Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21 июня 2012 г. N 09АП-15011/12

г. Москва

21 июня 2012 г.

Дело N А40-18322/12-115-42

Резолютивная часть постановления объявлена 14 июня 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 июня 2012 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Н.О. Окуловой,

Судей Р.Г. Нагаева, Е.А. Солоповой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ОАО "Московский Коммерческий Банк" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.04.2012 по делу N А40-18322/12-115-42, принятое судьей Шевелевой Л.А.

по заявлению Открытого акционерного общества "Московский Коммерческий Банк" (ОГРН 1027739223687), 119146, Москва г, Фрунзенская 1-я ул, 5

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 50 по г. Москве (ОГРН 1047702057700), 123373, Москва г, Походный проезд, 3, А

о признании недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Елистратов В.В. по дов. от 08.04.2010, Масгутов А.Ш. по дов. от 10.05.2012, Сомов Л.К. по дов. от 10.05.2012

от заинтересованного лица - Коркин А.Ю. по дов. N 06-17/15765 от 13.06.2012, Каминский А.Л. по дов. N 05-17/25705 от 25.08.2011

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Московский Коммерческий Банк" (далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 50 по г. Москве (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 10.11.2011 N 608 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Арбитражный суд города Москвы решением от 12.04.2012 в удовлетворении заявленных требований отказал.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции, принять новый судебный акт, указывая на то, что судом первой инстанции нарушены нормы материального права.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит решение суда оставить без изменения, как соответствующее действующему законодательству, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что оснований для отмены или изменения решения Арбитражного суда города Москвы не имеется.

Материалами дела установлено, что по результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 454 от 30.09.2011, с учетом возражений общества инспекцией принято решение N 608 от 10.11.2011 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением УФНС России по г. Москве решение налогового органа оставлено его без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции, рассматривая настоящий спор, правомерно отказал в удовлетворении требований заявителя.

При этом суд первой инстанции правомерно исходил из того, что в отношении объекта, связанного со страхованием имущества в виде инкассируемых денежных средств клиентов, банком мог быть застрахован только риск ответственности по обязательствам, возникающим вследствие причинения вреда имуществу третьих лиц, расходы на страхование которого в соответствии с положениями специальной нормы налогового законодательства (п. 8 ст. 263 Налогового кодекса РФ) могут быть приняты для цели налогообложения прибыли только, если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями.

При этом в соответствии с положениями п.1 ст. 929 ГК РФ по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).

Таким образом, положения ст. 929 ГК РФ разделяют по критерию объекта имущественного страхования имущество (в контексте пп.2 п.1 ст.263 НК РФ - грузы) и иные имущественные интересы страхователя.

При этом п.1 ст.930 ГК РФ установлено, что имущество может быть застраховано по договору страхования в пользу лица (страхователя или выгодоприобретателя), имеющего основанный на законе, ином правовом акте или договоре интерес в сохранении этого имущества.

В свою очередь, в последнем случае интерес в сохранении имущества на основании договора должен однозначно следовать из соответствующего соглашения и обусловливаться наличием на основании такого соглашения у страхователя определенного комплекса прав в отношении страхуемого имущества, чем в рассматриваемом случае перевозчик-инкассатор (Банк) по договору с клиентом не располагает.

С учетом вышеизложенных обстоятельств, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о несостоятельности довода заявителя о том, что договоры страхования грузов для цели применения ст. 263 НК РФ следует квалифицировать как страховые соглашения на страхование имущества безотносительно анализа аспекта наличия прав в отношении страхуемого имущества у страхователя.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с доводом апелляционной жалобы о том, что судом неверно истолкованы положения пп.2 п.1 ст.263 НК РФ в контексте сужения состава понятия "грузы", примененного в рассматриваемой статье НК РФ исходя из следующего.

С учетом отсутствия в НК РФ определения данного понятия для цели налогообложения подлежат применению положения п.1 ст. 11 НК РФ, согласно которым институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

К договорам инкассации в полной мере применимы положения ГК РФ, регламентирующие осуществление перевозки, являющейся неотъемлемой составной частью (этапом) банковской операции инкассации.

Из анализа положений ст. 785 ГК РФ следует, что под грузом понимается имущественный объект, передаваемый грузоотправителем перевозчику (перевозчику-экспедитору) для совершения с ним соответствующих действий по доставке грузополучателю (в рассматриваемом случае, при инкассации, грузоотправитель и грузополучатель совпадают - это клиент Банка, отправляющий наличные денежные средства для зачисления их себе же на счет с трансформацией материальной (бумажной) формы имущества (наличных денег) в нематериальную - в виде записи в системе финансового учета с увеличением остатка денежных средств по счету).

Таким образом, довод апелляционной жалобы о том, что НК РФ в пп.2 п.1 ст.263 НК РФ предполагает страхование неких иных имущественных интересов, связанных с грузом, но не самого груза как имущества является необоснованным и подлежит отклонению.

Для цели рассмотрения сути спора и вопроса об обоснованности/необоснованности выводов инспекции, признанных судом первой инстанции правомерными, ключевым выступает аспект корректной квалификации соглашения на инкассацию с позиции гражданского законодательства.

Согласно положениям ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 (с изменениями и дополнениями) "О банках и банковской деятельности" инкассация определена как банковская операция, но не услуга.

Осуществляемая кредитной организацией данная операция с позиции гражданского законодательства носит комбинированный характер. В п. 1.5 "Положения о порядке ведения кассовых операций и правилах хранения, перевозки и инкассации банкнот и монеты Банка России в кредитных организациях на территории Российской Федерации", утвержденного Банком России 24.04.2008 за N 318-П (далее "Положение N318-П") определено, что инкассация, по сути, состоит из двух основных этапов: доставки наличных денег клиентов в кредитную организацию либо ВСП" (за исключением обменного пункта) и проведение операции зачисления доставленных и пересчитанных денежных средств клиента на счет последнего, то есть, в последнем случае проведение операции, предусмотренной договором банковского счета в силу положений ст.845 ГК РФ.

Согласно абз.2 п. 1.5 Положения N 318-П под перевозкой понимается осуществление кредитной организацией, ВСП транспортировки принятых ими наличных денег в кредитной организации, ВСП, учреждении Банка России, осуществляющем кассовое обслуживание кредитной организации, ВСП, и сдачи их в кредитную организацию, ВСП, учреждение Банка России, осуществляющее кассовое обслуживание кредитной организации, ВСП, или передачи клиенту, а также изъятых из программно-технических средств и подлежащих вложению в программно-технические средства наличных денег.

Таким образом, осуществляя перевозку наличных денег, Банк всегда транспортирует денежные средства, находящиеся в его распоряжении, до момента передачи.

Вместе с тем, инкассируемые денежные средства, находящиеся в пути, - это еще не актив, составляющий ресурсную базу банка, а имущество клиента, транспортируемое для дальнейшего пересчета, оприходования в кассу банка (гл. 9, гл.4 "Положения о порядке ведения кассовых операций и правилах хранения, перевозки и инкассации банкнот и монеты Банка России в кредитных организациях на территории Российской Федерации", утвержденное Банком России 24.04.2008 за N 318-П, раздел 2, раздел 6 ранее действовавшего "Положения о порядке ведения кассовых операций в кредитных организациях на территории Российской Федерации", утвержденного Банком России 09.10.2002 г. за N 199-П) с одновременным отражением оприходованной суммы в виде увеличения остатка по счету клиента, только после чего данные средства включаются в состав активов, которыми располагает кредитная организация, что в свою очередь, не позволяет в данном случае соотносить с точки зрения налогообложения и к положениям пп.7 п.1 ст.263 НК РФ, оперирующим именно понятием "имущество".

При этом как правильно установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, указанные обстоятельства подтверждаются и бухгалтерским учетом банка операций инкассации. Инкассированные суммы согласно выпискам по соответствующим лицевым счетам изначально проводились банком в учете по счету 40906 "Инкассированная денежная выручка" (согласно плану счетов бухгалтерского учета, утвержденному положением N 302-П от 26.03.2007 г. о "Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации") в корреспонденции с соответствующими лицевыми счетами балансового счета 20209 "Денежные средства в пути".

Таким образом, суд апелляционной инстанции признает неправомерными доводы заявителя о том, что сумма денежных средств, учтенная по счету 20209 при инкассации, может рассматриваться как актив, которым располагает Банк, поскольку объем данного заявленного клиентом при инкассации актива не проверен, не подтвержден, то есть не определен на момент сдачи инкассатором клиентских сумок, что, собственно, выступает препятствием для немедленного оприходования соответствующих сумм в кассу Банка с отражением по "Дебету" счета 20202 "Касса кредитных организаций" в составе подтвержденных активов в виде наличных денежных средств.

Разделение инкассации и перевозки для цели определения порядка ведения кассовых операций также обусловливает несостоятельность доводов заявителя об их фактическом отождествлении.

Заявителем, фактически, анализируется аспект экономической обоснованности расхода на страхование, связанное с инкассацией денежных средств, в привязке к моменту перехода права распоряжения (в контексте позиции заявителя - права собственности) соответствующим имуществом (денежными средствами) клиента к Банку, что не выступало основой решения суда первой инстанции.

Таким образом, доводы заявителя о том, что судом неправильно истолкован аспект, связанный с моментом получения Банком в собственное распоряжение инкассируемой денежной наличности, а также о том, что суд неправомерно (неверно толкуя положения ст.930 ГК РФ) увязывает необходимость наличия права собственности на страхуемый объект в рамках договора имущественного страхования с возможностью признания расходов на такое страхование в целях налогообложения прибыли, являются несостоятельными.

С учетом положений ст. 796 ГК РФ следует вывод о том, что защита имущественного интереса специализированного в рассматриваемом случае перевозчика, принимая во внимание отсутствие у данного лица какого-либо комплекса прав в отношении имущества, передаваемого для перевозки, может выражаться только в компенсации ему расходов по возмещению ущерба грузоотправителю в соответствии с условиями договора, учитывая также ограничения по обязательности возмещения ущерба, налагаемые вышеприведенной в настоящем абзаце статьей ГК РФ. В отношениях страховщик-перевозчик может с позиции ст. 929 ГК РФ страховаться риск ответственности по обязательствам, возникающим вследствие причинения вреда имуществу третьих лиц (пп.2 п.2 данной статьи), указывающую, в свою очередь, к положениям ст. 931 ГК РФ.

Следовательно с позиции перевозчика в отношении предмета транспортировки может страховаться только риск ответственности (имущественной) по обязательствам, возникающим вследствие причинения вреда имуществу третьих лиц (грузоотправителей).

В свою очередь, расходы на страхование ответственности по обязательствам, возникающим вследствие причинения вреда имуществу третьих лиц, согласно пп.8 п.1 ст. 263 НК РФ, подлежат учету для цели налогообложения только, если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями, что с учетом фактических обстоятельств не имеет места и материалами дела не подтверждено.

Ссылки заявителя на адресные разъяснения Минфина России N 03-03-06/2/158 от 21.10.2011 отклоняются судом по следующим основаниям.

Пунктом 1.4 Положения N 318-П, на который делает ссылку заявитель, не устанавливает обязательности осуществления банками страхования денежной наличности (из контекста данного пункта Положения N318-П следует, что речь идет о наличных деньгах либо в самом банке либо в ВСП (открытые в соответствии с нормативными актами Банка России внутренние структурные подразделения кредитной организации - п. 1.1 Положения N318-П)).

В рассматриваемом случае речь идет о страховании клиентской денежной наличности в пути. С такой ситуацией в контексте применения Положения N 318-П соотносится п.7.3 данного Положения. Однако и данный пункт Положения N 318-П не устанавливает обязательности страхования денежной наличности в пути.

При этом п.7.3 Положения N 318-П допускает страхование инкассируемой денежной наличности клиентов, но без указания на то, кто должен являться страхователем (выгодоприобретателем) от такого страхования, то есть без рассмотрения гражданско-правового аспекта в отношении установления данных страховых отношений, поскольку, как указывал Банк России в своем письме от 21.05.2009 N 15-2-2-5/3201: "к компетенции Байка России, определенной Федеральным законом "О Центральном Банке Российской Федерации (Банке России)", не относится разъяснение порядка применения норм гражданского законодательства Российской Федерации. Разъяснения Банка России и его территориальных учреждений не могут изменять или дополнять нормы гражданского законодательства Российской Федерации".

Доводы заявителя о том, что, подтверждая законность решения инспекции в части определения налогоплательщику штрафа по ст. 122 НК РФ, суд неправомерно не применил положения пп. 3 п.1 ст. 111 НК РФ при рассмотрении спора в связи с наличием у налогоплательщика адресных разъяснений Минфина России, оформленных письмом финансового ведомства в адрес Банка от 21.10.2011 N 03-03-06/2/, являются несостоятельными.

В анализируемом письме Минфин России при формулировании итогового вывода указывает на необходимость корректного соотнесения заключенного страхового соглашения с гражданским законодательством, приводя аргументы со ссылкой на ГК РФ согласно мотивировочной части письма только в отношении ситуации страхования имущества (ст.930 ГК РФ), не анализируя аспект страхования риска убытков в связи с иными имущественными интересами страхователя. Следовательно, итоговый вывод Минфина России, зафиксированный в рассматриваемом письме, мотивирован со ссылкой на законодательство только в части принятия на расходы для цели налогообложения прибыли затрат на страхование имущества банка в виде располагаемых последним наличных денежных средств.

Письмо Минфина России не содержит надлежащей аргументации (разъяснений) по сути рассматриваемого вопроса, а, следовательно, не может рассматриваться в качестве основания для заявления о наличии обстоятельства, исключающего вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения.

Ссылки заявителя на нарушение налоговым органом процедуры вынесения решения, выразившееся в рассмотрении и принятии решения лицом (заместителем начальника инспекции), не участвовавшим в проведении налоговой проверки, подлежат отклонению в связи с тем, что не усматривается нарушений положений статьи 101 НК РФ.

Ни положениями ст. 101 НК РФ, ни положениями иных статей Налогового кодекса не устанавливается требования вынесения ненормативного правового акта налогового органа по итогам налоговой проверки тем лицом, которое проводило проверку.

Таким образом, в удовлетворении заявленных требований правомерно отказано судом первой инстанции, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Нормы материального права были правильно применены судом первой инстанции. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, судом не установлено.

Апелляционной инстанцией рассмотрены доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.04.2012 по делу N А40-18322/12-115-42 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить ОАО "Московский Коммерческий Банк" из федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1 000 руб. как излишне уплаченную.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

Р.Г. Нагаев Е.А. Солопова