Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 августа 2012 г. N 14АП-5234/12

г. Вологда

08 августа 2012 г.

Дело N А13-12639/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 01 августа 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 августа 2012 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Чельцовой Н.С., судей Осокиной Н.Н. и Смирнова В.И., при ведении протокола секретарем судебного заседания Якуненковой Е.Г.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Аммофос-продовольствие" Оришина М.А. по доверенности от 07.12.2011, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области Некипеловой Е.С. по доверенности от 18.06.2012 N 02-н/01/3169,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Аммофос-продовольствие" на решение Арбитражного суда Вологодской области от 22 мая 2012 года по делу N А13-12639/2011 (судья Ковшикова О.С.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Аммофос-продовольствие" (далее - ООО "Ампрод", общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, дополненным в письменных объяснениях от 02.03.2012 (том 7, листы 1-7) и в дополнительных пояснениях, поступивших в суд 16.04.2012 (том 7, листы 28 и 29), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области (далее -, налоговый орган, инспекция) от 23.05.2011 N 09-21/19 в части доначисления налога на прибыль в сумме 15 207 руб. 06 коп., налога на добавленную стоимость в сумме 14 107 руб. 09 коп., налога на имущество организаций в сумме 13 590 руб., пеней и штрафов в соответствующих суммах, штрафа за грубое нарушение правил учета расходов и доходов, а также в части уменьшения убытка при исчислении налоговой базы за 2008 год на сумму 586 318 руб. 42 коп.

Решением арбитражного суда от 22 мая 2012 года заявленные требования удовлетворены частично. В удовлетворении заявленных требований в части уменьшения убытка при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2008 год в размере 549 881 руб. 98 коп. по эпизоду доначисления налога на прибыль в размере расходов общества на замену оборудования вентиляции и пожарно-охранной сигнализации арендованного магазина отказано.

ООО "Ампрод" частично не согласилось с решением суда и обжаловало его в апелляционном порядке. Считает решение незаконным и подлежащим отмене, поскольку судом первой инстанции допущено необоснованное смешение понятий "капитальный ремонт" и "модернизация", "неотделимые улучшения" объектов основных средств, так как обществом осуществлялся ремонт вентиляционной системы и капитальный ремонт пожарно-охранной сигнализации в рамках капитального ремонта помещения магазина. По мнению подателя жалобы, им правомерно учтены в составе прочих расходов расходы на капитальный ремонт пожарно-охранной сигнализации и системы вентиляции единовременно в соответствии с положениями пункта 2 статьи 260 Налогового кодекса Российской Федерации, уменьшило налогооблагаемую базу (увеличило убыток) по налогу на прибыль за 2008 год. Просит отменить решение Арбитражного суда Вологодской области от 22.05.2012 года по делу N А13-12639/2011 в части отказа в признании недействительным решения инспекции от 23.05.2011 N 09-21/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уменьшения убытка ООО "Ампрод" при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2008 год в размере 549 881 руб. 98 коп. по эпизоду доначисления налога на прибыль в размере расходов общества на замену оборудования вентиляции и пожарно-охранной сигнализации арендованного магазина и принять новый судебный акт в указанной части об удовлетворении заявленных требований.

Инспекция в отзыве отклонила доводы апелляционной жалобы. Считает решение суда в обжалуемой части законным и обоснованным, не подлежащим отмене.

Представитель общества в судебном заседании поддержал доводы и требования, изложенные в жалобе, а представитель инспекции - доводы, изложенные в отзыве на нее, не возражая против рассмотрения дела в пределах жалобы.

Заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, исследовав письменные доказательства, изучив изложенные в жалобе доводы, проверив законность и обоснованность судебного акта в обжалуемой части в порядке части 5 статьи 268 АПК РФ, апелляционная инстанция считает жалобу подлежащей удовлетворению, а решение суда в обжалуемой части - отмене, в связи с недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Ампрод" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость за период с 01.11.2007 по 31.12.2009, налога на прибыль и налога на имущество организаций за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, о чем составлен акт от 25.04.2011 N 09-21/19 (том 1, листы 22-45).

На основании акта проверки и по результатам рассмотрения возражений налогоплательщика (том 1, листы 46 - 51) налоговым органом принято решение от 23.05.2011 N 09-21/19 (том 1, листы 52 - 108) о привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 655 рублей 86 копеек, а также по пункту 3 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения в течение одного налогового периода, повлекшее занижение налогооблагаемой базы, в виде штрафа в сумме 30 000 руб. Также обществу предложено уплатить доначисленные налоги и пени за их несвоевременную уплату, в том числе налог на прибыль в сумме 15 207 руб. 06 коп., налог на добавленную стоимость в сумме 14 107 руб. 09 коп и пени в сумме 171 руб. 34 коп., налог на имущество организаций в сумме 98 878 руб. и пени в сумме 304 руб. 34 коп., а также уменьшен убыток при исчислении налоговой базы за 2008 год на сумму 586 318 руб. 42 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 01.08.2011 N 14-09/008841@ (том 1, листы 118 - 124) апелляционная жалоба ООО "Ампрод" (том 1, листы 115 - 117) оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено без изменений.

Частично не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с заявлением в суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части отказа в признании недействительным решения инспекции от 23.05.2011 N 09-21/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уменьшения убытка ООО "Ампрод" при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2008 год в размере 549 881 руб. 98 коп. по эпизоду доначисления налога на прибыль в размере расходов общества на замену оборудования вентиляции и пожарно-охранной сигнализации арендованного магазина, суд первой инстанции установил, что общество не создавало объектов основных средств в виде охранно-пожарной сигнализации и вентиляции. Вместе с тем посчитав, что рассматриваемые затраты являются капитальными вложениями в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, не возмещаемыми арендатору, и в силу абзаца шестого пункта 1 статьи 258 НК РФ подлежат амортизации арендатором (обществом), пришел к выводу о том, что общество не вправе единовременно включать в состав расходов 2008 года суммы 212 385 руб. 98 коп. и 337 496 руб., в связи с чем признал правильным вывод инспекция о завышении обществом убытка при исчислении налоговой базы за 2008 год на сумму 549 881 руб. 98 коп. (212385,98 + 337496).

Апелляционная инстанция не может согласиться с выводом суда о том, что затраты являются капитальными вложениями в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, не возмещаемыми арендатору по следующим основаниям.

В ходе проверки инспекцией установлены следующие обстоятельства.

Между обществом и открытым акционерным обществом "Аммофос" (далее - ОАО "Аммофос") заключен договор аренды от 15.08.2007 N 19-06/184 (том 2, листы 66 - 69), согласно которому ОАО "Аммофос" (арендодатель) предоставило обществу в аренду недвижимое имущество, в том числе помещения общей площадью 342,3 квадратных метра, находящиеся на первом этаже двухэтажного здания (магазин), для организации торговли промышленными и продовольственными товарами (далее - договор аренды).

По акту приема-передачи от 01.10.2007 (том 2, листы 70 и 71) общество приняло в аренду имущество на основании указанного договора.

В силу пункта 2.1 договор аренды заключен на срок 11 месяцев с 01.10.2007 по 31.08.2008, дополнительным соглашением от 01.09.2008 (том 2, лист 85) стороны договорились о возобновлении договора аренды на неопределенный срок. Соглашением от 31.12.2008 (том 2, лист 86) стороны расторгли договор аренды от 15.08.2007 N 19-06/184, а с 01.01.2009 заключили новый договор N 19-06/238 (том 7, листы 31 - 87), согласно которому обществу передано в аренду недвижимое имущество, в том числе вышеназванные помещения магазина.

Между обществом (заказчик) и открытым акционерным обществом "Череповецпромстрой" (далее - ОАО "Череповецпромстрой", подрядчик) заключен договор подряда от 17.11.2008 N 1 (том 3, листы 106 - 109), предметом которого является выполнение строительно-монтажных работ по капитальному ремонту помещений магазина. Расчет сметной стоимости указан в приложении 2 к договору, в нем отражена и вентиляция. ОАО "Череповецпромстрой" выполнило работы по этому договору, в том числе в отношении вентиляции торгового зала, о чем свидетельствуют акт сдачи-приемки выполненных работ от 30.12.2008, акт о приемке выполненных работ формы N КС-2 от 25.12.2008 N 12/1 12-8 и справка о стоимости выполненных работ и затрат от 26.12.2008 N 1 (том 3, листы 116 - 123). Допрошенная в ходе проверки (протокол допроса от 24.03.2011 N 15, том 3, листы 129 - 136) начальник коммерческой службы ООО "Ампрод" Сизова М.В., присутствовавшая на оперативках при обсуждении текущих работ и дальнейших планов проведения ремонтных работ в здании магазина пояснила, что вентиляции в помещениях магазина до капитального ремонта не было, она установлена (сделана) при капитальном ремонте магазина.

Стоимость работ в части вентиляции без налога на добавленную стоимость составила 337 496 руб. и перечислена обществом подрядчику в составе общей стоимости работ по платежным поручениям от 30.12.2008 N 1426, от 11.02.2009 N 134, от 17.02.2009 N 166, от 11.03.2009 N 255 и от 08.04.2009 N 396 на основании счета-фактуры от 31.12.2008 N 754 (том 3, листы 115,124 - 128).

Также между обществом (заказчик) и обществом с ограниченной ответственностью "Аммофос-Электросвязь" (далее - ООО "Аммофос-Электросвязь", подрядчик) заключен договор от 25.12.2008 N 926-25/08 с приложениями (том 2, листы 97 - 99), предметом которого является выполнение подрядчиком работ по капитальному ремонту охранно-пожарной сигнализации торгового зала, составлена локальная смета N 08822-ЛС-9. ООО "Аммофос-Электросвязь" выполнило работы по указанному договору, что подтверждено актом о приемке выполненных работ от 30.12.2008 N 10, справкой о стоимости выполненных работ и затрат от 30.12.2008 N 9 и актом от 31.12.2008 N 95 (том 2, листы 111 - 118). Согласно протоколу допроса от 24.03.2011 N 16 (том 2 листы 124-130) директора ООО "Аммофос-электросвязь" Подрядчикова В.Д. были закуплены материалы, оборудование, проведены монтажные работы охранно-пожарной сигнализации, выведен сигнал с приборов на охрану ОАО "Аммофос".

Стоимость работ без НДС составила 212 385 руб. 98 коп. и перечислена обществом подрядчику по платежному поручению от 30.12.2008 N 1429 на основании счета-фактуры и счета от 31.12.2008 N 95 (том 2, листы 109, 110 и 119).

Посчитав, что выполненные работы являются работами по ремонту арендованных помещений магазина, затраты в суммах 212 385 руб. 98 коп. и 337 496 руб. ООО "Ампрод" включило в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год.

С возражениями обществом в инспекцию представлены копия акта приемки в эксплуатацию Государственной приемочной комиссией законченного строительством второго пускового комплекса Череповецкого химического завода от 27.12.1974 и копия проекта универмага на 18 рабочих мест по торговле продовольственными товарами и промышленными товарами N 4 (том 1, листы 125 - 133, том 2, листы 89 - 92).

Проанализировав представленные обществом в подтверждение затрат вышеперечисленные документы, экспликацию технического паспорта N N 1, 2, 14-23, 25, 28 помещений, находящихся на первом этаже двухэтажного здания (магазина), расположенного по адресу: Вологодская область, г. Череповец, территория ОАО "Аммофос" (условный номер 35:21:0:0:6845н, инвентарный номер 6845, бухгалтерский инвентарный номер 099239), инспекция установила, что арендованные средства общество учитывает на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства". При этом охранно-пожарная сигнализация и вентиляция ОАО "Аммофос" обществу не передавались, в перечне имущества, принятого налогоплательщиком в аренду и учтенного на указанном счете, отсутствуют. Согласно данным оборотно-сальдовой ведомости по счету 01 "Основные средства" на балансе общества охранно-пожарная сигнализация и вентиляция также не числятся.

В связи с этим налоговый орган сделал вывод о том, что в результате выполнения работ по этим договорам созданы новые самостоятельные объекты основных средств (охранно-пожарная сигнализация и вентиляция), которые являются амортизируемым имуществом, в связи с чем расходы на их создание не могут быть учтены при исчислении облагаемой налогом на прибыль базы на основании пункта 5 статьи 270 НК РФ, затраты общества следует квалифицировать как расходы на приобретение и установку основных средств, а не на ремонт арендованного имущества. В нарушение главы 25 НК РФ (в частности, статьи 256-259 Кодекса) налогоплательщиком при приобретении названного имущества самостоятельно не определен срок полезного использования, амортизационная группа и амортизационные отчисления, относимые на затраты при исчислении налога на прибыль.

Выявив данные нарушения, инспекция в оспариваемом решении указала на неправомерное включение обществом в состав расходов названных сумм (пункты 1.1 и 1.2 решения) и сделала вывод о завышении убытка при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год на общую сумму 549 881 руб. 98 коп. (212385,98 + 337496).

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 Кодекса для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями указанной главы.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

Пунктом 1 статьи 253 НК РФ предусмотрено, что расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав), расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии, расходы на освоение природных ресурсов; расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки, расходы на обязательное и добровольное страхование, прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Согласно пункту 2 этой же статьи расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

Как установлено пунктом 5 статьи 270 Кодекса, при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов осуществленных в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств.

В силу пункта 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом также признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

В соответствии с пунктом 1 статьи 258 Кодекса капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с Классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

С учетом положений статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган обязан подтвердить правильность своих выводов в оспариваемом налогоплательщиком решении. В то же время и налогоплательщик обязан документально подтвердить в целях исчисления налога на прибыль - наличие расходов и их экономическую обоснованность. При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Инспекция не оспаривает, что арендованные ООО "Ампрод" помещения используются им для организации торговли промышленными и продовольственными товарами, произведенные им затраты на ремонт помещений документально подтверждены и претензий к оформлению документов у нее не имеется.

Апелляционная инстанция считает, что налоговый орган представленными документами не доказал, что при проведении работ по вышеназванным договорам подряда имели место капитальные вложения в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, либо модернизация, техническое перевооружение объектов основных средств.

Как следует из материалов дела, согласно свидетельству о государственной регистрации права от 02.03.2001 серии ВО N 198749 и повторно выданному свидетельству о государственной регистрации права от 22.12.2009 серии 35-СК N 700332 (том 2, листы 87 и 88), переданные обществу в аренду помещения магазина принадлежат на праве собственности ОАО "Аммофос" на основании плана приватизации, утвержденного решением КУИ Вологодской области от 16.12.1992 N 549. Строительство указанного объекта осуществлялось в соответствии с проектом "Универмаг на 18 рабочих мест по торговле продовольственными товарами и промышленными товарами" (том 2, листы 93 - 96), который предусматривал наличие приточно-вытяжной механической вентиляции и устройство охранной сигнализации с применением пьезоэлектрического устройства "Кристалл" и приемной станции охранной сигнализации типа "Сигнал-12м".

Согласно акту рабочей комиссии N 4 (том 1, листы 125 - 133) и акту приемки в эксплуатацию Государственной приемочной комиссии законченного строительством объекта от 27.12.1974 (том 2, листы 89 - 92) работы по строительству универмага на 18 рабочих мест по торговле продовольственными и промышленными товарами выполнены по проекту.

Судом установлено, что выполненные работы соответствуют утвержденному проекту, который в составе универмага предусматривал наличие сигнализации и вентиляции, что свидетельствует о их наличии в помещениях магазина. При строительстве универмага в 1974 году и 16.01.1975 производилась пробная обкатка вентиляторов, что подтверждается соответствующими актами, представленными обществом (том 1, листы 136 и 137).

О наличии в арендованных ООО "Ампрод" помещениях магазина спорных объектов также свидетельствуют: письмо ОАО "Аммофос" от 19.01.2012 N 115-46/009, направленное в ответ на запрос общества от 28.12.2011 N 904-09/555 (том 6, листы 139 и 140), в котором сообщается, что вентиляция и охранно-пожарная сигнализация входят в состав здания магазина; взаимоотношения между обществом и ООО "Аммофос-Электросвязь", вытекающие из договора от 01.01.2007 N 926-30/05 на техническое обслуживание и ремонт оборудования связи и охранно-пожарной сигнализации (том 2, листы 131-143; том 3, листы 1-105), согласно которому ООО "Аммофос-Электросвязь" в период действия договора аренды помещений магазина до их ремонта оказывало обществу услуги по техническому обслуживанию и ремонту охранно-пожарной сигнализации, в том числе установленной в универмаге (приложение N 4 к договору); проект капитального ремонта торгового зала 2008 года (том 6, листы 134-138), которым предусматривался ремонт вентиляции и пожарной сигнализации.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно заключил, что материалами дела подтверждается наличие вентиляция и охранно-пожарная сигнализация в арендованном обществом магазине до его ремонта, произведенные обществом затраты в отношении охранно-пожарной сигнализации и вентиляции не являются затратами на создание новых объектов основных средств.

Условиями договора аренды с ОАО "Аммофос" предусмотрено, что ООО "Ампрод" за свой счет производит капитальный и текущий ремонт помещений, поддерживать арендуемые помещения и имущество в исправном состоянии, пригодном для их эксплуатации, не допуская порчи имущества арендодателя (пункт 3.2.1 договора). Использовать арендуемые помещения исключительно на цели, указанные в пункте 1.1 настоящего договора (пункт 3.2.2 договора). Пунктом 3.2.7 договора арендатору запрещено проводить реконструкцию арендованных помещений, переоборудования сантехники и других капитальных ремонтных работ без письменного согласия арендодателя. В соответствии с пунктом 3.2.8 договора аренды общество обязано производить неотделимые улучшения только с письменного согласия арендодателя; все неотделимые улучшения остаются в собственности арендодателя и возмещению не подлежат.

В данном случае ремонт магазина производился в соответствии с проектом на его капитальный ремонт.

Договором подряда от 17.11.2008 N 1, заключенным обществом с ОАО "Череповецпромстрой", предусмотрен капитальный ремонт помещений магазина. Стоимость работ по договору определяется договорной ценой, в соответствии с приложениями NN 1 и 2 (пункт 2.1 договора). Согласно расчету стоимости работ в приложении N 2 к договору (том 3, листы дела 111 и 112) в состав работ входят работы по вентиляции согласно смете N 08822-ЛС-07. Из акта о приемке выполненных работ за декабрь 2008 года от 25.12.2008 N 12/1 12-8 (том 3, листы дела 117 - 122) следует, что ОАО "Череповецпромстрой" выполнило работы в соответствии с вышеназванной сметой, в том числе монтаж вентиляционного оборудования, стоимость которого также предъявлена обществу.

Договором от 25.12.2008 N 926-25/08 предусмотрено выполнение ООО "Аммофос-Электросвязь" работ по капитальному ремонту охранно-пожарной сигнализации торгового зала из материалов подрядчика. В локальную смету N 08822-ЛС-9 на пожарную сигнализацию в рамках капитального ремонта торгового зала, согласованную сторонами договора (том 2, листы дела 103 - 108), включен монтаж оборудования и его стоимость. Соответствие выполненных работ условиям договора и согласованной сторонами смете подтверждается актом о приемке выполненных работ от 30.12.2008 N 10 (том 2, листы дела 111 - 116).

Проанализировав указанные документы, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что при ремонте охранно-пожарной сигнализации и вентиляции общество произвело монтаж нового оборудования, то есть произвело капитальные вложения. По мнению суда, совокупность перечисленных обстоятельств свидетельствует о том, что общество произвело капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, что в силу абзаца четвертого пункта 1 статьи 256 НК РФ признается амортизируемым имуществом.

Вместе с тем суд первой инстанции не учел следующее.

Понятия "достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, техническое перевооружение" даны в статье 257 "Порядок определения стоимости амортизируемого имущества" главы 25 НК РФ.

Термин "неотделимые улучшения" употреблен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 256 НК РФ той же главы применительно к капитальным вложениям в предоставленные в аренду основные средства. Несмотря на отсутствие официального определения названных улучшений для целей налогообложения, фактически к ним относятся любые преобразования имущества, которые нельзя классифицировать как текущий или капитальный ремонт.

Министерство финансов Российской Федерации в письмах от 04.05.2005 N 03-03-01-04/2/74, от 08.10.2008 N 03-03-06/2/140 и от 18.11.2009 N 03-03-06/1/763 разъяснило, что к капитальным вложениям относятся только те неотделимые улучшения, которые связаны с реконструкцией, модернизацией и техническим перевооружением имущества. Если расходы осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то такие затраты единовременно учитываются в составе прочих расходов как расходы на ремонт в соответствии со статьей 260 НК РФ.

Понятие "ремонт основных средств" также содержится в главе 25 НК РФ. В подпункте 2 пункта 1 статьи 253 данного Кодекса указано на отнесение расходов по ремонту основных средств и иного имущества (без уточнения вида ремонта - текущий или капитальный), а также по поддержанию их в исправном (актуальном) состоянии, к расходам, связанным с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Причем согласно статье 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, учитываются при исчислении налога на прибыль в размере фактических затрат в том отчетном периоде, в котором осуществлены. Это правило распространено и в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено (пункт 2 статьи 260 Кодекса).

Таким образом, глава 25 НК РФ предоставляет право налогоплательщику-арендатору учесть понесенные им на ремонт расходы в целях исчисления налога на прибыль, если указанные расходы соответствуют критериям, установленным статьей 252 Кодекса, и не возмещены арендодателем.

Оценив в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, апелляционная инстанция считает, что в рассматриваемом случае произведенные обществом расходы соответствуют критериям, установленным названной нормой Кодекса, и не возмещены арендодателем.

Доказательства наличия оснований для признания капитальными вложениями выполненных для общества подрядными организациями работ на арендованном объекте основных средств (то есть, работ, которые соответствуют приведенным в пункте 2 статьи 257 НК РФ понятиям достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, техническое перевооружение и которые связаны с совершенствованием производства, увеличением производственных мощностей, внедрением новой техники или технологий), инспекция суду не представила, в материалах дела их нет.

Кроме того, следует учитывать, что проект реконструкции здания не оформлялся. То есть проведенные работы не привели к технологическому переустройству здания. Система вентиляции и охранно-пожарной сигнализации выполняют прежние функции, их целевое назначение и технико-экономические показатели не изменились. Доказательств, опровергающих данное обстоятельство, налоговым органом не представлено. В решениях инспекции и суда не приведены доказательства того, что спорные работы носят характер реконструкции, что они повлекли переустройство существующего объекта основных средств, связанное с повышением его технико-экономических показателей, и осуществлялись по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Инспекция в ходе выездной проверки не проверяла, изменились ли в связи с проведенными ремонтными работами функциональное назначение вентиляции и охранно-пожарной сигнализации, а также их технико-экономические показатели.

В соответствии с положениями статей 95 и 96 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган наделен правом привлечения специалистов и экспертов, обладающих специальными знаниями и навыками, для разрешения возникающих технических вопросов. Инспекция предоставленным ей правом при наличии возражений налогоплательщика относительно характера выполненных работ не воспользовалась.

Поскольку затраты общества, отнесенные к ремонту здания, на приобретение вентиляционного оборудования, охранно-пожарной сигнализации и их монтаж в соответствии с условиями договора аренды связаны с осуществлением ремонта арендованного имущества, затраты на производство которого не возмещаются арендатору, направлены на восстановление систем вентиляции и сигнализации, то данные расходы не являются капитальными вложениями в понимании пункта 2 статьи 257 НК РФ, так как по своему характеру не относятся к случаям достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, увеличивающим первоначальную стоимость основных средств, последствия в виде изменения технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения не наступили, и не было изменено функциональное назначение арендуемых помещений.

Произведенные обществом спорные работы выполнялись для восстановления арендованных основных средств с целью надлежащего их использования по назначению, поэтому затраты по поддержанию торгового зала арендованного магазина, его неотъемлемых частей (вентиляции и охранно-пожарной сигнализации) как единого инвентарного объекта в исправном (актуальном) состоянии, относятся к расходам, связанным с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Следовательно, общество вправе единовременно включать в состав расходов 2008 года суммы 212 385 руб. 98 коп. и 337 496 руб., понесенные в связи с осуществлением ремонта арендованного имущества в соответствии с пунктом 2 статьи 260 НК РФ в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции считает жалобу общества подлежащей удовлетворению. Решение суда по данному эпизоду следует отменить, удовлетворив заявление общества о признании недействительным решения инспекции в этой части.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, при вынесении решения судом не допущено.

Поскольку апелляционная жалоба общества удовлетворена, понесенные им расходы по уплате государственной пошлины в размере 1000 руб. в соответствии со статьей 110 АПК РФ взыскиваются с инспекции в его пользу.

Руководствуясь статьями 110, 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Вологодской области от 22 мая 2012 года по делу N А13-12639/2011 отменить в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области от 23.05.2011 N 09-21/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уменьшения убытка общества с ограниченной ответственностью "Аммофос-продовольствие" при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год в размере 549 881 руб. 98 коп. (586 318 руб. 42 коп. - 36 436 руб. 44 коп.) по эпизоду доначисления налога на прибыль в размере расходов общества с ограниченной ответственностью "Аммофос-продовольствие" на замену оборудования вентиляции и пожарно-охранной сигнализации арендованного магазина.

В указанной части решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области от 23.05.2011 N 09-21/19 признать не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и недействительным.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Аммофос-продовольствие" расходы по государственной пошлине за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции в сумме 1000 руб.

Председательствующий

Н.С. Чельцова

Судьи

Н.Н. Осокина В.И. Смирнов