Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 августа 2012 г. N 13АП-12259/12

г. Санкт-Петербург

20 августа 2012 г.

Дело N А56-71989/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 16 августа 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 августа 2012 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Загараевой Л.П., Сомовой Е.А.

при ведении протокола судебного заседания: Куписок А.Г.

при участии:

от истца (заявителя): Капельникин Л.П. по доверенности от 10.02.2012, Кириловичев А.В. по доверенности от 10.02.2012, Чайчук А.А. по доверенности от 07.02.2012

от ответчика (должника): Горбунова А.П. по доверенности от 21.03.2012

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-12259/2012) Межрайонной ИФНС России N 17по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 03.05.2012 по делу N А56-71989/2011 (судья Глумов Д.А.), принятое

по заявлению ООО "Севзапжилпромстрой"

к Межрайонной ИФНС России N 17по Санкт-Петербургу

о признании незаконными решения налогового органа

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Севзапжилпромстрой" (ОГРН N 1037819006862, место нахождения: г. Санкт-Петербург, пр-кт Б. Сампсониевский, 28, 2, лит. Д, далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N17 по Санкт-Петербургу (далее - инспекция, налоговый орган) от 09.08.2011:

- N 24 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС);

- N 6426 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 4 квартал 2010 года в сумме 16 534 990 руб.;

- N 43 о возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 4 квартал 2010 года в сумме 16 534 990 руб.

Решением суда первой инстанции от 03.05.2012 требования удовлетворены частично.

Недействительными признаны решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Санкт-Петербургу от 09.08.2011:

- N 24 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению;

- N 6426 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года в сумме 16 534 990 руб.

В остальной части в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда первой инстанции отменить в части удовлетворения требования налогоплательщика и отказать обществу в удовлетворении требований, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела. По мнению инспекции спорная сумма НДС неправомерно предъявлена к вычету в связи с непредставлением документов подтверждающих ввод объекта в эксплуатацию (по периоду 2002-2004), в связи с пропуском трехлетнего срока, установленного ст. 173 НК РФ.

В судебном заседании представитель инспекции доводы жалобы поддержал, настаивал на ее удовлетворении.

Представитель Общества с доводами жалобы не согласился, просил решение суда оставить без изменения.

Стороны в судебном заседании доли согласие на проверку законности и обоснованности решения суда первой инстанции в обжалуемой части.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части проверены в апелляционном порядке.

Материалами дела установлено, что Обществом 11.03.2011 в инспекцию представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2010 года, в которой с реализации исчислен НДС в сумме 9 121 961 рубль, заявлены вычеты в размере 131 208 457 рублей (в том числе 129 412 475 рублей, предъявленная подрядными организациями, заказчиками-застройщиками), исчислен НДС к возмещению в сумме 122 086 496 рублей.

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 года, оформленная актом от 28.06.2011 N 2565.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, налоговым органом 09.08.2011 были приняты следующие решения:

N 24 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, которым обществу отказано в возмещении НДС в сумме 16 534 990 руб.;

N 6426 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым отказано в привлечении общества к налоговой ответственности, предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а также уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 4 квартал 2010 года в сумме 16 534 990 руб.;

N 43 о возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, которым возмещен НДС в сумме 105 551 506 руб. В пункте 3 мотивировочной части указанного решения, налоговый орган также указал, что в ходе проведения камеральной налоговой проверки установлено необоснованное применение обществом налоговых вычетов по НДС в сумме 16 534 990 руб.

Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу от 13.10.2011 N N 16-13/35796, 16-13/35797, 16-13/35798, принятыми по жалобам Общества, апелляционные жалобы налогоплательщика оставлены без удовлетворения.

Считая решения инспекции не соответствующими требованиям налогового законодательства и нарушающими права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативных актов налогового органа в части.

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования налогоплательщика указал, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для отказа в возмещении НДС в размере 16 534 990 рублей.

Поскольку вывод арбитражного суда о частичном отказе в удовлетворении исковых требований сторонами не оспаривается, в силу ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, он не является предметом исследования и оценки апелляционного суда.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части.

Основанием для отказа в возмещении НДС в сумме 16 534 990 рублей явились выводы инспекции о необоснованном предъявлении к вычету в декларации за 4 квартал 2010 года следующих сумм:

304 645,17 рублей - по счетам-фактурам, выставленным подрядными организациями в период с 2002 по 2004 года, в связи с тем, что коммерческие, офисные помещения, паркинг, многоэтажный гараж не приняты на учет в качестве основных средств, а также в связи с пропуском срока, определенного п. 2 ст. 173 НК РФ;

1 498,23 рубля - по счетам-фактурам, выставленным подрядными организациями за 2005 год, в коммерческие, офисные помещения, паркинг, многоэтажный гараж не приняты на учет в качестве основных средств, а также в связи с пропуском срока, определенного п. 2 ст. 173 НК РФ;

16 228 846,54 рубля - по счетам-фактурам, выставленным подрядными организациями, за 2006 - 2007 года, в связи с пропуском срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ.

В ходе рассмотрения дела установлено и подтверждено материалами дела, что налогоплательщик с 2002 года, осуществляло строительство административно-жилого комплекса по адресу Санкт-Петербург, Ленинский пр., д.139 (далее - объект), совмещая при этом функции заказчика-застройщика и инвестора.

В связи с окончанием в октябре 2010 года строительства 1 очереди объекта, в состав которого входят жилые помещения, встроенные коммерческие и офисные помещения, подземные паркинги и многоэтажная автостоянка, общество в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 года заявило налоговый вычет по НДС в сумме 129 412 475 руб. по счет-фактуре от 27.10.2010 N 6, то есть сумму НДС, предъявленную поставщиками товаров (работ, услуг) при строительстве объекта, в части, соответствующей доле общества в нежилых помещениях объекта.

В налоговой декларации Обществом налоговые вычеты заявлены как инвестором (соинвестором) строительства.

В ходе камеральной проверки и рассмотрения дела в суде первой инстанции инспекцией не представлены доказательства предъявления Обществом НДС к вычету как заказчиком-застройщиком.

Кроме того, инспекцией не оспаривается то обстоятельство, что предъявленный к вычету НДС соответствует доле инвестиций налогоплательщика (как соинвестора) в объект капитального строительства.

Согласно положениям Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ) заказчики на основании договоров с инвесторами осуществляют реализацию инвестиционных проектов в форме капитальных вложений в основные средства, в частности в объекты недвижимости, включая разработку и утверждение проектной документации.

В соответствии с п. 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

На основании абз. 1 п. 6 ст. 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ.

Согласно п. 5 ст. 172 Кодекса вычеты вышеуказанных сумм налога производятся в порядке, установленном абз. 1 и 2 п. 1 ст. 172 Кодекса.

Абзацами 1 и 2 п. 1 ст. 172 Кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, при наличии соответствующих первичных документов.

Учитывая изложенное, суммы налога, предъявленные заказчиком-застройщиком налогоплательщику-инвестору, принимаются к вычету у налогоплательщика-инвестора на основании счета-фактуры заказчика-застройщика, составленного в адрес налогоплательщика-инвестора, при условии принятия налогоплательщиком-инвестором к учету, в том числе на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", результата инвестиционного проекта при наличии соответствующих первичных документов и использования объекта для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

При этом выставление заказчиком-застройщиком счета-фактуры в адрес налогоплательщика-инвестора производится в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 168 Кодекса, то есть не позднее пяти дней после передачи по соответствующему первичному документу (акту) на баланс налогоплательщика-инвестора результата инвестиционного проекта.

В том случае, если согласно инвестиционному договору результатом инвестиционного проекта, включающего необходимую разработку и утверждение проектной документации, является законченный в III квартале 2010 г. капитальным строительством объект, выставление счета-фактуры заказчиком-застройщиком в адрес налогоплательщика-инвестора производится не позднее пяти дней с даты передачи завершенного капитальным строительством объекта (то есть результата инвестиционного проекта). Данный счет-фактура составляется на основании всех счетов-фактур, выставленных подрядными, а также проектными организациями в периоде осуществления строительства объекта, в том числе и в 2002 - 2007 гг.

К указанному счету-фактуре заказчик-застройщик прилагает счета-фактуры, ранее полученные заказчиком-застройщиком от подрядных (проектных) организаций по указанным выше работам, а также копии соответствующих первичных документов.

При этом положения Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ в рассматриваемом случае не применяются, так как нормами переходных положений ст. 3 данного Закона установлен порядок применения вычетов сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных в период до 1 января 2005 г. и с 1 января 2005 г. до 1 января 2006 г. налогоплательщику-инвестору подрядными организациями по подрядным работам при передаче результатов этих работ в объеме, определенном в договоре, а также заказчиками-застройщиками при передаче результатов инвестиционного проекта.

Поскольку в период с 2002 по 2010 года результаты инвестиционного проекта (1 очереди) соинвестору (Обществу) не передавались, то основания для применения положений Федерального закона N 119-ФЗ отсутствуют.

У налогоплательщика-инвестора право на вычет суммы налога, предъявленной ему заказчиком-застройщиком, возникает при получении счета-фактуры, выставленного заказчиком-застройщиком в адрес инвестора, по принятому на учет результату инвестиционного проекта, независимо от того, что счет-фактура составляется заказчиком-застройщиком на основании счетов-фактур, выставленных этому заказчику-застройщику подрядными (проектными) организациями в 2002 - 2007 гг. При этом на основании п. 2 ст. 173 Кодекса срок, в течение которого налогоплательщик вправе заявить к вычету предъявленные ему суммы налога, составляет три года после окончания соответствующего налогового периода, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет налога.

В связи с тем, что у Общества - как инвестора (соинвестора) право на применение спорного налогового вычета возникло после передачи результатов соответствующей очереди инвестиционного проекта и распределения долей между инвесторами, а именно в 4 квартале 2010 года, именно с окончания указанного налогового периода подлежит исчислению срок, установленный п. 2 ст. 173 НК РФ.

Аналогичная правовая позиция изложена в письмах Минфина России от 31.05.2011 N 03-07-15/54, ФНС России от 25.01.2011 N КЕ-4-3/860@.

Кроме того, указанная позиция не противоречит Постановлениям Президиума ВАС РФ от 22.11.2011 N 9282/11, от 16.11.2010 N 4451/10, на которые имеется ссылка в апелляционной жалобе налогового органа.

Доводы налогового органа о том, что договором генерального подряда от 02.04.2007 предусмотрена поэтапная сдача работ подлежит отклонению.

Согласно п. 1 ст. 740 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ (п. 2 ст. 740 ГК РФ).

Таким образом, из изложенного следует, что договор строительного подряда может быть заключен либо на строительство объекта в целом, либо на выполнение отдельных строительных (монтажных, пусконаладочных) и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения признаются, в частности, операции по реализации работ на территории Российской Федерации.

На основании п. 1 ст. 39 Кодекса реализацией работ организацией или индивидуальным предпринимателем признается передача на возмездной основе результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача результатов выполненных работ одним лицом для другого лица - на безвозмездной основе.

Согласно Письму Минрегиона России от 24.11.2009 N 39196-ИП/08, если обязательством подрядчика по отношению к заказчику по договору строительного подряда являлось строительство объекта, то результатом работ подрядчика будет построенный объект капитального строительства. Если обязательством подрядчика по договору строительного подряда являлось выполнение определенных строительных работ, то результатом будет являться выполнение таких работ. При этом результат выполненной работы должен в момент передачи заказчику обладать свойствами, указанными в договоре, и соответствовать показателям, указанным в технической документации.

Порядок сдачи и приемки работ предусмотрен ст. 753 ГК РФ. Согласно п. 1 указанной статьи ГК РФ заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке. Сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами (п. 4 ст. 753 ГК РФ).

Как следует из указанного выше Письма Минрегиона России, подписание акта выполненных работ (или выполненного этапа работ) по договору строительного подряда является передачей результата выполненных работ (или этапа работ) подрядчиком и приемкой таких работ заказчиком. При этом понятие "сдача результата выполненного этапа работ" нормативными правовыми документами, применяемыми в строительстве, не определено.

Из вышеизложенного следует, что передачей результата выполненных по договору подряда работ и приемкой таких работ заказчиком может быть передача подрядной организацией и приемка заказчиком законченного капитальным строительством объекта в целом или выполненного этапа строительных работ (если понятие "этап работ" определено в договоре) либо передача подрядчиком и приемка заказчиком отдельных строительных (монтажных, пусконаладочных) и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

Учитывая изложенное, операциями по реализации строительно-монтажных работ, признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса, могут быть:

- результат выполненных по договору строительного подряда работ, свидетельствующий о законченном капитальном строительстве объекта в целом;

- результат выполненного этапа строительных работ (если определение этапа работ предусмотрено в договоре);

- результат выполненных монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

В случае если составление первичного учетного документа (форма КС-2) производится ежемесячно на объем строительно-монтажных работ, выполняемых подрядчиком за истекший календарный месяц, и при этом данный объем работ не является определенным договором результатом работ и, соответственно, не свидетельствует о передаче подрядчиком и приемке этого результата работ заказчиком-инвестором, то денежные средства, полученные подрядчиком от заказчика-инвестора в размере, определенном актом по форме КС-2 и справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, являются предоплатой (частичной оплатой) объема строительно-монтажных работ, выполняемых подрядчиком за истекший месяц.

Материалами дела установлено, что в соответствии с условиями договора генерального подряда от 02.04.2007 отчетным периодом признан месяц по итогам которого стороны оформляют акт приемки выполненных работ формы КС-2 и справку стоимости выполненных работ формы КС-3. Однако, ежемесячно принимаемый объем работ не является результатом СМР по договору.

При таких обстоятельствах, учитывая, что в договоре генерального подряда отсутствует определение "этапа работ", а график производства работ является только согласованием сторонами договора сроков строительства, довод инспекции о наличии условий о поэтапной сдаче работ противоречит фактическим обстоятельствам.

Доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у апелляционного суда отсутствуют основания для отмены принятого по делу судебного акта в обжалуемой части.

Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 03.05.2012 по делу N А56-71989/2011 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

Л.П. Загараева Е.А. Сомова