Пропуск пресекательного срока на бесспорное взыскание налога (сбора, пеней, штрафа) лишает налоговый орган права на самостоятельное проведение зачета имеющейся у налогоплательщика переплаты в счет указанного налога (сбора, пеней, штрафа) (А.А. Куликов, "БУХ.1С", N 11, ноябрь 2007 г.)

Пропуск пресекательного срока на бесспорное взыскание налога (сбора,
пеней, штрафа) лишает налоговый орган права на самостоятельное проведение
зачета имеющейся у налогоплательщика переплаты в счет указанного налога
(сбора, пеней, штрафа)

Суть проблемы

Статья 78 НК РФ устанавливает правила зачета излишне уплаченных налогов, сборов, пеней и штрафов. Пункт 5 этой статьи предоставляет налоговым органам право самостоятельного проведения зачета имеющейся у налогоплательщика переплаты в счет образовавшейся недоимки, а также задолженности по пеням или штрафам.

В то же время в статье 78 НК РФ не установлено никаких ограничений по времени образования недоимки, в счет погашения которой может быть направлена возникшая переплата.

Таким образом, на практике имеют место случаи, когда налоговые органы проводят самостоятельные зачеты переплат в счет недоимки по налогу на рекламу, налогу на пользователей автомобильных дорог и т.п.

К сожалению, в правоприменительной практике не применяются нормы Налогового кодекса РФ, устанавливающие сроки давности для внесудебного или судебного взыскания недоимок.

Позиция налоговых органов сводится к тому, что зачет - это не взыскание, и в отношении зачета никаких давностных сроков (в отличие от взыскания) не установлено.

Подобная позиция налоговых органов представляется несколько некорректной. Если проанализировать экономическую сущность процесса зачета переплаты в счет недоимки и процесса взыскания денежных средств с налогоплательщика, то становится очевидным, что они аналогичны.

В обоих случаях вследствие реализации налоговым органом своих властных полномочий происходит уменьшение задолженности налогоплательщика перед бюджетом путем уменьшения суммы его требований к бюджету.

Определенные предпосылки для сущностного экономического анализа понятия "зачет" в правоприменительной практике возникли после принятия Постановления Президиума ВАС РФ от 29.06.2004 N 2046/04, в котором суд указал на единство сущности "зачета" и "возврата" налога.

Данная параллель прослеживается и в отношении "зачета" и "взыскания".

Если же согласиться с таким подходом, то оба указанных процессуальных действия должны подчиняться общим правилам статей 46 и 48 НК РФ о пресекательных сроках на внесудебное взыскание недоимок (см. пункт 6 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 и Постановление Президиума ВАС РФ от 12.04.2005 N 14452/04).

Следовательно, если срок на бесспорное взыскание недоимки пропущен, налоговый орган не вправе самостоятельно проводить зачет в счет указанной недоимки какой-либо переплаты.

При этом никто не препятствует обращению налогового органа в суд с соблюдением сроков, предусмотренных статьями 46 и 48 НК РФ, о взыскании с налогоплательщика соответствующей недоимки.

Судебные решения

Конституционный Суд РФ указал, что положения пунктов 5 и 7 статьи 78 НК РФ не предполагают, что налоговый орган вправе самостоятельно произвести зачет излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки и задолженности по пеням, возможность принудительного взыскания которых утрачена в силу истечения сроков, определяемых на основе общих принципов взыскания недоимки, установленных в иных положениях НК РФ.

Определение КС РФ от 08.02.2007 N 381-О-П

А.А. Куликов,

консультант по налогам и сборам

e-mail: kaafsnp@mail.ru

"БУХ.1С", N 11, ноябрь 2007 г.