Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 13 августа 2012 г. N 08АП-4925/12

город Омск

13 августа 2012 г.

Дело N А46-14047/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 09 августа 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 августа 2012 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,

судей Киричёк Ю.Н., Кливера Е.П.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Сердитовой Н.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-4925/2012) общества с ограниченной ответственностью "Мегалит" на решение Арбитражного суда Омской области от 28.04.2012 по делу N А46-14047/2011 (судья Третинник М.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Мегалит" (ИНН 5507082553, ОГРН 1065507039620)

к инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска

о признании недействительным решения N 14-18/017130 ДСП от 14.07.2011 (акт выездной налоговой проверки N 14-18/009273 ДСП от 21.04.2011),

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью "Мегалит" - Афонина Е.В. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N 7 от 27.10.2011 сроком действия на три года); после перерыва также Мерцалова Т.И. (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности N б/н от 08.08.2012 сроком действия на один год);

от инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска - Пуртова Е.В. (удостоверение, по доверенности N 03-29/031307 от 30.11.2011 сроком действия на один год); Приймак В.Н. (удостоверение, по доверенности N 03-15/010840 от 28.05.2012 сроком действия на один год); Битель В.М. (удостоверение, по доверенности N 03-36/000108 от 11.01.2012 сроком действия до 11.01.2013),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Мегалит" (далее по тексту - ООО "Мегалит", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска (далее по тексту - ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска, налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) N 14-18/07130 ДСП от 14.07.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (акт выездной налоговой проверки N 14-18/009273 ДСП от 21.04.2011) по налогу на добавленную стоимость.

Одновременно с заявленными требованиями ООО "Мегалит" просило взыскать с ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска судебные расходы, понесенные заявителем, в сумме 500 000 руб.

Решением по делу арбитражный суд отказал в удовлетворении заявленных ООО "Мегалит" требований в полном объеме, не найдя оснований для их удовлетворения. В этой связи заявление ООО "Мегалит" о взыскании судебных расходов также оставлено арбитражным судом без удовлетворения.

При этом арбитражный суд исходил из того, что представленные налогоплательщиком для проведения налоговой проверки документы содержат недостоверные сведения и противоречат фактическим обстоятельствам дела, опровергающим факт приобретения товара - бензина газового стабильного (далее по тексту - БГС) в рамках заключенных договоров с контрагентами налогоплательщика: ООО "Агрострой", ООО "Сибзернопродукт", а также перевозку товара (ООО "АгроОмскснаб"). Кроме того, арбитражным судом признано необоснованным занижение обществом налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на суммы полученных предоплат.

Не согласившись с принятым решением, ООО "Мегалит" обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме, ссылаясь на нарушение судом первой инстанции норм материального права, неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, а также несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

В обоснование апелляционной жалобы ООО "Мегалит", не соглашаясь с изложенным выше выводом суда первой инстанции, указывает, что БГС приобретался ООО "Мегалит" с целью его перепродажи. Приобретенный бензин был в дальнейшем реализован контрагентам общества с наценкой, с суммы наценки налог на добавленную стоимость уплачен, что, по мнению подателя апелляционной жалобы, свидетельствует об экономической целесообразности сделок и об отсутствии факта получения ООО "Мегалит" необоснованной налоговой выгоды. При этом арбитражный суд не оценил доводы налогового органа о притворности договоров N 485 от 03.08.2009 на приобретение БГС у ООО "Агрострой" и N 1365 и N 1365/1 от 23.07.2009 на приобретение БГС у ООО "Сибзернопродукт". В подтверждение реальности договоров поставки БГС налогоплательщиком налоговому органу в ходе выездной налоговой проверки был представлен также договор на оказание услуг, заключенный с ООО "Прием, хранение и сбыт нефтепродуктов" (далее по тексту - ООО "ПХС НП") N 409 от 06.07.2009, согласно пункту 2.1.1. которого ООО "ПХС НП" оказывало услуги налива при приеме и отпуске нефтепродуктов.

Кроме того, податель апелляционной жалобы не согласен с выводом налогового органа, поддержанным судом первой инстанции, о нереальности договора N 403 от 01.07.2009 в части оказания транспортно-экспедиционных услуг со ссылкой на то, что в представленных в ходе выездной налоговой проверки документах (отчет на оказанные услуги и акт выполненных работ) не содержится расшифровки услуг, не указаны маршруты перевозок, вид и количество перевезенных нефтепродуктов. При этом арбитражный суд указал, что ООО "Мегалит" не представило доказательства в подтверждение реальности сделки по оказанию транспортно-экспедиционных услуг на сумму 2 514 000 руб. ( в т.ч. НДС 383 567 руб. 80 коп.), в то время как такие документы были представлены налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган в ходе апелляционного обжалования решения инспекции, а затем в материалы арбитражного дела.

Податель апелляционной жалобы также не согласен с решением инспекции в части вывода налогового органа, поддержанного судом первой инстанции, о неправомерном проведении зачета несуществующей задолженности ООО "СибТрейд" перед ООО "Мегалит" в сумме 41 381 089 руб. 93 коп., что, по мнению инспекции, привело к искусственному созданию дебиторской задолженности ООО "Сибирский запад" перед ООО "Мегалит" по договору поставки N 493 от 23.09.2008 и, как следствие, к неправомерному зачету задолженности ООО "Мегалит" перед ООО "Сибзернопродукт" по возврату авансовых платежей на данную сумму. Как указывает податель апелляционной жалобы, этот вывод противоречит акту экспертного исследования N 150/17.1 от 03.02.2012, составленному ФБУ Омская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации.

В представленном до начала судебного заседания отзыве ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска просит оставить обжалуемое решение арбитражного суда без изменения как законное и обоснованное, а апелляционную жалобу ООО "Мегалит" - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители ООО "Мегалит" поддержали требования, изложенные в апелляционной жалобе, просили решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представители ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска с доводами апелляционной жалобы не согласились, поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просили оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле и присутствовавших в судебном заседании, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска была проведена выездная налоговая проверка ООО "Мегалит" по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, по итогам которой составлен акт N 14-18/009273 ДСП от 21.04.2011 и принято решение N 14-18/017130 ДСП о привлечении ООО "Мегалит" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания 6 771 700 руб. штрафа за неуплату сумм налога в результате занижения налоговой базы.

Кроме того, данным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДС в общей сумме 33 858 498 руб. и пени за просрочку уплаты НДС по состоянию на 14.07.2011 в сумме 6 776 332 руб. 35 коп.

В порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации, указанное решение обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган, который по результатам рассмотрения соответствующей жалобы принял решение N 16-17/15363 от 13.10.2011 об оставлении решения налогового органа без изменения, апелляционной жалобы налогоплательщика - без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции N 14-18/07130 ДСП от 14.07.2011 не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, ООО "Мегалит" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

28.04.2012 Арбитражным судом Омской области принято обжалуемое ООО "Мегалит" в апелляционном порядке решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

Исходя из положений статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Условия предъявления налога на добавленную стоимость к вычету определены пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету.

Анализ статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53, представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 указанного постановления).

1. Как следует из содержания оспариваемого решения ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска, основанием для его вынесения послужили выводы налогового органа о необоснованном получении налогоплательщиком налоговой выгоды и отсутствии реальных хозяйственных взаимоотношений с контрагентами общества (ООО "Агрострой", ООО "Сибзернопродукт"), от лица которых представлены документы на получение вычета по НДС. Указанные выводы основаны налоговым органом на следующих обстоятельствах.

Между ООО "Мегалит" и ООО "Агрострой" был заключен договор поставки N 485 от 03.08.2009, согласно которому ООО "Агрострой" (продавец) обязуется передать, а ООО "Мегалит" (покупатель) принять и оплатить товар (нефтепродукты), кроме того, между сторонами были заключены дополнительные соглашения от 04.08.2009 и от 12.08.2009, согласно которым ООО "Агрострой" обязуется отгрузить в адрес ООО "Мегалит" бензин газовый стабильный (БГС) в количестве 4 000 тонн, а ООО "Мегалит" оплатить полученный товар в срок до 30.09.2009. В адрес ООО "Мегалит" были выставлены счета-фактуры на поставку 4042,703 тн. БГС на общую сумму 89 060 672 руб. 12 коп., в том числе НДС - 13 585 526 руб. (счет-фактура N 2 от 06.08.2009 на сумму 44 592 702 руб., в том числе НДС - 6 802 276,58 руб., N 3 от 12.08.2009 на сумму 44 467 970 руб. 12 коп., в том числе НДС - 6 783 249 руб. 68 коп.). Суммы НДС включены обществом в книгу покупок и учтены в налоговых вычетах в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2009 года.

Кроме того, согласно первичным документам, а также регистрами бухгалтерского учета ООО "Мегалит" такой же объем БГС в течение двух недель был повторно приобретен заявителем у ООО "Сибзернопродукт". Последним в адрес ООО "Мегалит" были выставлены счета-фактуры на поставку 4035,254 тн. БГС на общую сумму 89 005 000 руб., в том числе НДС - 13 577 034 руб. 53 коп. (счет-фактура N 311 от 18.08.2009 на сумму 56 024 111 руб., в том числе НДС - 8 546 050 руб. 83 коп., N 31 от 20.08.2009 на сумму 32 980 889 руб., в том числе НДС - 5 030 983 руб. 70 коп.). Суммы НДС были также включены обществом в книгу покупок и учтены в налоговых вычетах в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2009 года.

Как следовало из представленных документов и подтверждается ООО "Мегалит" в апелляционной жалобе, БГС приобретался ООО "Мегалит" с целью его перепродажи. При этом, как указывает податель апелляционной жалобы, приобретенный бензин был в дальнейшем реализован контрагентам общества с наценкой, что, по его мнению, свидетельствует об экономической целесообразности сделки и об отсутствии факта получения ООО "Мегалит" необоснованной налоговой выгоды.

Изложенная позиция подателя апелляционной жалобы расценивается апелляционным судом как несостоятельная и опровергающаяся совокупностью установленных инспекцией в ходе выездной налоговой проверки обстоятельств.

Вывод налогового органа о неправомерном заявлении ООО "Мегалит" в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2009 года вычета по НДС в сумме 13 585 526 руб. (ООО "Агрострой) основывается на отсутствии документального подтверждения осуществления хозяйственных операций в отсутствие реальности сделки по первоначальному приобретению БГС у ООО "СибАгро" (согласно документам, представленным налогоплательщиком на проверку, первоначальным поставщиком БГС в объеме 4042,703 тн. в адрес ООО "Аргострой" являлось ООО "Сибагро") и дальнейших сделок на складе ООО "ПХС НП", где, по утверждению ООО "Мегалит", происходило хранение и передача товара.

В апелляционной жалобе, возражая против изложенных выводов налогового органа, ООО "Мегалит" указывает, что факт поставки товара подтверждается товарной накладной ТОРГ - 12, оформленной в соответствии с требованиями законодательства. Общество обращает внимание на то, что покупатель не участвовал в правоотношениях по перевозке бензина, продавец выполнил свои обязательства по поставке товара с момента его передачи покупателю на складе и составления сторонами товарной накладной по форме ТОРГ -12.

В подтверждение чего налогоплательщик ссылается на договор на оказание услуг, заключенный с ООО "Прием, хранение и сбыт нефтепродуктов" (ООО "ПХС НП") N 409 от 06.07.2009, согласно пункту 2.1.1. которого ООО "ПХС НП" оказывало услуги налива при приеме и отпуске нефтепродуктов. По утверждению подателя апелляционной жалобы, продавец (ООО "Агрострой") передал ООО "Мегалит" БГС на нефтебазе ООО "ПХС НП", расположенной по адресу: г. Омск, ул. 3-я Молодежная, д. 20, БГС в количестве 2025,1 тн. 06.08.2009, в количестве 2017,603 тн. - 12.08.2009. Затраты на общую стоимость поставленного БГС составили 89 060 672 руб. 12 коп. (в том числе НДС - 13 585 526 руб. 26 коп.), что подтверждается первичными бухгалтерскими документами.

Изложенное, по мнению подателя апелляционной жалобы, является достаточным доказательством реальности происхождения как самого товара, так и поставки спорного объема БГС именно от указанного контрагента (ООО "Агрострой").

Указанные доводы подателя апелляционной жалобы не находят своего подтверждения в фактических обстоятельствах дела.

ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска в ходе проверки был исследован вопрос о производителе спорного БГС. Непосредственно руководителем ООО "Мегалит" Кульманом Е.В. неоднократно в ходе допросов было указано, что производителем БГС (а согласно первому допросу от 16.06.2010 и местом перехода права собственности) являлось ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ". Налогоплательщиком был также представлен паспорт качества на БГС, завизированный начальником топливной лаборатории ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ", Цыпленковой Н. К.

Для проверки реальности сделок по купле-продаже бензина (в том числе фактического наличия товара в объемах, отраженных в документах) налоговым органом проведены мероприятий налогового контроля в отношении ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ", ООО "ПХС НП".

По результатам данных мероприятий установлено, что ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ" являлось подрядчиком по переработке давальческого сырья (сырой нефти), представляемого ЗАО ВСП "Процессинг" (непосредственного давальца сырья и собственника нефтепродуктов производства ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ"). Согласно пояснениям директора ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ" Масленкова С. В. (протокол допроса свидетеля от 19.07.2010) ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ" оказывало услуги по переработке нефти только для ЗАО ВСП "Процессинг", при этом самостоятельно реализацией полученных нефтепродуктов не занималось, все нефтепродукты передавались ЗАО ВСП "Процессинг". Собственного транспорта для перевозки нефтепродуктов ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ" не имеет, отгрузка нефтепродуктов в адрес третьих лиц происходит по письменным заявкам ЗАО ВСП "Процессинг" в транспорт покупателей.

Согласно показаниям гр. Казанцева Ю. А. (начальника товарно-сырьевого парка ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ" в 2009 году, в чьем ведении находились прием и отгрузка нефтепродуктов, прием заявок на отгрузку, оформление товарно-транспортных накладных), кроме сырой нефти в 2009 году на хранение в ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ" никаких других нефтепродуктов не поступало. Бензин газовый стабильный (БГС) в период 2009 года хранился только переработанный из нефти ЗАО ВСП "Процессинг".

Ни Масленков С.В., ни Казанцев Ю.А. об организациях ООО "Сибагро", ООО "Агрострой" ничего не слышали, заявки на отгрузку нефтепродуктов от данных организаций в распоряжение ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ не поступали.

Указанные показания подтверждаются сведениями книги продаж ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ" за 3 квартал 2009 года, из которой следует, что ООО "СибАгро", ООО "Агрострой", ООО "Мегалит" покупателями нефтепродуктов, в том числе БГС, не являлись. При этом согласно представленному отчету подрядчика - ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ", в результате переработки сырой нефти в августе 2009 года, с учетом остатка за июль 2009 года, было получено 2842,83 тн. БГС тяжелый (далее - БГСт), из которых 2756,222 тн. передано давальцу сырья - ЗАО ВСП "Процессинг".

За период апрель-август 2009 года ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ" произведенный БГСт передало частично заказчику - ЗАО ВСП "Процессинг", которым далее реализовал его в адрес: ООО "Паритет", ООО КК "Держава" (основной покупатель), грузополучателем части бензина являлось ООО "ПХС НП", ООО "Сибирский транзит". Организации - ООО "СибАгро", ООО "Агрострой" в книге продаж ЗАО ВСП "Процессинг" также отсутствуют.

Согласно анализу выписки движения денежных средств по расчетному счету ООО КК "Держава" поступлений денежных средств за нефтепродукты, хранение нефтепродуктов от организаций: ООО "Агрострой", ООО "СибАгро" в проверяемом периоде не установлено.

Таким образом, фактическое приобретение ООО "Сибагро", ООО "Агрострой" БГС производства ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ" не подтверждено.

В апелляционной жалобе в доказательство реальности прохождения объемов БГС в заявленном количестве через нефтебазу ООО "ПХС НП" в 2009 году налогоплательщик ссылается на показания директора ООО "ПХС НП" Брауна И.О., опуская тот факт, что Браун И. О. свидетельствовал и о том, что непосредственно от указанного в товарных накладных и счетах-фактурах поставщика - ООО "Агрострой", равно как и от предыдущего поставщика - ООО "СибАгро", заявленные объемы на территорию ООО "ПХС НП" не поступали. Кроме того, Браун И.О. указывает иной период отгрузки (2010 год), нежели в представленном реестре отгрузок к договору N 409 от 06.07.2009 и в товарных накладных, представленных налогоплательщиком в ходе проверки, на которые имеются ссылки в апелляционной жалобе.

При этом по условиям договоров, заключенных с ООО "Агрострой" (договор N 485 от 03.08.2009), ООО "СибТрейд" (договор N 440 от 22.07.2009), цена на БГС принимается на условиях франко-склад продавца (покупателя) и включает в себя стоимость сертификации товара, стоимость погрузки и НДС. Франко ("свободный") - условие договора купли-продажи, согласно которому покупатель свободен от провозной платы до места, обусловленного договором. Указанные условия поставки соответствуют условиям поставки FCA в редакции Международных правил толкования торговых терминов "Инкотермс 2000". Согласно данному термину продавец осуществляет передачу товара для вывоза указанному покупателем перевозчику, в обусловленном месте. При этом поставка считается выполненной, если определенный пункт находится в помещениях (франко-склад) продавца, (покупателя), когда товар загружен в транспортное средство перевозчика, указанного покупателем или другим лицом, действующим от его имени. Обязанность по заключению договора перевозки по условиям FCA также возложена на покупателя. Продавец вправе по просьбе покупателя заключить договор перевозки самостоятельно, но и в этом случае за счет и на риск покупателя.

С учетом содержания вышеуказанных договоров, суд апелляционной инстанции поддерживает выводы налогового органа о том, что расходы по перевозке нефтепродуктов в случае их реального передвижения с территории ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ" на территорию ООО "ПХС НП" должны были нести в первом случае ООО "Агрострой", во втором - ООО "Мегалит".

Наличие товарной накладной ТОРГ-12, на которую ссылается податель апелляционной жалобы, свидетельствует об отсутствии транспортной доставки БГС в установленные места его хранения силами покупателя либо продавца. Кроме того, в ходе проверки установлено, что у продавцов БГС, у покупателей БГС транспортные средства отсутствуют, следовательно, означенный бензин должен был в августе 2009 года каким-то образом находиться (поступить на хранение, быть произведенным на заводе) на территории либо ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ", либо ООО "ПХС НП".

Отсутствие товарно - транспортной накладной формы N 1-Т на складе места хранения, слива - налива свидетельствует об отсутствии транспортной доставки данного БГС силами третьих лиц. Следовательно, вышеуказанный БГС, предназначенный для реализации ООО "Агрострой", в августе 2009 года уже должен был находиться на территории ООО "ПХС НП" либо должен был быть доставлен собственным транспортом, находящимся у ООО "Мегалит", что, как следует из показаний Подопелова А.Т. (водитель ООО "Мегалит"), Нора А.Ф. (директор ООО "ПХС НП" в проверяемом периоде), Попова Д.Е. (ведущий специалист ООО "ПХС НП"), не имело место в действительности, поскольку на территории ООО "ПХС НП" объем БГС, заявленный налогоплательщиком в товарных накладных за 3 квартал 2009 года, отсутствовал.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки не нашел подтверждения факт хранения на территории ООО "ПХС НП" для ООО "Сибагро", ООО "Агрострой", ООО "Мегалит" БГС, поступающего железнодорожным транспортом.

Что касается сделки ООО "Мегалит" с ООО "Сибзернопродукт", то в результате мероприятий налогового контроля, проведенных в отношении последнего, инспекцией установлено, что указанное юридическое лицо имеет признаки миграции (юридический адрес организации в проверяемом периоде: г. Омск, ул. Октябрьская, д. 120 (является также юридическим адресом ООО "СибАгро" в период совершения сделки по приобретению БГС), почтовый адрес, указанный в означенных договорах: г. Омск, ул. Звездова, д. 2 (является также юридическим адресом ООО "Мегалит", ООО "Агрострой", ООО "Сибтрейд" в период совершения сделки), далее юридический адрес: г. Омск, пер. Больничный, д. 6 (ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска)).

В ходе проведения проверки установлено, что между ООО "Мегалит" и ООО "Сибзернопродукт" в проверяемом периоде имели место давние договорные правоотношения, касающиеся как приобретения, так и поставки ГСМ. У ООО "Сибзернопродукт" в проверяемом периоде приобретались дизельное топливо, автомобильные бензины, газовый конденсат. Согласно показаниям Сухих В.М. (директора ООО "Сибзернопродукт"), полученным в ходе выездной проверки, поставщиком дизельного топлива являлось ОАО "Газпромнефть-Омск" (данная информация нашла свое подтверждение в представленных ОАО "Газпромнефть-Омск" по запросу налогового органа документах: договорах, товарных накладных). При этом согласно представленным ОАО "Газпромнефть-Омск" по требованию налогового органа документам данная организация не являлась поставщиком БГС на Омском рынке в проверяемом периоде, в том числе для ООО "Сибзернопродукт".

Проверкой также установлено, что рассматриваемая поставка БГС в августе 2009 года являлась разовым эпизодом во взаимоотношениях ООО "Сибзернопродукт" и ООО "Мегалит".

Согласно показаниям руководителя ООО "Сибзернопродукт" С.М. Сухих БГС, реализованный в адрес ООО "Мегалит", приобретен ООО "Сибзернопродукт" у ООО "СибТрейд"; доставка от поставщика к покупателю не производилась, в связи с тем, что смена права собственности между ними происходила без вывоза с места его хранения, а именно: на территории ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ".

Согласно пояснениям руководителя ООО "Мегалит" Кульмана Е.В. (протокол допроса от 13.10.2009) его не интересовало происхождение БГС. Физическое местонахождение приобретенного БГС у ООО "Сибзернопродукт" Кульман Е.В. также не проверял.

Между тем, как уже отмечалось выше, фактическое наличие спорного объема БГС, его производство, хранение, доставка в ходе проверки не подтверждены: на территории ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ", заявленные к приобретению объемы БГС в указанный согласно документам период, не находились; на территорию ООО "ПХС НП" от имени первоначальных поставщиков - ООО "СибАгро", ООО "Агрострой" БГС также не поступал.

Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска был установлены и подтверждаются имеющимися в материалах дела доказательствами следующие обстоятельства:

- отсутствие приобретенного ООО "Мегалит" у ООО "Агрострой" в заявленном количестве товара в указанном налогоплательщиком месте производства (ЗАО ВСП "Крутогорский НПЗ") с учетом фактически выработанных производителем в соответствующий период объемов;

- отсутствие в период совершения сделки факта реального поступления товара в заявленном количестве в указанное налогоплательщиком место отгрузки (ООО "ПХС НП") от имени ООО "Агрострой"; от имени предыдущего поставщика ООО "Сибагро". Имеющиеся в материалах проверки документы и показания должностных лиц ООО "ПХС НП" свидетельствуют лишь о намерениях указанных поставщиков произвести отгрузку;

- отсутствие у проверяемого налогоплательщика и его контрагентов - перепродавцов заявленного объема товара документов и затрат, свидетельствующих о фактическом хранении товара на территории ООО "ПХС НП" (с учетом ежесуточных остатков);

- отсутствие у проверяемого налогоплательщика и его контрагентов - перепродавцов заявленного объема товара, документов и затрат, свидетельствующих о фактическом перемещении товара от заявленного места производства к месту его отгрузки;

- отсутствие у предыдущих перепродавцов товара ООО "Агрострой", ООО "Сибагро" необходимого имущества, необходимых разрешительных документов для осуществления деятельности по хранению и транспортировке нефтепродуктов, отсутствие платежей за нефтепродукты в адрес третьих лиц по расчетным счетам указанных организаций.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом налогового органа о том, что указанные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о создании налогоплательщиком фиктивного документооборота в отсутствие реальных хозяйственных отношений с контрагентами ООО "Агрострой", ООО "Сибзернопродукт", от лица которых представлены документы на налоговый вычет.

В этой связи, оценив проведенные налоговым органом контрольные мероприятия и имеющиеся в материалах дела доказательства, суд первой инстанции обоснованно констатировал наличие в представленных налогоплательщиком документах недостоверных сведений, что свидетельствует о необоснованности заявленной им налоговой выгоды.

В апелляционной жалобе ООО "Мегалит" указывает на то, что взыскание сумм НДС с одного и того же объема приобретенного БГС (13 577 034 руб. 53 коп. + 13 585 526 руб. 26 коп. = 27 162 560 руб. 80 коп.) приведет к неосновательному обогащению бюджета за счет средств налогоплательщика, поскольку судом первой инстанции установлен факт перепродажи закупленного товара. По мнению подателя апелляционной жалобы, дальнейшая реализация спорного БГС подтверждает факт реального существования спорного товара.

В судебном заседании представитель ООО "Мегалит" дополнил доводы апелляционной жалобы в данной части указанием на то, что, исключая указанные суммы НДС из состава налоговых вычетов, ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска, тем не менее, не исключила соответствующие суммы из реализации товаров, формирующей объект обложения налогом на добавленную стоимость.

По убеждению суда апелляционной инстанции, утверждение заявителя о реальном существовании приобретенного товара со ссылкой на его дальнейшую реализацию, не может служить основанием для отмены оспариваемого решения налогового органа, поскольку налоговая выгода в силу процитированных выше положений Налогового кодекса Российской Федерации может быть признана обоснованной только в случае представления налогоплательщика достоверных документов, что не имеет место в рассматриваемой ситуации.

Заявитель, подтвердив лишь соблюдение формальных требований к документальному подтверждению произведенных расходов, в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представил достоверные доказательства в подтверждение обоснованности расходов по сделкам с указанными выше контрагентами.

При этом ссылка ООО "Мегалит" на необоснованное неисключение инспекцией из реализации товаров сумм последующей реализации БГС не принимается судом апелляционной инстанции во внимание, поскольку в данном конкретном случае налоговый орган не проверял фиктивность либо наличие сделок по реализации БГС в дальнейшем в силу того, что сам налогоплательщик, в том числе в ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции, утверждает об их реальности.

Следовательно, основания для уменьшения налоговой базы по НДС на суммы указанных реализаций БГС у налогового органа согласно нормам законодательства Российской Федерации о налогах и сборах отсутствовали.

2. Податель апелляционной жалобы также оспаривает вывод ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска, содержащийся в решении N 14-18/07130 ДСП от 14.07.2011, об отсутствии реального характера взаимоотношений с ООО "АгроОмскснаб" по факту оказания транспортно-экспедиционных услуг налогоплательщику на сумму 2 514 000 руб. (в том числе НДС - 383 567 руб. 80 коп.).

Как установлено в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции и подтверждается материалами дела, между ООО "Мегалит" и ООО "АгроОмскснаб" заключен договор поставки от 01.07.2009 N 403. По условиям данного договора ООО "АгроОмскснаб" (продавец) обязуется передать, а ООО "Мегалит" (покупатель) принять и оплатить нефтепродукты. Согласно пункту 4 данного договора, транспортно-экспедиционные услуги оплачиваются покупателем отдельно. Во исполнение договора ООО "АгроОмскснаб" в течение 3 квартала 2009 года в адрес ООО "Мегалит" произвело поставку нефтепродуктов (газового конденсата, дизельного топлива) и 30.09.2009 выставило счет-фактуру N 34 за оказанные транспортно-экспедиционные услуги на сумму 2 514 000 руб. (в том числе НДС - 383 567 руб. 80 коп.).

В результате мероприятий налогового контроля, проведенных в отношении ООО "АгроОмскснаб", установлено, что организация создана незадолго до совершения сделки (зарегистрирована по адресу: г. Омск, ул. Октябрьская, 120), расчетный счет открыт в Омском филиале ОАО Банк ВТБ. ООО "АгроОмскснаб" использовало общую систему налогообложения по основному виду деятельности оптовая торговля зерном, является "мигрирующей" организацией. В результате анализа выписки банка по расчетному счету организации фактов осуществления арендных и коммунальных платежей в адрес каких-либо организаций и физических лиц в проверяемом периоде не установлено. Согласно данным уполномоченных государственных органов ООО "АгроОмскснаб" не имело в собственности какого-либо недвижимого имущества, транспортных средств. Численность работников организации по данным представленной отчетности в проверяемом периоде составила 1 человек.

Выставленное в адрес ООО "АгроОмскснаб" требование от 22.06.2010 (по месту регистрации в г. Санкт-Петербурге) вернулось с отметкой "организация не найдена". По информации Межрайонной ИФНС России N 7 по г. Санкт-Петербургу организация не представляет отчетность с момента постановки на учет, расчетный счет организации закрыт 18.03.2010. Вызванная для дачи пояснений Брюханова Е.А. (учредитель и руководитель ООО "АгроОмскснаб") в налоговый орган для дачи пояснений не явилась.

В ходе проведения выездной проверки в результате анализа выписки банка по расчетному счету организации установлено, что денежные средства в адрес ООО "АгроОмскснаб" в основном поступают от ООО "Сибирский Запад" и ООО "Сибзернопродукт" за транспортные услуги и в течение одного - двух расчетных дней перечисляются в адрес ОАО "Черлакагросервис" (за автотранспортные услуги); также денежные средства со счета перечислены за автотранспортные услуги в адрес ИП Пилипенко В.К., ИП Скиба Л.С.

По требованию налогового органа ООО "Мегалит" в подтверждение факта оказания транспортно-экспедиционных услуг силами ООО "АгроОмскснаб" были представлены: акт от 30.09.2009 N 34 (согласно которому оказаны "услуги по договору" в количестве 1 условной единицы на сумму 2 514 000 руб.); отчет по договору от 30.09.2009 (согласно которому оказаны транспортно-экспедиционные услуги ООО "Мегалит" по перевозке ГСМ).

В апелляционной жалобе ООО "Мегалит" указывает, что в вышестоящий налоговый орган в ходе апелляционного обжалования решения налогового органа в подтверждение факта реального оказания услуг по рассматриваемому договору были представлены также следующие документы: копия поручения поставщику-экспедитору на сопровождение около 190 тн. груза; копия экспедиторской расписки от 01.07.2009; копия поручения поставщику- экспедитору на сопровождение около 201 тн. груза; копия экспедиторской расписки от 03.08.2009; копия письма N 116 от 14.07.2009; копия поручения экспедитору на сопровождение около 1050 тн. дизельного топлива; копия экспедиторской расписки на сопровождение 1050 дизельного топлива от 14.07.2009.

Эти же документы, как указывает податель апелляционной жалобы, представлены в материалы дела и не были оценены судом первой инстанции.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы ООО "Мегалит", изложенные в апелляционной инстанции, со ссылкой на указанные документы, поскольку, с учетом указанных выше и установленных в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства, приходит к выводу, что представленные налогоплательщиком документы содержат неполную информацию о подлежащем к перевозке грузе и условиях его транспортировки.

В соответствии с пунктом 18 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 N 554 (далее по тексту - Правила), опасные, скоропортящиеся и иные грузы, требующие специальных условий перевозки, принимаются экспедитором только при представлении клиентом в письменной форме информации об условиях их транспортировки.

Экспедиторская расписка подтверждает только факт приема груза, а непосредственно сама перевозка, в том числе опасного груза, должна подтверждаться товарно-транспортными документами (накладными, путевыми листами).

В связи с тем, что в ходе выездной проверки установлено отсутствие возможности у ООО "АгроОмскснаб" осуществлять перевозки опасных грузов собственными силами, в состав транспортно-экспедиционных документов, подтверждающих оказание услуг, по убеждению суда апелляционной инстанции, должен входить также договор перевозки, заключенный экспедитором с третьим лицом, который в настоящем случае не представлен.

Следует также отметить, что экспедиторская расписка предоставляет экспедитору право владения грузом до момента передачи его клиенту либо указанному им грузополучателю. На даты же составления экспедиторских расписок, представленных налогоплательщиком впоследствии (01.07.2009, 03.08.2009), по верному замечанию налогового органа, ООО "Мегалит" еще не являлось собственником указанного в них количества газового конденсата и не могло передать экспедитору какое-либо право на груз.

Так, газовый конденсат в количестве 189,156 тн. около 190 тн. согласно расписке от 01.07.2009 поступил в собственность ООО "Мегалит" только 27.07.2009, а газовый конденсат в количестве 201.229 тн. около 201 тн. согласно расписке от 03.08.2009 поступил в собственность ООО "Мегалит" только 06.08.2009 (карточка товара по номенклатуре "газовый конденсат" за 3 квартал 2009 года). Дизельное же топливо в количестве 1056,676 тн. около 1050 тн. согласно вновь представленной расписке от 14.07.2009 поступило в собственность ООО "Мегалит" от ООО "СибТрейд" только 04.08.2009 (карточка товара "дизельное топливо летнее" за период с 01.01.2009 по 31.12.2009).

Кроме того, по требованию налогового органа от грузополучателя (ООО "ПХС НП") в ходе проверки не получено каких - либо документов, подтверждающих поступление газового конденсата на территорию ООО "ПХС НП" от ООО "АгроОмскснаб".

Далее, в соответствии с пунктом 2 статьи 2 Федерального закона от 11.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно - экспедиционной деятельности" правилами транспортно-экспедиционной деятельности определяется: перечень экспедиторских документов (документов, подтверждающих заключение договора транспортной экспедиции); требования к качеству экспедиционных услуг; порядок оказания экспедиционных услуг.

Согласно пункту 5 Правил транспортно-экспедиционной деятельности экспедиторскими документами являются: поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно - экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции); экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя); складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение).

Пунктом 7 Правил транспортно-экспедиционной деятельности установлено, что экспедиторские документы являются неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции и составляются в письменной форме.

Пунктом 8 Правил транспортно-экспедиционной деятельности предусмотрено, что для оказания транспортно-экспедиционных услуг клиентом выдается заполненное и подписанное им поручение экспедитору. Оформленное в установленном порядке поручение экспедитору должно содержать достоверные и полные данные о характере груза, его маркировке, весе, объеме, а также о количестве грузовых мест.

Экспедиторская расписка выдается экспедитором клиенту при приеме груза и предоставляет экспедитору право владения грузом до момента передачи груза клиенту либо указанному им грузополучателю по окончании перевозки (пункт 12 указанных Правил).

С учетом содержания процитированных норм налогоплательщик обязан подтвердить как факты передачи поставщиками груза (товара) перевозчику, так и выдачи груза перевозчиком получателю путем предоставления соответствующих документов (товарно - транспортных накладных по форме N 1-Т), которые в рассматриваемом случае также не представлены.

При этом информация, содержащаяся в счетах - фактурах и иных первичных документах, представленных налогоплательщиком, должна быть достоверной.

Требование о достоверности первичных документов содержится в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Данные документы должны содержать такие обязательные реквизиты, как наименование документа, дату его составления, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Таким образом, представляемые налогоплательщиками документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога должны отвечать требованиям достоверности, непротиворечивости и согласованности.

С учетом установленных по делу обстоятельств о невозможности оказания ООО "АгроОмскснаб" транспортно-экспедиционных услуг по перевозке нефтепродуктов, суд апелляционной приходит к выводу, что представленные налогоплательщиком документы не опровергают выводы налогового органа о нереальности оказанных услуг.

Ссылка представителя ООО "Мегалит" в судебном заседании суда апелляционной инстанции на то, что ООО "АгроОмскснаб" не только оказывало транспортные услуги заявителю, но и осуществляло контроль за деятельностью водителей налогоплательщика (установка датчиков во избежание несанкционированного слива бензина), судом апелляционная отклоняется как не находящая своего подтверждения в представленных обществом документах, а, кроме того, не опровергающая изложенный выше вывод апелляционного суда об отсутствии факта реального оказания услуг.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции полагает, что при отсутствии доказательств совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод об обратном, на чем в апелляционной жалобе настаивает ООО "Мегалит", не может быть сделан.

Таким образом, вывод налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды со ссылкой на предоставление недостоверных документов и отсутствие реальности осуществленных хозяйственных операций подтверждается материалами дела, что повлекло правомерный отказ инспекции в предоставлении налоговых вычетов в заявленном обществом размере по рассматриваемым сделкам.

3. ООО "Мегалит" также оспаривает исключение инспекцией из налогооблагаемого оборота суммы полученной частичной оплаты от ООО "Сибзернопродукт" в 3 квартале 2008 года в размере 41 381 089 руб. 93 коп. по договорам N 35 от 09.01.2008 и N 43 от 25.01.2008, что, по мнению налогового органа, привело к занижению суммы НДС, подлежащего уплате за 3 квартал 2008 года, на 6 312 369 руб. 65 коп.

Указанный вывод налогового органа основан на недействительности тройственного зачета N 1826 на сумму 339 078 805 руб. 75 коп., осуществленного между налогоплательщиком, ООО "Сибирский Запад" и ООО "Сибзернопродукт" 41 381 089 руб. 93 коп. Налоговый орган посчитал, что данный зачет возможен только в сумме 297 697 715 руб. 82 коп. ввиду неправомерного проведения зачета несуществующей задолженности ООО "СибТрейд" перед ООО "Мегалит" в сумме 41 381 089 руб. 93 коп., что привело к искусственному созданию дебиторской задолженности ООО "Сибирский запад" перед ООО "Мегалит" по договору поставки N 493 от 23.09.08 и, как следствие, к неправомерному зачету задолженности ООО "Мегалит" перед ООО "Сибзернопродукт" по возврату авансовых платежей на данную сумму.

По утверждению подателя апелляционной жалобы, изложенная позиция налогового органа, поддержанная судом первой инстанции, противоречит имеющимся в деле доказательствам, а именно: акту экспертного исследования N 150/17.1 от 03.02.2012, составленному по заявлению общества ФБУ Омская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации, а также приложенным к нему доказательствам: соглашениям о переводах долга между ООО "Сибирский запад" и ООО "Мегалит" от 30.09.2008 и письмам от ООО "СибТрейд" о невозможности предъявления векселя ООО "Мегалит" к оплате с соглашением о расторжении договора N 465 от 05.09.2008, от ООО "Мегалит" в адрес ООО "СибТрейд" с согласием принять вексель от 01.10.2008, исх. N 168 от 30.09.2008 от ООО "СибТрейд" в адрес ООО "Мегалит" (в связи с расторжением договора N 465 от 05.09.2008 покупки векселей ООО "Мегалит") с предложением подписать соглашения о переводах долга вместо соглашений о зачетах N 359/508, N 365/512, N 365/511, N 364/513.

Как указывает податель апелляционной жалобы, в указанном экспертном исследовании специалистом установлено отражение в бухгалтерском учете ООО "Мегалит" операций по сторнированию зачетов N 363, 364, 365, 359 в связи с их аннулированием, отражение проведения зачета N 1826, соглашений о переводе долга от 30.09.2008, а также подтверждено существование задолженности на момент проведения зачета N 1826/504 от 30.09.2009 в сумме 339 078 805 руб. 75 коп., все проводки отражены в бухгалтерском учете ООО "Мегалит" на счетах 76.1, 60.1.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доводы лиц, участвующих в деле, доказательства, представленные ими в материалы дела, в том числе указанное экспертное исследование N 150/17.1 от 03.02.2012, суд апелляционной инстанции также не находит оснований для отмены оспариваемого решения инспекции и обжалуемого решения суда первой инстанции в рассматриваемой части.

Согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации зачет является одним из способов прекращения обязательств.

В соответствии со статьёй 410 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. По смыслу указанной статьи для проведения взаимозачета необходимо соблюдение нескольких обязательных условий, в том числе таких, как:

- требования, являющиеся предметом зачета, должны быть встречными, то есть участники зачета одновременно должны быть по отношению друг к другу и должниками, и кредиторами;

- требования, являющиеся предметом зачета, не должны быть досрочными, зачет возможен только в отношении тех требований, срок исполнения которых наступил или их исполнение может быть востребовано в любой момент;

- необходима действительность и бесспорность предъявляемых к зачету требований на момент заявления о зачете.

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки и подтверждается материалами дела, между ООО "Мегалит", ООО "Сибирский запад" и ООО "СибТрейд" составлены соглашения о зачете от 30.09.2008 N 363, N 364, N 365, N 359 (частично, в размере 106 213 руб. 65 коп.) на общую сумму 41 381 089 руб. 93 коп. Согласно пояснениям главного бухгалтера ООО "Мегалит" Денесюк С. Н. основанием данных зачетов явился договор купли-продажи векселей N 465 от 05.09.2008.

Проверкой также установлено, что 16.09.2008 ООО "Мегалит" выпущен собственный простой процентный вексель номинальной стоимостью 41 381 089 руб. 93 коп., сроком гашения - по предъявлению, но не ранее 01.12.2008. Данный вексель был передан ООО "СибТрейд" по акту приема-передачи от 20.09.2008. Денежных средств от ООО "СибТрейд" 20.09.2008 не поступало, равно как и по состоянию на 30.09.2008 (дата расторжения данного договора), что подтверждается журналами операций по счетам 50 "Касса", 51 "Расчетный счет". По состоянию на указанную дату в бухгалтерском учете ООО "Мегалит" проведена бухгалтерская проводка: Дт 60 Кт 76, субконто ООО "СибТрейд" - отражены операции по зачету взаимных требований по соглашениям N N 363, 364, 365, 359 (частично).

30.09.2008 договор купли-продажи векселей от 05.09.2008 N 465 между ООО "Мегалит" и ООО "СибТрейд" расторгнут, вексель номиналом 41 381 089 руб. 93 коп. возвращен векселедателю (ООО "Мегалит") по акту приема-передачи от 30.09.2008.

В соответствии с Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (в редакции, действующей в проверяемом периоде) "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" (далее - План счетов) забалансовые счета предназначены для обобщения информации о наличии и движении ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении организации (арендованных основных средств, материальных ценностей на ответственном хранении, в переработке и т.п.), условных прав и обязательств, а также для контроля за отдельными хозяйственными операциями. Бухгалтерский учет указанных объектов ведется по простой системе.

Планом счетов не предусмотрено отражение дебиторской и кредиторской задолженности на забалансовых счетах, для учета такой задолженности предусмотрены счета учета расчетов - 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Проверкой установлено, что дебиторская задолженность ООО "СибТрейд", образовавшаяся по состоянию на 20.09.2008, не нашла свое отражение на вышеперечисленных счетах (в том числе на сч. 76).

Кроме того, согласно пункту 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию", утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 02.08.2001 N 60н (в редакции, действующей в проверяемом периоде) (далее по тексту - ПБУ 15/01), в случае если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели. При поступлении в организацию заемщика материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке - с отнесением указанных затрат на прочие расходы организации-заемщика.

Проценты по причитающемуся к оплате векселю организацией-векселедателем должны отражаться обособленно от вексельной суммы как кредиторская задолженность. Начисленные проценты на вексельную сумму должны отражаться организацией-векселедателем в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления, или равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств.

Суммы, полученные организацией по размещению собственных векселей, в зависимости от срока их обращения должны отражаться по кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным займам и кредитам" или на счете 67 "Расчеты по долгосрочным займам и кредитам" по субсчету "Векселя выданные".

При этом на момент проверки в бухгалтерском учете налогоплательщика отсутствовали указанные проводки, что подателем апелляционной жалобы по существу не оспаривается. Денежные средства по спорному векселю в адрес ООО "Мегалит" не поступали, договор купли - продажи векселей расторгнут, вексель, как уже отмечалось выше, возвращен обществу, в связи с чем суд апелляционной инстанции соглашается с выводом инспекции об отсутствии оснований для зачета встречных требований.

Таким образом, на момент проведения зачетов N 363, 364, 365, 359 (частично) от 30.09.2008 у ООО "СибТрейд" отсутствовала подлежащая гашению зачетом задолженность, равно как и у ООО "Мегалит" подлежащее удовлетворению действительное требование. Поскольку на момент подписания соглашений о проведении обозначенных взаимозачетов между ООО "Мегалит" и ООО "СибТрейд" отсутствовали обязательственные отношения, соглашения о проведении взаимозачетов в данной части являются ничтожными сделками, так как направлены на прекращение несуществующих обязательств.

Указанный вывод соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2000 N 6088/99, согласно которой многостороннее соглашение о взаимозачете имеет право на существование как договор, хотя и не предусмотренный прямо действующим гражданским законодательством, но в то же время ему не противоречащий. Вместе с тем, в многостороннем зачете не могут участвовать лица, не обязанные кому-либо из участников зачета. Осуществление такого зачета возможно только при наличии круговой задолженности у его участников, т.е. каждый из участников зачета связан с другими взаимными требованиями.

Таким образом, зачесть можно лишь обязательство, не выполненное в срок и превратившееся в задолженность. Если обязательство предусматривает или позволяет определить день его исполнения или период времени, в течение которого оно должно быть исполнено, оно подлежит исполнению в этот день или в любой момент в пределах данного периода (пункт 1 статьи 314 Гражданского кодекса Российской Федерации). К зачету встречное требование можно предъявить только после наступления срока исполнения обязательства, но не ранее. Нельзя зачесть обязательство по договору, исполнение которого не было начато ни одной из сторон. В этом случае обязательства сторон остаются исключительно на бумаге и в задолженность не переходят. Зачесть можно только взаимные долги.

Поскольку, как уже отмечалось выше, на дату 20.09.2008 денежные средства в адрес ООО "Мегалит" не перечислялись, равно как не было и иных форм оплаты, выдача ООО "Мегалит" 20.09.2008 собственного векселя, по верному замечанию инспекции, не привела к возникновению у сторон сделки гражданско-правовых последствий, вытекающих как из договора купли-продажи, так и из договора займа (не были перечислены денежные средства и по состоянию на 30.09.2008 - день расторжения договора и возврата векселя).

В данном случае возврат векселя нельзя рассматривать как его предъявление к погашению, так как срок оплаты по векселю не ранее 01.12.2008. Согласно показаниям гр. Денесюк С. Н. (главного бухгалтера ООО "Мегалит") договор в обоснование возврата векселя между сторонами не составлялся, предусмотренные по векселю проценты в адрес ООО "СибТрейд" не выплачивались. Неотражение в бухгалтерском учете операций по приему - передаче векселя является упущением в учете (протокол допроса свидетеля от 14.10.2010).

Таким образом, как обоснованно констатирует ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска в оспариваемом решении, у ООО "Мегалит" по состоянию на 30.09.2008 не имелось подлежащих удовлетворению действительных требований к ООО "СибТрейд" (невозможно требовать от займодавца предоставления суммы займа, а возможно лишь расторжение договора: одностороннее либо по согласию сторон, что и имеет место в рассматриваемом случае). У ООО "СибТрейд", в свою очередь, отсутствовала реальная задолженность перед ООО "Мегалит", что подтверждается регистрами бухгалтерского учета, представленными обществом по субконто "ООО "СибТрейд" - в журнале операций по счету 76 "расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - субконто ООО "СибТрейд", отсутствует дебиторская задолженность в размере 41 381 089 руб. 93 коп. (Дт 76) по состоянию на 20.09.2008.

Как пояснила главный бухгалтер заявителя Денесюк С. Н., подписавшая договор купли-продажи со стороны ООО "Мегалит", данный факт является упущением в учете, сам же вексель был учтен на забалансовом счете 002. Вместе с тем предоставить распечатку по данному счету Денесюк С. Н. отказалась, пояснив, что записи по нему не ведутся.

Суд апелляционной инстанции также обращает внимание, что документы, подтверждающие доводы налогоплательщика об отражении на забалансовом счете данной задолженности и операций с простым собственным векселем, не представлены ООО "Мегалит" ни в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, ни в ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки инспекцией были установлены следующие обстоятельства:

- факт долевого участия одного из учредителей ООО "Сибзернопродукт" Сухих М.С. в деятельности ООО "Мегалит" (доля участия в период с 16.05.2008 по 25.01.2010 - 75%);

- факт долевого участия главного бухгалтера ООО "Сибзернопродукт" гр. Умаровой Е. В. в деятельности ООО "Сибирский запад" (доля участия в период с 14.07.2008 по 15.10.2008 - 100%);

- факт долевого участия директора ООО "Мегалит" Кульмана Е. В. в деятельности ООО "СибТрейд" (доля участия в период с 05.07.2006 по 28.10.2008 - 100%);

- отсутствие воли сторон (ООО "Мегалит", ООО "Сибзернопродукт") на исполнение договоров поставки N N 35, 43 от 09.01.2008 и 25.01.2008, что подтверждается односторонним исполнением договоров со стороны ООО "Сибзернопродукт" в течение 2008 года (в течение 2008 года в адрес ООО "Мегалит" во исполнение данных договоров поступило более 1 млрд. руб. при практическом отсутствии отгрузки), а также отсутствием претензий со стороны ООО "Сибзернопродукт" за срыв сроков поставки (показания свидетеля Сухих В. М. от 16.06.2010 г.), на что уже обращалось внимание выше.

При данных обстоятельствах признание проверяющими сделок по соглашению о зачете взаимных требований N N 363, 364, 365, 359 (частично) на 41 381 089 руб. 93 коп. ничтожными осуществлено правомерно в силу установления факта отсутствия самой задолженности ввиду возврата означенного векселя.

Что касается ссылки подателя апелляционной жалобы на акт экспертного исследования N 150/17.1 от 03.02.2012, то, по убеждению суда апелляционной инстанции, данный акт не опровергает изложенных выше выводов инспекции и установленных по делу обстоятельств.

Так, согласно данному акту соглашение о переводе долга от 30.09.2008 на сумму 264 293 110 руб. 62 коп. (по представленным к проверке документам соглашение о зачете на указанную сумму) отражено в бухгалтерском учете ООО Мегалит проводкой Дт 60.1 (Сиб. Запад) Кт 60.1 (Сибтрейд).

В материалах проверки имеется журнал операций по счету 60.1 субконто "Сибтрейд", где указанная операция, действительно, нашла свое отражение, но только с содержанием операции "зачет Сибирский запад - Сибтрейд". Данный журнал сформирован и заверен ООО "Мегалит" 09.06.2010 и, как обоснованно обращает внимание инспекция в представленном отзыве на апелляционную жалобу, не содержит сторнировочных записей и исправительных проводок по переводу долга.

Таким образом, со стороны ООО Мегалит имеет место выборочное исправление регистров бухгалтерского учета, что не соответствует правилу двойной записи, применяемому при формировании последних. В ходе судебного разбирательства в судах первой и апелляционной инстанций, а также на исследование эксперту указанный журнал операций не представлен, что свидетельствует о проведении исследования на основании неполного пакета документов по спорной сделке.

При этом апелляционный суд обращает внимание, что третьей стороной сделки - ООО "Сибтрейд" в ходе выездной проверки документы по требованию налогового органа, касающиеся оспариваемой сделки (акты приема-передачи векселя, договор купли-продажи веселя, а также деловая переписка по возврату векселя, представленная налогоплательщиком в материалы дела), представлены не были, что отражено в оспариваемом решении инспекции.

Таким образом, проведенное экспертом исследование основывается на иных документах и записях бухгалтерского учета, чем те, которые были представлены налогоплательщиком к проверке, а потому не опровергает изложенные выше выводы налогового органа.

При данных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что, отказав в удовлетворении заявленных ООО "Мегалит" требований в полном объеме, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение. Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы ООО "Мегалит" в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на общество. Поскольку в рассматриваемой ситуации при подаче апелляционной жалобы на решение арбитражного суда о признании недействительным решения налогового органа обществу надлежало уплатить государственную пошлину в размере 1000 руб. 00 коп., а ООО "Мегалит" уплатило 2000 руб. 00 коп., 1000 руб. 00 коп. государственной пошлины подлежит возврату обществу.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Омской области от 28.04.2012 по делу N А46-14047/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Мегалит" из федерального бюджета 1000 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 24.05.2012 N 153.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.Е. Иванова

Судьи

Ю.Н. Киричёк Е.П. Кливер