС, налог) за 3 квартал 2010 года в сумме 2 131 497 руб.

Решением от 26.01.2012 по делу N А55-19068/2011 Арбитражный суд Самарской области в удовлетворении заявления общества отказал.

Общество в апелляционной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции.

Налоговый орган апелляционную жалобу отклонил по мотивам, изложенным в отзыве на нее.

В соответствии со ст.158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) рассмотрение дела откладывалось с 02.05.2012 на 30.05.2012.

Представитель ЗАО "АвтоВАЗстрой" в судебном заседании апелляционную жалобу поддержал, просил отменить решение суда первой инстанции как незаконное и необоснованное.

Представители налогового органа апелляционную жалобу отклонили.

Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, в выступлениях представителей сторон в судебном заседании, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как видно из материалов дела, налоговый орган по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации ЗАО "АвтоВАЗстрой" по НДС за 3 квартал 2010 года принял решение от 15.04.2011 N 14069 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым уменьшил предъявленный обществом к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 2 983 229 руб.

Решением от 28.06.2011 N 03-15/15028 Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области изменило решение налогового органа, изложив п.2.1 его резолютивной части в редакции: "уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог за 3 квартал 2010 года в сумме 2 131 497 руб.".

Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о допущенном ЗАО "АвтоВАЗстрой" нарушении пп.4 п.2 ст.170 и п.1 ст.171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по расходам за 3 квартал 2010 года, связанным с выполнением условий договоров долевого участия в строительстве объекта базы отдыха "Золотой берег".

ЗАО "АвтоВАЗстрой" ссылается на отсутствие в оспариваемом решении налогового органа конкретного описания допущенных обществом нарушений, отсутствие ссылок на конкретные подтверждающие документы, что является грубым нарушением положений п.8 ст.101 НК РФ, а также на системное толкование пп.4 п.2 ст.170 НК РФ, пп.1 п.2 ст.146 НК РФ и п.3 ст.39 НК РФ, согласно которым именно внесение самого взноса дольщиком является операцией, которая не признается реализацией и, следовательно, по которой (в части которой) застройщик не имеет права на применение налогового вычета по НДС, а сумма НДС ранее принятая к вычету должна быть восстановлена в указанной пропорции (части).

Кроме того, согласно приказу об учетной политике, вычеты производились в соответствии со ст.171 и ст.172 НК РФ только в непрофинансированной дольщиками части строительства, то есть по строительству, которое осуществлено за счет собственных средств без привлечения капитала дольщиков (инвесторов).

Решением общего собрания акционеров ЗАО "АвтоВАЗстрой" от 12.12.2008 предусмотрено финансирование работ по реконструкции базы отдыха за счет собственных средств общества.

Также общество указывает на то, что суд первой инстанции при вынесении обжалуемого решения неправомерно не принял во внимание выводы, имеющие преюдициальное значение для настоящего дела и содержащиеся во вступившем в законную силу судебном акте по делу N А55-8640/2011, которым признано недействительным решение налогового органа от 07.07.2010 N 615 по камеральной налоговой проверке уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2009 года по расходам, связанным с выполнением условий договоров долевого участия в строительстве объекта базы отдыха "Золотой берег" (Постановление ФАС Поволжского округа от 16.04.2012 по делу N А55-8640/2011).

Суд первой инстанции отклонил доводы ЗАО "АвтоВАЗстрой", указав, что полученные застройщиком от дольщиков средства являются инвестициями, не связаны с оплатой оказанных им услуг, передача построенных для них помещений носит инвестиционный характер, в связи с чем передача помещений дольщикам налогом не облагается. Следовательно, застройщик при осуществлении капитального строительства не вправе принимать к вычету НДС, предъявленный подрядными организациями, работы подрядных организаций приобретаются им в целях осуществления операций, не признаваемых у него объектом налогообложения НДС.

Исходя из изложенного суд первой инстанции сделал вывод о том, что с момента регистрации договора долевого участия в строительстве в органах Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии ЗАО "АвтоВАЗстрой" не вправе применять налоговый вычет по НДС по товарам (работам, услугам), предъявленным поставщиками и подрядными организациями, и используемым в рамках исполнения такого договора.

Суд апелляционной инстанции считает вывод суда первой инстанции ошибочным, при этом исходит из следующего.

В проверяемом периоде ЗАО "АвтоВАЗстрой", выступая в качестве застройщика, осуществляло строительство в рамках реконструкции базы отдыха "Золотой берег" с инженерно-техническим обеспечением, заключало договора долевого участия в строительстве.

Общество в рамках договоров на участие в долевом строительстве выполняло строительно-монтажные работы с привлечением подрядных организаций. Поставщики и подрядные организации включали в стоимость поставленных товаров и выполненных работ суммы НДС, которые были оплачены обществом.

Налоговым органом установлено, что по объекту база отдыха "Золотой берег" зарегистрировано всего 57 участников (физические и юридические лица) долевого строительства, в том числе в 3 квартале 2010 года - 6 участников. За проверяемый период сумма НДС по расходам, связанным с выполнением условий договоров долевого участия в строительстве объекта базы отдыха "Золотой берег", составила 2 013 486 руб. 17 коп., следовательно, в нарушение пп.4 п.2 ст.170 и п.1 ст.171 НК РФ, ЗАО "АвтоВАЗстрой" неправомерно заявило налоговый вычет по расходам за 3 квартал 2010 года в указанной сумме.

П.1 ст.171 НК РФ налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст.166 Н РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В ст.172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст.171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п.3, 6-8 ст.171 НК РФ. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Отношения, связанные с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства объектов недвижимости на основании договора участия в долевом строительстве, регулируются Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ).

Под застройщиком понимается юридическое лицо любой организационно-правовой формы, имеющее в собственности или на праве аренды земельный участок и привлекающее денежные средства дольщиков для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании полученного разрешения на строительство (п.1 ст.2 Закона N 214-ФЗ).

По договору участия в долевом строительстве застройщик обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства дольщику. Последний обязуется уплатить застройщику обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости (п.1 ст.4 Закона N 214-ФЗ).

Таким образом, анализ норм Закона N 214-ФЗ позволяет сделать вывод о том, что, финансируя часть строительства, дольщик закрепляет за собой право собственности на профинансированную часть строящегося имущества. Поэтому при передаче застройщиком дольщику части построенного объекта смена собственника данной части объекта не происходит.

В соответствии с пп.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг).

Согласно п.1 ст.39 НК РФ под реализацией товаров (работ, услуг) понимается передача на возмездной основе или безвозмездно права собственности на эти товары (работы, услуги) от одного лица к другому лицу.

Поскольку собственником построенного объекта недвижимости изначально является дольщик, при передаче застройщиком дольщику построенного помещения объект налогообложения НДС у застройщика не возникает, что, в силу п.1 ст.171 НК РФ, исключает его право на налоговый вычет по НДС по расходам, направленным на строительство этого помещения.

Действующее налоговое законодательство не регламентирует порядок определения момента, с которого застройщик, привлекающий средства дольщиков, утрачивает право как налогоплательщик на заявление соответствующей части налогового вычета по НДС, уплаченному в составе расходов по строительству данного объекта.

В соответствии с п.2 ст.3 Закона N 214-ФЗ право на привлечение денежных средств граждан для строительства (создания) многоквартирного дома или иного объекта недвижимости с принятием на себя обязательств, после исполнения которых у дольщика возникает право собственности на жилое помещение в строящемся объекте, имеют отвечающие требованиям Закона N 214-ФЗ застройщики на основании договора участия в долевом строительстве.

П.3 ст.4 Закона N 214-ФЗ предусмотрено, что договор участия в долевом строительстве заключается в письменной форме, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации.

Таким образом, моментом, с которым Закон N 214-ФЗ связывает возникновение у застройщика права на привлечение денежных средств участников долевого строительства, является заключение договора долевого участия в строительстве, то есть момент его государственной регистрации, а, следовательно, заключение договора долевого участия не свидетельствует о безусловном исполнении дольщиком обязанности по финансированию части строительства.

Исходя из анализа норм Закона N 214-ФЗ в совокупности и взаимосвязи с названными нормами налогового законодательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что сама по себе констатация факта наличия у налогоплательщика договора долевого участия без исследования факта реального финансирования дольщиком части строительства, не может повлечь отказ в предоставлении обществу налогового вычета по НДС, уплаченному им как заказчиком в стоимости выполненных подрядных работ.

В оспариваемом решении налоговый орган в обоснование отказа в предоставлении налогового вычета ЗАО "АвтоВАЗстрой" как застройщику, ссылается на общие документы без описания методов и принципов произведенных вычислений.

В контексте приведенных правовых норм данное обстоятельство свидетельствует о необоснованности оспариваемого решения, о недоказанности выводов налогового органа, а также, в соответствии с п.5 ст.201 АПК РФ, является достаточным основанием для признания ненормативного акта недействительным.

Согласно приказу от 26.03.2009 N 21 "О дополнении в учетную политику" суммы НДС, предъявленные при проведении строительно-монтажных работ подрядчиками, ранее принятые к вычету, после поступления денежных в рамках заключенных договоров долевого участия подлежат восстановлению.

Учет взносов от инвесторов ведется раздельно по каждому инвестору в разрезе договоров долевого участия в строительстве (т.1, л.д.31).

Расчет оплаченной доли дольщика в корпусе в процентном выражении в целях определения размера НДС, подлежащего восстановлению, производится в соответствии с утвержденной методикой.

Сумма НДС, указанная в строке 6 декларации "Суммы налога, подлежащие восстановлению" включает в себя восстановленный НДС, приходящийся на 3 квартал 2010 года в сумме 2 302 059 руб., исходя из суммы поступления денежных средств в рамках заключенных договоров долевого участия (инвестирования).

Однако указанную в налоговой декларации сумму налога, подлежащую восстановлению за 3 квартал 2010 года, налоговый орган в ходе камеральной налоговой проверки не проверил, первичные документы (расчеты по восстановленному НДС) у общества не запрашивал и не исследовал, что следует из текста оспариваемого решения.

В нарушение п.8 ст.101 НК РФ в оспариваемом решении отсутствует оценка доводов и выводы, по которым налоговый орган не принял возражения общества. В тексте решения отсутствуют доводы и ссылки на доказательства относительно несоответствия приказа об учетной политике ЗАО "АвтоВАЗстрой" требованиям налогового законодательства.

Между тем, в соответствии с положениями ст.11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения - это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

При этом, согласно п.3 ст.5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.

Поскольку, как уже указано, налоговое законодательство не регламентирует момент, с которого застройщик, привлекающий средства дольщиков, как налогоплательщик утрачивает право на заявление соответствующей части налогового вычета по НДС, уплаченному в составе расходов по строительству данного объекта, налоговый орган, отказывая в предоставлении налогового вычета по указанным договорам, обязан был дать оценку обстоятельствам, связанным с соответствием принятой обществом учетной политики требованиям налогового законодательства.

Однако из оспариваемого решения следует, что закрепленный в учетной политике общества способ определения размера вычетов на предмет несоответствия его действующему законодательству налоговый орган не проверял.

Кроме того, принятием налоговой декларации в части восстановления НДС налоговый орган фактически согласился с примененным обществом в соответствии с учетной политикой методом определения сумм налогового вычета по НДС, предъявленных ему подрядными организациями при проведении строительно-монтажных работ (по товарам, работам и услугам, приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ).

В оспариваемом решении налоговый орган перечислил заключенные ЗАО "АвтоВАЗстрой" и зарегистрированные в органе государственной регистрации договоры долевого участия в строительстве объекта базы отдыха "Золотой берег", однако вопрос фактического поступления денежных средств по указанным договорам не исследовал.

Между тем, обязанность восстановления сумм НДС возникает с момента осуществления операций, не облагаемых НДС, то есть с момента получения денежных средств по договорам долевого участия в строительстве в порядке пп.1 п.2 ст.146 НК РФ.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Самарской области от 19.09.2011 по делу N А55-8640/2011 признано недействительным решение налогового органа от 07.07.2010 N 615 по камеральной налоговой проверке уточненной налоговой декларации ЗАО "АвтоВАЗстрой" по НДС за 4 квартал 2009 года по расходам, связанным с выполнением условий договоров долевого участия в строительстве объекта базы отдыха "Золотой берег". При этом ФАС Поволжского округа в постановлении от 16.04.2012 указал, что положения учетной политики, а также примененный обществом механизм восстановления НДС по ранее принятым вычетам по товарам (работам, услугам), приобретенным при реконструкции базы отдыха "Золотой берег", не противоречит действующим нормам налогового законодательства.

С учетом изложенного решение налогового органа от 15.04.2011 N 14069 в части признания необоснованным применения налогового вычета по НДС за 3 квартал 2010 года в сумме 2 131 497 руб. является незаконным, нарушающим права ЗАО "АвтоВАЗстрой" в сфере экономической деятельности.

При таких обстоятельствах решение Арбитражного суда Самарской области от 26.01.2012 по делу N А55-19068/2011 следует отменить на основании п.4 ч.1 ст.270 АПК РФ и заявленные требования общества удовлетворить.

В соответствии со ст.ст.110-112 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб., понесенные ЗАО "АвтоВАЗстрой" при рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанций, подлежат взысканию с налогового органа.

На основании пп.1 п.1 ст.333.40 НК РФ суд апелляционной инстанции возвращает ЗАО "АвтоВАЗстрой" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 3 000 руб., излишне уплаченную платежным поручением от 09.09.2011 N 221 (2000 руб.) при обращении в суд первой инстанции и платежным поручением от 20.02.2012 N 35 (1000 руб.) при подаче апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 110, 112, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 26 января 2012 года по делу N А55-19068/2011 отменить.

Принять новый судебный акт.

Признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области от 15 апреля 2011 года N 14069 об отказе в привлечении закрытого акционерного общества "АвтоВАЗстрой" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части признания необоснованным применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2010 года в сумме 2131497 руб.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области в пользу закрытого акционерного общества "АвтоВАЗстрой" расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 (Три тысячи) руб.

Возвратить закрытому акционерному обществу "АвтоВАЗстрой" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в сумме 3000 (Три тысячи) руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

В.С. Семушкин

Судьи

В.Е. Кувшинов И.С. Драгоценнова