Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 23 августа 2012 г. N 10АП-5225/12

г. Москва

23 августа 2012 г.

Дело N А41-45614/11

Резолютивная часть постановления объявлена 16 августа 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 августа 2012 года.

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кручининой Н.А.,

судей Александрова Д.Д., Коновалова С.А.,

при ведении протокола судебного заседания: Светловой Е.С.,

при участии в заседании:

от заявителя (ООО "БИАКСПЛЕН М", ИНН: 5012025520, ОГРН: 1035002460250) - Ельникова И.В., представитель по доверенности N 26 от 29.12.2011, Уянаева О.Б., представитель по доверенности N 27 от 29.12.2011,

от заинтересованного лица (Межрайонная ИФНС России N 20 по Московской области) - Иванченко О.В., представитель по доверенности N 03-11/1002 от 27.12.2011, Васильева И.И., представитель по доверенности N 03-11/0202 от 29.03.2012,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 20 по Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 24.04.2012 по делу N А41-45614/11,

принятое судьей Захаровой Н.А.,

по заявлению ООО "БИАКСПЛЕН М" к Межрайонной ИФНС России N 20 по Московской области о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "БИАКСПЛЕН М" (далее - ООО "БИАКСПЛЕН М", налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 20 по Московской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 36 от 14.07.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения общества к ответственности по ст.123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 6 792 руб. и предложения уплатить его, по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа за неуплату (не полную уплату) сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 69 845 руб., налога на имущество в размере 1 558 руб. и предложения уплатить их, в части доначисления НДС в размере 1 638 148 руб., налога на доходы иностранных юридических лиц в размере 298 282 руб. и налога на имущество в размере 11 691 руб., в части начисления пени по НДС в размере 447 055 руб., по налогу на доходы иностранных юридических лиц в размере 160 060 руб., по налогу на имущество в размере 4 497 руб. и предложения уплатить их, а также в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в указанной части.

Решением Арбитражного суда Московской области от 24.04.2012 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с решением суда первой инстанции? Межрайонная ИФНС России N 20 по Московской области обратилась в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просила оспариваемый судебный акт отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы.

Представитель ООО "БИАКСПЛЕН М" против удовлетворения апелляционной жалобы возражал по доводам, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, решение суда первой инстанции считает законным и обоснованным.

Рассмотрев апелляционную жалобу, изучив материалы дела, выслушав мнение представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о наличии правовых оснований для ее частичного удовлетворения в силу нижеследующего.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Межрайонная ИФНС России N 20 по Московской области провела выездную налоговую проверку ООО "БИАКСПЛЕН М" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.

По итогам проведенных контрольных мероприятий инспекцией был составлен акт от 10.05.2011N 20, на основании которого принято решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 14.07.2011N 36, согласно которому общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 6 792 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа по НДС и по налогу на имущество в размере 81 502 руб., начислены пени в сумме 866 951 руб., а также предложено уплатить недоимку по налогам в сумме 4 169 840 руб.

Не согласившись с выводами инспекции, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Московской области, по итогам рассмотрения которой было принято решение N 16-16/081811 от 16.11.2011, в соответствии с которым решение инспекции изменено путем отмены доначислений по налогу на прибыль в размере 1 128 265 руб., суммы пени в размере 25 241 руб., а также уменьшения убытков в размере 6 104 931 руб., по НДС в размере 647 684 руб., штраф в размере 10 099 руб., суммы пени в размере 195 885 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения и утверждено.

Как следует из материалов дела, основанием для принятия оспариваемого решения в части доначисления ООО "БИОКСПЛЕН М" налога на имущество в сумме 11 691 руб., соответствующих пени в сумме 4497 руб. и штрафа в сумме 1 558 руб. послужил тот факт, что налогоплательщиком занижена налогооблагаемая база по налогу на имущество, в связи с не включением в среднегодовую стоимость имущества, расходов по укладке асфальтобетонного покрытия в сумме 2 125 390 руб., поскольку данные работы произведены как создание нового объекта основных средств, или как модернизация или реконструкция основного средства, но не как выполненные работы по ремонту, как указано в счете - фактуре от 20.10.2004 N 23.

Согласно представленным в материалы дела доказательствам, укладка асфальтобетонного покрытия проводилась в 2004 году как ремонт амортизируемого объекта "внутризаводские дороги и асфальтированные площадки", что подтверждается актом приема-передачи ОС N А00000034 от 20.11.2003, числящегося на балансе общества с 20.11.2003.

Судом первой инстанции установлено, что в 2007 году общество приняло к вычету НДС по счету-фактуре N 23 от 20.10.2004, в связи с тем, что ни в 2004 году, ни в более поздние сроки НДС к вычету не предъявлялся.

В силу статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 N 129-ФЗ и статье 313 НК РФ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет.

На основе первичных документов, договоров на выполнение работ по ремонту, смет, актов выполненных работ и т.д. можно определить: какие работы произведены, ремонт или реконструкция и модернизация, а так же к какому виду расходов нужно отнести произведенные расходы - к капитальным вложениям (модернизация, дооборудование, реконструкция), то есть на увеличение первоначальной стоимости основного средства или ремонту - к текущим расходам. Первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерская отчетность, если не предусмотрено иное, должны храниться 5 лет (п. 1 ст. 17 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ). Прочие документы, которые, так или иначе, связаны с исчислением и уплатой налогов должны храниться четыре года (пп. 8 п. 1 ст. 23, пп. 5 п. 3 ст. 24 НК РФ).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, расходы по укладке асфальтобетонного покрытия проводились в 2004 году, учетная первичная и прочая документация в ходе налоговой проверки не проверялась, в связи с тем, что не входит в период проведения выездной налоговой проверки.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о том, что квалификация произведенных затрат документально подтверждена быть не может, является законным и обоснованным. Доказательств обратного ни суду первой инстанции, ни апелляционному суду не представлено.

Таким образом, позиция инспекции, основанная на доначислении налога на имущества на основании предъявленного счета-фактуры, без ссылки на первичные документы, являющихся основанием для исчисления налога на имущество, в том числе документов подтверждающих затраты и без установления факта списания затрат в проверяемом периоде, противоречат методике и принципу исчисления налогов, а также подпункту 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ согласно которому в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах.

Кроме того, как установлено судом первой инстанции, налоговым органом в 2006 году проводилась выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налогов, в том числе: налога на прибыль и налога на имущество за 2004-2005 годы. Проверка проводилась сплошным методом проверки предоставленных первичных бухгалтерских документов, журналов - ордеров, ведомостей аналитического и синтетического учета, главной книги, книг покупок и продаж, счетов-фактур и т.п.

В результате проведенной проверки по налогу на имущество нарушений не установлено о чем был составлен Акт от 29.12.2006N 226.

Согласно подпункту 12 пункта 3 статьи 10 НК РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

В соответствии с частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Документов, свидетельствующих о правонарушениях, вмененных обществу и послуживших основанием для доначисления налога на имущество, налоговым органом суду не представлено, в связи с чем, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что доначисление налога на имущество в сумме 11 691 руб., пени в сумме 4 497 руб. и штрафа в сумме 1 558 руб. не основано на нормах налогового законодательства.

В качестве основания для вынесения оспариваемого решения, налоговый орган также указывает, что налогоплательщик в нарушение пункта 3 статьи 24, пункта 2 статьи 284, пунктов 1, 2 статьи 310 НК РФ не исполнил обязанность налогового агента, выплачивающего доход, по исчислению и удержанию сумм налога с доходов, полученных иностранных организаций за перевозку грузов. Налог с дохода иностранной организации подлежал исчислению в сумме 160 060 руб.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, ООО "БИАКСПЛЕН М" в 2007 - 2008 годах заключало следующие договоры на оказание транспортно-экспедиционных услуг с иностранными юридическими лицами, на основании которых указанным иностранным организациям было выплачено вознаграждение (доход): договор N И/Э-14-06 от 02.10.2007 с фирмой "WALL Group" в сумме 25.680 EUR; договор N Е/У-7-8 от 24.01.2008 с фирмой SIA "DTM-SERVICE" в сумме 3.537 EUR; договор N Д03/01 от 01.03.2008 с фирмой "MST Shipping services LTD", в сумме 5.957 USD; договор N И/Э-03/01/08 от 03.01.2008 с фирмой "COMWAY S.A." в сумме 4.323 EUR; договору N 214/1007 от 01.07.2007 с фирмой "INTER- RAVA Sp.z.o.o." в сумме 4.700 EUR; договору N 214/2007 от 01.07.2007 с фирмой "Eurofreight Logistics Inc." в сумме 30.750 EUR.

Предметом указанных договоров является организация собственными или привлеченными силами выполнение услуг, связанных с международной перевозкой автомобильным транспортом грузов общества и экспедиторское обслуживание грузов общества.

Вместе с тем, ООО "БИАКСПЛЕН М" в 2007 году выплатило доход в виде процентов по договору займа компании "DENVER PRODUCTION Limited", Республика Кипр.

В соответствии с частью 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента - грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором.

В соответствии с частью 2 статьи 801 ГК РФ условия выполнения договора транспортной экспедиции определяются соглашением сторон, если иное не установлено законом о транспортно-экспедиционной деятельности, другими законами или иными правовыми актами.

В силу статьи 805 ГК РФ, если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц.

Возложение исполнения обязательства на третье лицо не освобождает экспедитора от ответственности перед клиентом за исполнение договора.

Как следует из буквального толкования условий договоров на оказание транспортно-экспедиционной деятельности, место их заключение является г. Москва, следовательно, применимым правом, регулирующим правоотношения сторон по договору и вытекающие из их исполнения, является законодательство Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 309 НК РФ установлен перечень видов доходов, полученных иностранной организацией (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью такой иностранной организации через постоянное представительство в Российской Федерации), которые относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты в Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ к таким доходом относятся доходы от международных перевозок. При этом под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средствам или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации.

Доходы от международных перевозок не включают доходы от оказания экспедиторских услуг, следовательно, к ним не применяется порядок налогообложения от источника выплат в Российской Федерации.

Данная позиция приведена также и в письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 03.04.2008 N 03-08-05, письме Министерства финансов РФ от 07.06.2006 N 03-08-05.

Следовательно, у российской организации не возникает обязанности по удержанию налога на доходы организаций из средств, выплачиваемых иностранной компании по договору транспортной экспедиции в отношении доходов по оплате услуг по экспедированию грузов.

Услуги по экспедированию и транспортировке грузов подлежат налогообложению налогом на прибыль в Российской Федерации только в случае, если деятельность иностранной компании, осуществляющей данные услуги, приводит к образованию постоянного представительства. В этом случае иностранная компания самостоятельно в порядке, предусмотренном ст. 307 НК РФ, исполняет обязанность по уплате налога на прибыть организаций.

Как следует из материалов дела, в том числе согласно выписке с расчетного счета налогоплательщика, в адрес иностранных юридических лиц налогоплательщиком осуществляясь оплата за транспортно-экспедиционные услуги.

Доказательств того, что фирма "WALL Group", фирма SIA "DTM-SERVICE", фирма "MST Shipping services LTD", фирма "COMWAY S.A.", фирма "INTER- RAVA Sp.z.o.o." и фирма "Eurofreight Logistics Inc." непосредственно осуществляли перевозку грузов общества, то есть выступали в качестве перевозчика, в материалах дела не имеется, не содержится таких указаний и в оспариваемом ненормативном акте налогового органа.

Из представленных перевозочных документов следует, что в качестве перевозчиков выступали третьи лица, привлеченные фирмой "WALL Group", фирмой SIA "DTM-SERVICE", фирмой "MST Shipping services LTD", фирмой "COMWAY S.A.", фирмой "INTER- RAVA Sp.z.o.o.", фирмой "Eurofreight Logistics Inc.", в связи с исполнением принятых на себя обязательств по договору транспортно-экспедиционной деятельности.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделан правильный вывод об отсутствии у инспекции правовых оснований для предложения налогоплательщику удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного налога на прибыль с доходов, полученных иностранной организацией от источника в Российской Федерации, начисления пени за несвоевременную уплату налога и привлечения общества к ответственности по статье 123 НК РФ.

Также решение инспекции в части предложения обществу уплатить налог с дохода, выплаченного иностранной организации, является неправомерным, так как в силу подпункта 1 пункта 3 статьи 24, пункта 1 статьи 310 НК РФ, данный налог подлежит перечислению в бюджет за счет средств, выплачиваемых иностранной организацией, а не налогового агента.

Ссылка налогового органа на не подтверждение иностранной компанией своего постоянного местонахождения в государстве, с которой у Российской Федерации заключено соглашение об избежании двойного налогообложения (пп. 4 п. 2 ст. 310, ст. 312 НК РФ), также неправомерна, поскольку это обстоятельство не имеет правового значения при налогообложении доходов, не подпадающих под действие п. 1 ст. 309 НК РФ.

Указанная правовая позиция сформирована в постановлениях ВАС РФ от 30.09.2008 N 2747/08, от 08.07.2008 N 3770/08, от 20.09.2011 N 5317/11.

Также, решением налогового органа от N 36 от 14.07.2011 установлено, что налогоплательщиком неправомерно применены вычеты по налогу на добавленную стоимость по взаимоотношениям с контрагентами ООО "Элегия Трейд" и ООО "Тесоро", в связи с тем, что производя зачет за приобретенный товар векселями, общество не перечислило сумму НДС платежным поручением ООО "Элегия Трейд" и ООО "Тесоро".

Как следует из материалов дела, между заявителем и ООО "Элегия Трейд" был заключен договор купли - продажи векселей, согласно которому приобретает 72 векселя номинальной стоимости 1 000 000 руб. за 68 400 000 руб. принятые по актам приема - передачи векселя отражены по данным бухгалтерского учета на счетах 76.5 и 58 в сумме 68 400 000 руб.

Как установлено судом первой инстанции и не опровергается материалами дела, общество перечислило денежные средства ООО "Элегия Трейд" в полном объеме в размере 68 400 000 руб.

В рамках проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что между заявителем (покупатель) и ООО "Теросо" был заключен договор купли - продажи векселей от 20.09.2007 N В01/07 и от 01.10.2007 N В02/07, согласно которым общество приобретает 4 векселя номинальной стоимости 1 000 руб. за 4 000 руб. По условиям договора вексельная сумма подлежит оплате по предъявлению.

Таким образом, с момента получения обществом от ООО "Теросо" и ООО "Элегия Трейд" векселей, правоотношения между указанными лицами регулируются нормами вексельного законодательства Российской Федерации.

12.12.2007 ООО "БИАКСПЛЕН М" (покупатель) были заключены договоры поставки N ПО207ЭТ с ООО "Элегия Трейд" (поставщик) и NПО107Т с ООО "Тесоро", предметом которых является поставка гранулированного полипропилена.

По условиям пункта 3.2 указанных договоров покупатель оплачивает 100% стоимости поставляемого товара согласно выставленному счету, оплата производилась векселями, эмитентом которых является поставщик.

Оплата по вышеуказанным договорам была произведена путем зачета на основании актов приема - передачи простых векселей от 12.03.2008 к договору поставки N ПО207Т от 12.12.2007 (простые векселя серии ЭТ N0009446, ЭТ N0009447, ЭТ N0009448, ЭТ N0009449 со сроком по предъявлении, но не ранее 08.12.2008; серии ЭТ N0009450, ЭТ N0009451 со сроком по предъявлении, но не ранее 10.12.2008) и от 09.04.2008 к договору поставки NПО107Т от 12.12.2007 (простые векселя серии ТА N000218 со сроком по предъявлении, но не ранее 26.03.2008; ТА N000219, ТА N000220, ТА N000221 со сроком по предъявлении, но не ранее 01.04.2008) на сумму 6 000 000 руб., в том числе НДС 915 264 руб.

Платежные документы по перечислению НДС представлены не были, что, явилось основанием для отказа в применении налогового вычета.

Признавая оспариваемое решение инспекции в указанной части незаконным, суд первой инстанции исходил из того, что при зачете взаимных требований суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные контрагентом, считаются уплаченными и подлежат вычету в порядке, установленном п. 1 ст. 172 НК РФ, то есть при наличии надлежаще оформленного счета-фактуры и после принятия товара (работ, услуг) на учет.

Однако судом первой инстанции не учтено следующего.

В зависимости от цели передачи вексель может использоваться в качестве способа оформления договора займа (статья 815 Гражданского кодекса Российской Федерации), в качестве предмета договора купли-продажи - ценной бумаги, как средство расчетов с контрагентами.

Поскольку вексель характеризуется абстрактностью закрепленного в нем обязательства (т.е. независимостью от основания его выдачи), то сама по себе передача векселя, не может отождествляться с получением выручки от реализации данного товара, а получение векселя порождает вексельное правоотношение, которое не обязывает предъявлять вексель к оплате векселедателю.

В силу статьи 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Как следует из материалов дела на момент подписания актов приема - передачи простых векселей от 12.03.2008 к договору поставки N ПО207Т от 12.12.2007 срок платежа по простым векселям ООО "Элегия Трейд" серии ЭТ N0009446, ЭТ N0009447, ЭТ N0009448, ЭТ N0009449 со сроком по предъявлении, но не ранее 08.12.2008; серии ЭТ N0009450, ЭТ N0009451 со сроком по предъявлении, но не ранее 10.12.2008) не наступил.

Согласно пункту 33 Положению о переводном и простом векселе, утвержденному постановлением ЦИК СССР СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341 переводный вексель может быть выдан сроком:

по предъявлении;

во столько-то времени от предъявления;

во столько-то времени от составления;

на определенный день.

Переводные векселя, содержащие либо иное назначение срока, либо последовательные сроки платежа, недействительны.

Пунктом 34 указанного Положения установлено, что переводный вексель сроком по предъявлении оплачивается при его предъявлении. Он должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его составления. Векселедатель может сократить этот срок или обусловить срок более продолжительный. Эти сроки могут быть сокращены индоссантами.

Векселедатель может установить, что переводный вексель сроком по предъявлении не может быть предъявлен к платежу ранее определенного срока. В таком случае срок для предъявления течет с этого срока.

В силу пункта 77 Положения о переводном и простом векселе 77 к простому векселю применяются, поскольку они не являются несовместимыми с природой этого документа, постановления, относящиеся к переводному векселю и касающиеся, в том числе: срока платежа (статьи 33 - 37); платежа (статьи 38 - 42).

Согласно абз. 2 пункта 34 Положения о векселе векселедатель может установить, что переводный вексель сроком по предъявлении, не может быт предъявлен к платежу ранее определенного срока. В таком случае срок для предъявления течет с этого срока.

Данное положение не содержит в себе запрета на досрочное предъявление векселя к оплате, ранее указанного в нем срока. Более того, Положение о векселе не только не содержит в себе подобных запретов, но и подтверждает возможность досрочного погашения векселя в пункте 40 Положения о векселе, однако с оговоркой, что плательщик, который платит до наступления срока, делает это за свой страх и риск.

Простым векселям ООО "Элегия Трейд" простые векселя серии ЭТ N 0009446, ЭТ N 0009447, ЭТ N 0009448, ЭТ N 0009449 подлежат оплате в следующий срок: по предъявлении, но не ранее 08.12.2008;а простые векселя серии ЭТ N 0009450, ЭТ N 0009451: по предъявлении, но не ранее 10.12.2008.

Следовательно, обязанность по оплате указанных векселей возникает с момента их предъявления - 08.12.2008 и 10.12.2008, соответственно.

Простые векселя ООО "Теросо" подлежат оплате в следующий срок по предъявлении: серии ТА N 000218 не ранее 26.03.2008; ТА N 000219, ТА N 000220, ТА N 000221 не ранее 01.04.2008, то есть на момент составления акта приема-передачи векселей от 09.04.2008 срок платежа по векселям наступил.

В Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.12.1997 N 4863/97 и от 03.03.1998 N 7076/97 разъяснено, что предъявление векселя к оплате не является актом продажи имущества, поскольку согласно статье 815 ГК РФ вексель удостоверяет обязательство займа. Аналогичные выводы содержатся и в письмах УФНС России по г. Москве от 21.04.2011 N 20-14/4/39281 @.

Материалами дела установлено, что общество оплатило контрагентам ООО "Элегия Трейд", ООО "Тесоро" поставленный товар путем зачета вексельных обязательств векселедателей.

Таким образом, в рассматриваемом случае вексель выступает не товаром, что является необлагаемой НДС операцией и влечет обязанность общества по ведению раздельного учета НДС, поскольку одновременно осуществляется как расчет векселями в счет погашения долга за поставку (средством платежа, расчет ценными бумагами), так и средством погашения займа.

В соответствии с пунктом 12 статьи 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ при осуществлении с 01.01.2009 товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг), имущественных прав, принятых к учету до 31.12.2008 включительно, подлежат вычету в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей на дату принятия к учету указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В силу пункта 2 статьи 172 НК РФ в редакции, действовавшей в 2008 году, при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком в случаях и в порядке, которые предусмотрены пунктом 4 статьи 168 названного Кодекса.

Согласно пункту 4 статьи 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг.

В соответствии с данным положением Кодекса при проведении зачета взаимных требований применение налогового вычета сумм налога на добавленную стоимость предполагает наличие платежного поручения на перечисление сумм этого налога продавцу. В случае невыполнения требования НК РФ (отсутствия платежного поручения об уплате сумм налога на добавленную стоимость) покупатель лишается права на получение налогового вычета из бюджета, поскольку иное противоречило бы главе 21 НК РФ, согласно которой налог на добавленную стоимость уплачивается продавцами за счет получаемых от покупателей денежных средств.

Что касается статьи 172 Кодекса, то в пункте 1 этой статьи установлен общий порядок применения налоговых вычетов сумм налога на добавленную стоимость, а в остальных пунктах - специальные правила применения налоговых вычетов. В частности, в пункте 2, ссылкой на который суд первой инстанции обосновал свою позицию, удовлетворяя требование налогоплательщика, предусмотрено использование собственного имущества покупателя в расчетах, а не проведение зачетов взаимных требований.

Согласно названной норме при использовании в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) собственного имущества покупатель вправе применить налоговый вычет не только при наличии фактической уплаты налога, но и при списании с баланса стоимости переданного в счет их оплаты имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации).

В спорной ситуации (при проведении зачетов взаимных требований) имущество не использовалось, так как осуществлялись не расчеты, а прекращение обязательств зачетом встречных требований в соответствии со статьей 410 ГК РФ.

Выполнение предусмотренных пунктом 1 статьи 172 НК РФ условий для применения налогового вычета сумм налога на добавленную стоимость (наличие счета-фактуры и принятие товара на учет) не может исключить соблюдение покупателем иных положений Кодекса, возлагающих на него соответствующие обязанности, в том числе и предусмотренные пунктом 4 статьи 168 Кодекса.

Соблюдение требования об оплате налога на добавленную стоимость платежным поручением при проведении зачета взаимных требований не нарушает права и законные интересы юридических лиц, установленные Гражданским кодексом Российской Федерации, поскольку такое требование связано с исполнением покупателями в последующем публично-правовых обязательств.

На основании изложенного, судом первой инстанции неправомерно не учтено положение пункта 4 статьи 168 Кодекса, согласно которому сумма налога на добавленную стоимость, предъявленная покупателю товаров (работ, услуг) при зачете взаимных требований, должна уплачиваться на основании платежного поручения на перечисление денежных средств. Аналогичная позиция изложена в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.12.2010 N 10447/10.

На основании изложенного, налоговый органом правомерно указано, что общество не вправе было применить налоговый вычет, в связи с отсутствием платежного поручения на перечисление НДС поставщику в сумме 915 264 руб., в связи с чем, оспариваемое решение налогового органа в части доначисления ООО "БИАКСПЛЕН М" налога на добавленную стоимость в сумме 915 254 руб. (исходя из суммы произведенного зачета) по произведенному зачету взаимных требований, является законным, обоснованным и соответствующим нормам действующего налогового законодательства.

В остальной части заявленные требования правомерно удовлетворены судом первой инстанции, поскольку налогоплательщиком-покупателем соблюдены все необходимые требования, содержащиеся в ст. 169, 171-172 НК РФ, а именно: представлены соответствующие счета-фактуры и первичные документы, подтверждающих принятие на учет приобретенных товаров (работ, услуг).

Факт реальности поставки в адрес ООО "БИАКСПЛЕН М" инспекцией под сомнение не ставится и не опровергается.

Вместе с тем, инспекция не указывает на не проявление должной осмотрительности при выборе контрагентов ООО "Элегия Трейд" и ООО "Тесоро".

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с ч. 5 ст. 200 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу пункта 4 части 1 статьи 270 АПК РФ основаниями для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции, в том числе является нарушение или неправильное применение материального права или норм процессуального права.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии правовых оснований для изменения решения суда первой инстанции с принятием нового решения об отказе в удовлетворении заявленных требований в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Московской области от 14 июля 2011 года N 36 в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "БИАКСПЛЕН" к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату (не полную уплату) сумм налога на добавленную стоимость в размере 45 007 руб. 60 коп. и предложения уплатить его, в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 915 254 руб. и начисления соответствующих пеней по налогу на добавленную стоимость, а также в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в указанной части, как несоответствующие требованиям налогового законодательства. В остальной части решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 24 апреля 2012 года по делу N А41-45614/11 изменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Московской области от 14 июля 2011 года N36 в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "БИАКСПЛЕН" к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату (не полную уплату) сумм налога на добавленную стоимость в размере 69 845 руб. и предложения уплатить его, в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 1 638 148 руб., в части начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 447 055 руб. и предложения уплатить их, а также в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в указанной части как несоответствующие требованиям налогового законодательства.

Заявленные требования в указанной части удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Московской области от 14 июля 2011 года N 36 в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "БИАКСПЛЕН" к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату (не полную уплату) сумм налога на добавленную стоимость в размере 24 837 руб. 40 коп. и предложения уплатить его, в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 124 187 руб. и начисления соответствующих пеней по налогу на добавленную стоимость, а также в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в указанной части, как несоответствующие требованиям налогового законодательства.

В части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Московской области от 14 июля 2011 года N36 в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "БИАКСПЛЕН" к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату (не полную уплату) сумм налога на добавленную стоимость в размере 45 007 руб. 60 коп. и предложения уплатить его, в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 915 254 руб. и начисления соответствующих пеней по налогу на добавленную стоимость, а также в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в указанной части, как несоответствующие требованиям налогового законодательства, отказать.

В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Председательствующий

Н.А. Кручинина

Судьи

Д.Д. Александров С.А. Коновалов