Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 3 августа 2012 г. N 09АП-19562/12

г. Москва

03 августа 2012 г.

Дело N А40-112186/11-20-455

Резолютивная часть постановления объявлена 30.07. 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 03.08. 2012 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе: Председательствующего судьи В.Я. Голобородько,

Судей С.Н. Крекотнева, Н.О.Окуловой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России N 31 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы

от 27.04.2012

по делу N А40-112186/11-20-455,

принятое судьей Бедрацкой А.В.

по заявлению ОАО "ВИЛС" (ОГРН 1027700106543), 121596, Москва Город, Горбунова Улица, 2, 153

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по г. Москве (ОГРН 1047731038882), 121351, Москва г, Молодогвардейская ул, 23, 1

о признании незаконным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Гаврилов А.И. по дов. N 34 от 06.10.2011

от заинтересованного лица - Власова В.Ю. по дов. N 141150 от 11.01.2012

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Всероссийский институт легких сплавов" обратилось с заявлением в арбитражный суд (с учетом уточнения заявленных требований) о признании незаконным, не соответствующим Налоговому кодексу РФ, решения ИФНС России N 31 по г. Москве от 30.06.2011 N 22/124 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении ОАО "Всероссийский институт легких сплавов" (ОГРН 1027700106543, 121596, г. Москва, ул. Горбунова, д.2.153) в редакции решения УФНС России от 21.09.2011 г.. N 21-19/091505.

С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266,268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на неё, оснований к отмене решения не усматривает.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией ФНС России N 31 по г. Москве проведена выездная налоговая проверка ОАО "ВИЛС" за период с 01.01.2009 г. по 31.12.2009 г., проверка проводилась в период с 07 июня 2010 г. по 28 марта 2011 г. По итогам проверки составлен акт N 22/73 от 27 мая 2011 г. Акт получен ОАО "ВИЛС" 03 июня 2011 г.

По результатам проверки, ОАО "ВИЛС" предложено уплатить сумму неуплаченного налога на прибыль за 2009 г. в сумме 13 191 234 руб., суммы НДС за 2009 г. в размере 33 058 579 руб., сумму ЕСН в размере 8 120 руб. и пени за несвоевременное удержание и перечисление НДФЛ в бюджет в размере 58 250 руб.; доначислена сумма ЕСН, зачисляемого в ФСС в размере 8 120 руб., подлежат удержанию и перечислению в бюджет суммы своевременно неудержанного и удержанного не полностью НДФЛ в размере 1 446 руб., предложено удержать доначисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при очередной выплате дохода в денежной форме, с учетом положений п. 4 ст. 226 НК РФ, а при невозможности удержания налога в месячный срок после вынесения Решения о привлечении налогоплательщика или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения представить в налоговый орган сведения о невозможности удержания налога по форме 2- НДФЛ; также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета; ОАО "ВИЛС" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2009 г. в размере 2 638 247 руб., за неполную уплату НДС за 2009 г. в размере 6 611716 руб., за неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом на основании ст. 123 НК РФ в размере 289 руб., за неуплату или не полную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления сумм налога или других неправомерных действий на основании пункта 1 ст. 122 НК РФ к взысканию штрафа в размере 20% ЕСН, зачисляемого в ФСС РФ в сумме 1 624 руб.

ОАО "ВИЛС" не согласилось с выводами и фактами, изложенными в акте проверки, и подало на акт возражения. Возражения налогоплательщика были рассмотрены налоговым органом 30 июня 2011 г. и оставлены без удовлетворения.

Решением N 22/124 от 30.06.2011 г.. ОАО "ВИЛС" привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Решение получено ОАО "ВИЛС" 19 июля 2011 г..

Не согласившись с решением налогового органа, ОАО "ВИЛС" обжаловало его в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве.

Решением УФНС по Москве от 21 сентября 2011 г. N 21-19/091505 решение ИФНС России N 31 по г. Москве N 22/124 от 30.06.2011 г.. изменено путем отмены выводов в части взаимоотношений ОАО "ВИЛС" с ООО "ТоргКом", ЗАО "Монтажно -Строительное объединение-6", ООО "ВЕЛЕС", ООО "АскорАльянс", ООО "Полимер", ООО "Экоресурс", ООО "Металлургический холдинг", ООО "Лубрикант-Сервис", ООО "ИнвестСтройГрупп", ООО "МЕТИЗА" и соответствующих им сумм налога на прибыль, НДС, пени и штрафных санкций, а также в части включения в налогооблагаемую базу по ФЛ работника Авдюхина СП. сумм расходов по проживанию и проезду к месту командировки и обратно и соответствующих им сумм налога, пени и штрафных санкций, в остальной части решение ИФНС России N31 по Москве оставлено без изменения.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что в связи с не предоставлением ОАО "ВИЛС" на стадии проведения проверки, а также на стадии обжалования решения налогового органа документов и пояснений о причинах расхождений, выявленных в рамках проверки, инспекция считает налоговые вычеты документально не подтвержденными.

Однако данное утверждение налогового органа не соответствует действительности, а вывод не основан на нормах налогового законодательства.

В п.2.1. Решения налоговым органом сделан вывод о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по НДС за 2009 г. в размере 138 889 076 рублей, что повлекло неуплату налога в размере 21186 469 рублей.

По мнению налогового органа, указанное занижение налогооблагаемой базы по НДС произошло по причине того, что в нарушение требований Постановления Правительства РФ N 914 от 02.12.2000 г. "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов - фактур, книги покупок и книги продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (Далее - Постановление N 914), суммы.

указанные в книгах продаж по строке "итого продаж, облагаемых налогом по ставке" продукции (работ, услуг)" (стр. (5а)+ (6а)) не соответствует суммам, отраженным в налоговых декларациях по НДС за 2009 г.

Однако данный вывод необоснован и не соответствует действующему законодательству по следующим основаниям:

В соответствии с п. 16 Постановления 914 в книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость, в том числе при отгрузке (передаче) товаров (выполнении работ, оказании услуг), имущественных прав, при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при получении средств, увеличивающих налоговую базу, при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, при передаче товаров, выполнении работ, оказании услуг для собственных нужд, при возврате принятых на учет товаров, а также при исполнении обязанностей налоговых агентов и при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).

При восстановлении в порядке, установленном пунктом 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, сумм налога на добавленную стоимость, принятых к вычету налогоплательщиком по сумме оплаты, частичной оплаты, перечисленной продавцу в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, счета-фактуры, на основании которых суммы налога приняты к вычету, подлежат регистрации в книге продаж на сумму налога, подлежащую восстановлению.

В соответствии с п. 18 Постановления N 914 при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцы регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю на полученную сумму оплаты, частичной оплаты.

Таким образом, в книге продаж по строкам всего (5а) и (6а) отражаются данные, полученные при выставлении счетов - фактур при реализации товара и при восстановлении налога в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ. Стоимость продаж в случае частичной оплаты в счет предстоящих поставок в указанные графы не вносится и не учитывается в них.

Приказом Минфина РФ от 07.11.2006 г. N 136н в редакции Приказа Минфина РФ от 11.09.2008 г. N 94н утвержден порядок заполнения декларации по НДС, действовавший до четвертого квартала 2009 г.

В соответствии с п. 25 указанного порядка заполнения декларации по НДС в графах 4 и 6 по строкам 010 - 060 отражаются налоговая база, определяемая в соответствии со статьями 154 - 157 Кодекса, и сумма налога по соответствующей налоговой ставке с учетом особенностей, установленных статьей 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах".

Статьи 154 - 157 регулируют порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг).

В соответствии со ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

То есть в строке 020 декларации по НДС указывается налогооблагаемая база по НДС, сформированная на основании данных о реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщиком в отчетном периоде.

Так как в книге продаж, учитываются не только счета -фактуры при реализации товаров (работ, услуг), но и при реализации товара по ставке 0% (в отношении налогоплательщика - реализация товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта), а также при восстановлении сумм налога в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ, то налогооблагаемая база по реализации товаров, отраженная в книге продаж не может соответствовать данным, которые должны быть указаны в строке 020 декларации по НДС.

При сложении налоговой базы по НДС, указанной по строкам 020 деклараций с налоговой базой по восстановленным сумам налога, их сумма соответствует или превышает налоговую базу по НДС 18%, отраженную по книгам продаж.

По 1-му кварталу 2009 г.:

255 145 883 + (5 812 731*100/18=32 292 950) = 287 438 833 (согласно данным книги продаж-287 438 833)

По 2-ому кварталу 2009 г.:

362 058 111 + (6 881 607*100/18=38 231 150) = 400 289 261 (согласно данным книги продаж-400 019 810)

По 3-ему кварталу 2009 г.:

349 621 365 + (7 358 525*100/18=40 880 694) = 390 502 059 (согласно данным книги продаж-390 500 244)

По 4-ому кварталу 2009 г.:

465 529 223 + (6 164 011*100/18=34 244 506) = 499 773 729 (согласно данным книги продаж - 499 773 729).

В результате этого ОАО "ВИЛС" уплатило в бюджет именно ту сумму налога, которую должно было оплатить, а за 2-ой и 3-ий кварталы 2009 г. уплатило НДС в большем размере, чем должно было согласно данным книги продаж.

В связи с этим, налогоплательщиком не уменьшены и не занижены выплаты налога в бюджет.

Постановление N 914 не содержит прямого указания на то, что суммы продаж, указанные по строке "итого продаж, облагаемых налогом по ставке продукции (работ, услуг)" (стр. (5а)+(6а)) должны соответствовать суммам, отраженным в налоговых декларациях по НДС по строке 020 и 030. Из Постановления N 914 можно сделать вывод о том, что данные книги продаж по сумме НДС, подлежащей уплате в бюджет должны соответствовать данным, указанным в стр. 210 налоговой декларации по НДС.

Этот же вывод подтвержден и решением по апелляционной жалобе УФНС по Москве. Однако Управление неверно установило, что налоговый орган в решении указывает на несоответствие суммы НДС, указанной в книге продаж за отчетный период, сумме НДС, отраженной в налоговой декларации по строке 210.

Налоговый орган в решении указывает именно на несоответствие данных книги продаж по стоимости продаж без НДС (18 и 10%) данным налоговых деклараций по налоговой базе по НДС.

То есть налоговый орган осуществил сравнение целого (данных книги продаж) и части (данных налоговых деклараций по строкам 020 и 030) и сделал вывод о том, что они не соответствуют друг другу.

Однако в соответствии с порядком ведения книг продаж и порядком заполнения деклараций по НДС эти данные не могут соответствовать друг другу.

Вывод о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДС сделан налоговым органом исключительно на основании сравнения данных книги продаж и налоговых деклараций, без исследования первичных бухгалтерских документов налогоплательщика.

В связи с этим, выводы налогового органа также нельзя признать законными, т.к. они сделаны в нарушение требований ст. 89 НК РФ, которая предъявляет требования к выездной налоговой проверке, порядке ее проведения, видам и объему документов, которые являются предметом проверки и исследуются при ее проведении.

В рассматриваемом случае, налоговый орган указанные требования не выполнил, в связи с чем сделал вывод, не основанный на исследовании документов, послуживших основанием для формирования бухгалтерской и налоговой отчетности налогоплательщика.

Доводы налогового органа по вопросу доначисления НДФЛ являются не правомерными и не основанными на нормах налогового кодекса РФ.

В соответствии со ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и(или) реализацией продукции относятся, в том числе, расходы на командировки.

При этом, согласно п. 12 ст. 264 НК РФ к прочим расходам относятся любые расходы на командировку, включая проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Таким образом, НК РФ прямо предусматривает отнесение расходов работника на питание в гостиницах и ресторанах к прочим расходам. При этом, необходимо отличать расходы на питание, которые подразумевают расходы непосредственно на еду и напитки и расходы на обслуживание, которые подразумевают оставление чаевых и иные формы.

В связи с этим, все расходы, осуществленные работником ОАО "ВИЛС" Авдюхиным СП. в период командировки правомерно отнесены налогоплательщиком к прочим расходам и не подлежат обложению НДФЛ.

При этом, налоговым органом не представлено доказательств того, что Авдюхин СП. осуществлял расходы не в связи с его командировкой и не направленные на удовлетворение естественных потребностей в еде и напитках.

Также являются неправомерными выводы налогового органа о доначислении ЕСН в части уплаты в Фонд социального страхования.

В обоснование своих выводов проверяющие указали, что в ходе анализа условий договора ими установлено наличие в нем признаков трудового договора, удовлетворяющих требованиям ст.ст. 11, 15, 16, 20 ТК РФ.

В связи с этим, проверяющими дана оценка указанному договору как трудовому и сделан вывод о нарушении ОАО "ВИЛС" п. 3 ст. 238 НК РФ.

В соответствии со ст. 56 ТК РФ трудовой договор - соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

В соответствии со ст. 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Согласно договора подряда N 4 от 04 мая 2009 г., заключенного ОАО "ВИЛС" и Кузьмичевой Л.Г., последняя обязалась выполнить работы по организации работ по высокотемпературной газостатической обработке. При этом договор позволяет определить сроки выполнения работ, а также цену работ.

Тот факт, что оплата работ производилась ежемесячно не может сам по себе свидетельствовать о возникновении трудовых отношений.

Доказательств того, что оплата производилась не за результат труда, а за процесс труда налоговым органом не представлено. Напротив, налогоплательщиком представлены для проверки акты приемки - сдачи работ по договору, из которых следует, что существенным для заказчика работ являлся именно результат работ, а не процесс. Об этом также свидетельствует п. 3 Договора, предусматривающий оплату работ только после подписания акта сдачи - приемки работ.

Таким образом, договор подряда, заключенный с Кузьмичевой Л.Г. полностью соответствует требованиям ГК РФ и не содержит условий трудового договора, предусмотренных ТК РФ, в связи с чем, не может быть квалифицирован как трудовой.

Кроме того, сам характер отношений ОАО "ВИЛС" и Кузьмичевой Л.Г. по вопросу исполнения договора подряда указывает на гражданско - правовой характер этих отношений.

Данные выводы подтверждаются также арбитражной практикой, предметом рассмотрения которой являлись аналогичные гражданско - правовые договоры, заключаемые ОАО "ВИЛС" (Постановление ФАС МО по делу N КА-А40/6199-11, А40-77707/10-13-393).

С учётом изложенных обстоятельств решение суда первой инстанции отмене не подлежит.

На основании статьей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266,267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 27.04.2012 по делу N А40-112186/11-20-455 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я.Голобородько

Судьи

С.Н.Крекотнев Н.О.Окулова