Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 6 ноября 2007 г. N КА-А40/10725-07-П Доначисление обществу НДС и привлечение его к налоговой ответственности правомерно, поскольку применяемый заявителем в спорном периоде порядок сторнирования сумм НДС и уменьшения налоговой базы на сумму налога, приходящуюся на акциз, не основан на нормах действующего законодательства, устанавливающих порядок исчисления и уплаты НДС, и фактически приводит к возмещению НДС без проведения налоговым органом проверки обоснованности такого возмещения и документов, подтверждающих право на налоговый вычет (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 6 ноября 2007 г. N КА-А40/10725-07-П
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 29 октября 2007 г.

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 15 февраля 2006 г. N КА-А40/288-06

Открытое акционерное общество "Уфанефтехим" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - Инспекция, налоговый орган) от 19.08.2005 г. N 52/633 в части НДС в сумме 508 074 510 руб., акциза в сумме 317 267 313 руб., налога на имущество в сумме 8 631 191 руб., налога на прибыль в сумме 745 272 460 руб., налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 5 283 187 руб. и соответствующих пеней и штрафов, а также в части начисления штрафа по статье 126 НК РФ в сумме 768 300 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 14.08.2006 г. требования заявителя удовлетворены в полном объеме.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.01.2007 г. решение суда изменено. Суд отказал Обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции от 19.08.2005 г. N 52/633 в части НДС в размере 2 113 637 руб. по пункту 8 решения; суммы штрафных санкций и соответствующих пеней; НДС по пункту 14 решения в размере 94 697 021 руб. 23 коп., штрафных санкций в размере 18 939 404 руб. 20 коп. и соответствующих пеней; НДС по пункту 16 решения в размере 102 286 816 руб., штрафных санкций в размере 40 914 726 руб. и соответствующих пеней; акциза по пункту 18 решения в размере 317 267 313 руб., штрафных санкций в размере 253 813 850 руб. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 23.04.2007 г. постановление суда апелляционной инстанции изменено. В части отказа Обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции N 1 от 19.08.2005 г. N 52/633 в части НДС по пункту 8 решения в размере 2 113 637 руб., суммы штрафных санкций и пеней; НДС по пункту 14 решения в размере 94 697 021 руб. 23 коп., штрафных санкций в размере 18 939 404 руб. 20 коп. и соответствующих пеней постановление суда апелляционной инстанции отменено и дело в этой части передано на новое рассмотрение в тот же суд. В остальной части постановление суда оставлено без изменения.

Суд, апелляционной инстанции повторно рассматривая дело, постановлением от 27.06.2007 г. отменил решение суда о признании недействительным решения Инспекции в части пункта 14 в размере 94 697 021 руб. 23 коп. НДС, штрафных санкций в размере 18 939 404 руб. 20 коп. и соответствующих пеней и в удовлетворении этих требований Обществу отказал. В части пункта 8 решения Инспекции решение суда оставлено без изменения.

ОАО "Уфанефтехим", не согласившись с постановлением суда апелляционной инстанции, обратилось в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить постановление суда в части отказа в удовлетворении заявленного требования по пункту 14 решения и оставить в этой части без изменения решение суда первой инстанции. По мнению заявителя, постановление вынесено с нарушением норм материального и процессуального права, выводы суда, изложенные в постановлении, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, что является основанием для отмены судебного акта.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представитель Инспекции с доводами жалобы не согласился по изложенным в постановлении основаниям, просил приобщить к делу письменные пояснения в порядке статьи 81 АПК РФ.

Суд, выслушав мнение представителя Общества, совещаясь на месте, определил: приобщить письменные пояснения налогового органа к материалам дела.

Законность принятого судом судебного акта проверяется Федеральным арбитражным судом Московского округа в порядке установленном статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установил суд, налоговым органом в отношении ОАО "Уфанефтехим" проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового законодательства за 2002 г., по результатам которой составлен акт N 52/457 от 15.06.2005 г.

В ходе проверки выявлены нарушения, связанные с исчислением налога на прибыль, НДС, налога на имущество, налога на пользователей автомобильных дорог.

По результатам проверки Инспекцией вынесено решение от 19.08.2005 г. N 52/633 о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налогов, пунктом 3 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС; статьей 123 НК РФ за неправомерное не перечисление сумм НДС в виде штрафа в размере 20 процентов; пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление налоговым агентом сведений о доходах, выплаченных физическим лицам и за непредставление документов, запрошенных в ходе проверки. Одновременно в решении предложено перечислить неуплаченные суммы налогов, пени за несвоевременную уплату налогов и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Не согласившись с принятым решением налогового органа, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании ненормативного акта налогового органа частично недействительным.

Выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, рассмотрев доводы кассационной жалобы, Федеральный арбитражный суд Московского округа не находит оснований для отмены или изменения постановления суда апелляционной инстанции.

В ходе проверки Инспекция сделала вывод о том, что Общество в нарушение статьи 23 НК РФ, статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 г. "О бухгалтерском учете" произвела сторнировочные записи в книге продаж без оправдательных документов, что привело к неуплате в бюджет НДС в размере 118 302 345 руб.

На основании исследования имеющихся в деле документов, суд установил, что Общество в спорный период осуществляло переработку нефтесодержащего сырья на давальческой основе и согласно п.п. 4 п. 1 статьи 182 НК РФ осуществляло операции по передаче на территории Российской Федерации подакцизных товаров собственнику сырья либо другим лицам, являющиеся объектом налогообложения по акцизам. При этом, Общество выписывало счета-фактуры на акциз, в том числе с НДС при отгрузке подакцизных товаров давальцам и исчисляло НДС в налоговых декларациях при оплате акциза и соответствующих сумм НДС. В последующем давальцы (собственники, агенты или комиссионеры) осуществляли вывоз подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта.

В соответствии с п. 6 статьи 198 НК РФ Общество представляло по месту учета документы для подтверждения обоснованности налоговых вычетов по акцизам и на основании решений Инспекции получало возмещение ранее предъявленного к исчислению и уплате акциза из федерального бюджета. При получении возмещения акцизов заявитель выписывал спорные сторнировочные счета-фактуры с соответствующими суммами акциза и НДС только со знаком "-" ("-" акциз, "-" НДС на акциз). Эти счета-фактуры заносились в книгу продаж со знаком "-" и уменьшали налоговую базу по НДС.

Установленные по делу обстоятельства, позволили суду сделать вывод о том, что действия Общества противоречат положениям главы 21 НК РФ.

Суд кассационной инстанции считает, что судом апелляционной инстанции при рассмотрении спора правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделаны правильные выводы, соответствующие фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основанные на правильном применении норм материального права.

Статья 154 НК РФ устанавливает порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг). Установленный порядок является общим, подлежащим применению всеми плательщиками НДС.

Особенности определения налоговой базы для отдельных категорий операций реализации товаров (работ, услуг) определены в статьях 155-162 НК РФ. Иных особенностей, исключений, либо дополнительных правил определения налоговой базы по НДС, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит.

В данном случае, суд правомерно исходил из того, что налоговая база по НДС должна быть определена заявителем в соответствии с пунктом 5 статьи 154 НК РФ. Согласно названной норме Кодекса налоговая база при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС и налога с продаж.

Учитывая положения п. 2 статьи 198 НК РФ суд правомерно сделал вывод о том, что, если в результате переработки сырья производится подакцизная продукция, то в стоимость услуги включаются акцизы, то есть как только возникает налоговая база по услугам, возникает налоговая база по акцизам, включенным в стоимость услуги.

В соответствии с п. 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

Так, счет-фактура, выставленный Обществом - переработчиком давальческого сырья, согласно п. 1 статьи 169 НК РФ является для давальца - собственника сырья документом, являющимся основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Таким образом, налоговым законодательством предусмотрен порядок возмещения сумм НДС, согласно которому давалец-экспортер, оплачивающий стоимость услуг по производству товаров из давальческого сырья с учетом акцизов и НДС, имеет право на вычет НДС в случае выставления ему счетов-фактур на стоимость вышеуказанных услуг, включающую в себя сумму акцизов.

Иного порядка возмещения НДС налоговое законодательство РФ не предусматривает.

Из изложенного следует, что счет-фактура выполняет для целей налогообложения единственную функцию, позволяющую покупателю (давальцу-экспортеру) принять к вычету или возмещению сумму "входящего" НДС, в том числе по акцизам, при соблюдении норм налогового законодательства, указанных в статьях 169, 171 и 172 НК РФ.

Вывод суда о том, что заявителем создается ситуация изъятия из федерального бюджета значительных сумм НДС, суд кассационной инстанции находит обоснованным, соответствующим фактическим обстоятельствам дела с учетом права организации - экспортера на налоговый вычет по НДС при реализации подакцизных товаров, указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, и проведения заявителем сторнировочных записей по НДС путем выставления минусовых счетов-фактур на сумму НДС, равную сумме входящего НДС, исходя из того, что, по мнению заявителя, при возмещении акциза пропадает объект налогообложения НДС и соответственно налоговая база.

Правомерными являются выводы суда и со ссылкой на нормы НК РФ (п. 5 статьи 154, статью 167, 171, 172, п.п. 4 п. 1 статьи 182) о том, что корректировка объекта налогообложения и налоговой базы по НДС противоречит действующим нормам налогового законодательства РФ, поскольку у заявителя объект налогообложения по НДС остается, возмещение же акциза представляет собой компенсацию государством части стоимости услуги (товара), в которую включается акциз, направленной для стимулирования экспорта подакцизных товаров за пределы таможенной территории РФ.

Материалами дела подтверждено, что Общество в соответствии с п. 2 статьи 179 НК РФ и п.п. 4 п. 1 статьи 182 НК РФ являлось налогоплательщиком акциза, так как осуществляло операции по передаче на территории Российской Федерации произведенных из давальческого сырья подакцизных товаров собственнику нефтесодержащего сырья или иным лицам. Соответственно у Общества в силу п.п. 4 п. 1 статьи 182 НК РФ всегда возникал объект налогообложения и, следовательно, налоговая база.

Налоговая база по НДС возникала по всем подакцизным товарам независимо от дальнейшего помещения под таможенный режим экспорта.

В связи с изложенным, Инспекцией сделан правомерный вывод о том, что применяемый в спорном периоде Обществом порядок сторнирования сумм НДС и уменьшения налоговой базы на сумму налога, приходящуюся на акциз, не основан на нормах налогового законодательства, устанавливающего порядок исчисления и уплаты НДС, и фактически приводит к возмещению НДС без проведения налоговым органом проверки обоснованности такого возмещения и документов, подтверждающих право на налоговый вычет.

Следовательно, доначисление налоговым органом Обществу НДС в сумме 94 697 021 руб., соответствующих сумм пени за неуплату названной суммы налога, и привлечение Общества к налоговой ответственности по п. 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 18 939 404 руб. является обоснованным.

Постановление суда апелляционной инстанции является законным и обоснованным.

Доводы заявителя о том, что суд в нарушение требований п. 7 статьи 268 АПК РФ вышел за пределы рассмотрения дела, рассмотрел доводы налогового органа, изложенные в пояснениях и отсутствующие в решении налогового органа, являются несостоятельными.

Суд кассационной инстанции считает, что суд апелляционной инстанции не вышел за пределы рассмотрения дела, а исследовал обстоятельства и доказательства применительно к спорному вопросу по настоящему делу.

Иные доводы, изложенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения судом апелляционной инстанции и им дана правильная правовая оценка.

Таким образом, в кассационной жалобе не приведено доводов и доказательств, опровергающих установленные судом апелляционной инстанции обстоятельства и выводы суда, как и не приведено оснований, которые в соответствии со статьей 288 АПК РФ могли бы явиться основанием для отмены принятого по делу и обжалуемого судебного акта.

Нормы материального права применены судом правильно. Нарушений норм процессуального права не установлено.

При таких обстоятельствах оснований для отмены постановления суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 110, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27 июня 2007 г. по делу N А40-52302/05-14-391 оставить без изменения, кассационную жалобу ОАО "Уфанефтехим" - без удовлетворения.