Приобретение периодической литературы (Т. Обухова, "Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2007 г.)

Приобретение периодической литературы

Работникам учреждений здравоохранения для выполнения своих функций необходимы периодические издания. Часть из них используется в работе некоторых отделов, например в бухгалтерии, другие применяются в образовательном процессе (учебные учреждения, подведомственные Министерству здравоохранения РФ) и направляются на пополнение библиотечного фонда. Периодическая литература может приобретаться как за счет бюджетных и полученных в рамках приносящей доход деятельности средств, путем оформления подписки, так и за наличный расчет подотчетными лицами. Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций по приобретению и учету периодических изданий.

Оформление подписки на периодическое издание

Бухгалтерский учет

Периодические издания приобретаются учреждениями здравоохранения, как правило, по подписке, оплата которой производится разовым платежом за полугодие или год. Таким образом, оплата подписных изданий осуществляется авансом в размере 100%. Согласно ст. 115 Федерального закона РФ "О федеральном бюджете на 2007 год" (далее - Закон о федеральном бюджете на 2007 год) бюджетное учреждение вправе оплачивать авансы в размере 100% от суммы договора при оплате подписки на печатные издания. Учреждениям, находящимся на балансе субъектов РФ и местных бюджетов, следует обращаться к нормативным актам, утверждающим закон об их бюджете, для того чтобы установить, можно ли им производить авансовые платежи в размере 100% на приобретение подписных изданий за счет средств этого бюджета. Вместе с тем в п. 5 ст. 115 Закона о федеральном бюджете на 2007 год рекомендовано субъектам РФ устанавливать нормы, аналогичные тем, которые установлены Законом о федеральном бюджете на 2007 год в ст. 115, то есть разрешать производить авансовый платеж в размере 100% на оплату договоров по приобретению периодических изданий за счет средств субъекта РФ. Авансовый платеж на приобретение периодической литературы за счет средств от приносящей доход деятельности учреждение здравоохранения вправе произвести в любом размере.

Как правило, в учреждениях здравоохранения есть назначенное приказом руководителя лицо, ответственное за оформление подписки на периодические издания, получение их и передачу в отделы или библиотеку учреждения. Этим лицом может выступать как библиотекарь (для учреждений образования), так и любое другое лицо, назначенное приказом руководителя. В бухгалтерском учете передача периодических изданий от лица, ответственного за их получение, лицам, ответственным за их хранение, как правило, не отражается. В случае если учреждение здравоохранения посчитает необходимым отражать движение периодических изданий, следует ввести для использования в работе забалансовый счет и установить его в учетной политике. Документальный учет переданной в пользование (в отдел учреждения, библиотеку) периодической литературы ведется в журнале, форма которого разрабатывается учреждением самостоятельно. В нем следует указать наименование периодического издания, период, за который оно получено, его номер, дату получения, дату выдачи, ФИО лица, получающего периодическое издание, наименование занимаемой должности, его подпись.

Приобретение периодической литературы для использования в работе отделов. Приобретение периодической литературы не для пополнения библиотечного фонда отражается по подстатье 226 "Прочие услуги" ЭКР (Указания о порядке применения бюджетной классификации, утвержденные Приказом Минфина РФ от 08.12.2006 N 168н).

Пример 1.

Учреждение за счет бюджетных ассигнований оплатило подписку на ежемесячный журнал по бухгалтерскому учету и налогообложению на первое полугодие 2008 года. Стоимость подписки составила 1 380 руб. (в том числе НДС - 125,45 руб.), стоимость одного номера журнала - 230 руб. (в том числе НДС - 20,9 руб.).

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Оплачен счет на подписку	1 206 09 560	1 304 05 226	1 380
Зачтен ранее произведенный аванс в размере стоимости одного номера (при получении номера журнала)	1 302 09 730	1 206 09 660	230
Отнесена на расходы стоимость одного номера журнала	1 401 01 226	1 302 09 830	230

В случае если печатные издания приобретаются за счет средств от приносящей доход деятельности, расходы на их приобретение отражаются по дебету счета 2 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)".

Как следует из примера, периодические издания в момент их выдачи в пользование подлежат списанию.

Приобретение периодических изданий для пополнения библиотечного фонда. В этом случае расходы на приобретение периодических изданий относятся на статью 310 "Увеличение стоимости основных средств" ЭКР.

Пример 2.

Воспользуемся условиями примера 1, предположив, что подписка оформляется для пополнения библиотечных фондов.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

 --------------------------------------------------------------------------------------------------\

|            Содержание операции               |      Дебет      |     Кредит     | Сумма, руб.    |

|----------------------------------------------+-----------------+----------------+----------------|

|Оплачен счет на подписку                      |  1 206 19 560   |  1 304 05 310  |     1 380      |

|                                              |                 |                |                |

|----------------------------------------------+-----------------+----------------+----------------|

|Зачтен ранее  произведенный  аванс  в  размере|  1 302 19 730   |  1 206 19 660  |       230      |

|стоимости одного номера (при получении  номера|                 |                |                |

|журнала)                                      |                 |                |                |

|----------------------------------------------+-----------------+----------------+----------------|

|Отнесена на расходы  стоимость  одного  номера|  1 106 01 310   |  1 302 19 830  |       230      |

|журнала  на  формирование  объекта   основного|                 |                |                |

|средства                                      |                 |                |                |

|----------------------------------------------+-----------------+----------------+----------------|

|Переведены в библиотечный  фонд  периодические|  1 101 07 310   |  1 106 01 410  |       230      |

|издания в момент передачи лицу, ответственному|                 |                |                |

|за их сохранность в библиотеке                |                 |                |                |

\--------------------------------------------------------------------------------------------------/

Передача периодического издания в библиотечный фонд в зависимости от особенностей документооборота, установленного в учреждении, оформляется либо требованием-накладной (ф. 0315006), либо Накладной на внутреннее перемещение объектов основных средств (ф. 0306032) (п. 20 Инструкции N 25н*(1)).

Налоговый учет

Налог на прибыль. При включении в базу по налогу на прибыль расходов на приобретение периодических изданий у бухгалтеров часто возникает вопрос: когда нужно включать стоимость подписных изданий в расходы (в момент оплаты подписки за полугодие или год или в момент получения экземпляра подписного издания)? Дело в том, что расходы на приобретение периодической литературы следует рассматривать как аванс, поскольку при оплате подписки на периодические издания факта выбытия активов нет, а происходит лишь замена одного актива (денежные средства) другим (дебиторская задолженность издательства). Таким образом, оснований для списания периодической литературы в момент оплаты стоимости подписки у бухгалтеров нет. Периодическая литература и другие печатные издания (книги, брошюры и т.п.) независимо от того, подлежат ли они включению в состав библиотечного фонда, не являются амортизируемым имуществом (пп. 6 п. 2 ст. 256 НК РФ), следовательно, нельзя переносить их стоимость в расходы путем амортизационных отчислений. Таким образом, включение в состав прочих расходов стоимости подписных изданий должно производиться в момент фактического получения экземпляра периодического издания. Это следует из пп. 6 п. 2 ст. 256 НК РФ и Письма Минфина РФ от 15.05.2006 N 07-05-06/116.

Часто бухгалтеры учреждений здравоохранения задают вопрос: можно ли учитывать в составе расходов при обложении налогом на прибыль расходы на подписку нескольких печатных изданий по одной тематике или несколько одинаковых печатных изданий, необходимых для организации образовательного и финансово-хозяйственного процесса? Можно, но при условии если эти журналы, газеты используются в производственной деятельности организации, то есть для повышения профессионального уровня медицинских работников, учащихся, преподавателей и др. (Письмо Минфина РФ от 23.05.2005 N 03-03-01-04/1/279).

Актуален и такой вопрос: как учесть в расходах бухгалтерское периодическое издание (сборник нормативных актов со вставными листами, добавляемыми по мере внесения изменений в законодательство), если издание (папка с содержащимися в ней нормативными документами) стоит свыше 10 000 руб., а одно его пополнение - 800 руб. ежемесячно? Расходы учреждения на приобретение бухгалтерской литературы стоимостью свыше 10 000 руб. учитываются в базе по налогу на прибыль организаций в порядке, изложенном в пп. 6 п. 2 ст. 256 НК РФ, то есть включаются в состав прочих расходов в полной сумме в момент фактического поступления указанной литературы.

Обратите внимание: при определении базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на оплату подписных изданий, не относящихся к нормативно-технической и иной используемой в производственных целях литературе, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников (п. 29 ст. 270 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость. Согласно пп. 3 п. 2 ст. 164 НК РФ периодические печатные издания, а также книги по образованию, науке и культуре облагаются НДС по ставке 10%, если они не имеют рекламного либо эротического содержания. Поскольку в основном учреждения здравоохранения совершают операции, которые согласно ст. 149 НК РФ освобождены от обложения НДС, суммы налога, предъявленные продавцами периодических изданий, включаются в их стоимость. В случае если учреждение здравоохранения осуществляет деятельность, операции по которой подлежат обложению НДС, и для ведения этой деятельности были приобретены периодические издания, для принятия к вычету НДС, выставленного поставщиком печатных изданий, необходимо выполнение следующих условий (ст. 171, 172 НК РФ):

1) периодическое издание, на которое подписалась организация, должно иметь производственную направленность;

2) периодическая литература должна приобретаться и использоваться при осуществлении деятельности, операции по которой подлежат обложению НДС;

3) наличие счета-фактуры.

Поступление периодической литературы
в рамках централизованного снабжения

Нередки случаи, когда учреждения здравоохранения обеспечиваются периодическими изданиями вышестоящими организациями в рамках централизованного снабжения. В этом случае договор на приобретение периодических изданий заключается вышестоящей организацией. При отражении операций в бухгалтерском учете по централизованной поставке периодических изданий следует руководствоваться Инструкцией N 25н и разъяснениями, содержащимися в Письме Минфина РФ от 29.12.2005 N 42-7.1-01/2.2-397 "Об отражении в бюджетном учете операций по централизованным поставкам". Рассмотрим на примере порядок отражения централизованного приобретения и поставки периодической литературы учреждениям здравоохранения.

Пример 3.

Главный распорядитель бюджетных средств оплатил подписку периодического издания журнала "Л" на второе полугодие 2007 года в количестве 10 экземпляров. Согласно условиям договора подписки журнал ежемесячно отсылается указанным в договоре учреждениям, подведомственным заказчику. Стоимость договора подписки составляет 20 000 руб., стоимость одного экземпляра журнала - 2 000 руб. Журналы будут использоваться для пополнения библиотечного фонда.

Главный распорядитель бюджетных средств в бухгалтерском учете сделает следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Оплачена подписка на периодическое издание	1 206 19 560	2 304 05 310	20 000
Составлено извещение на основании счета, выставленного поставщиком на отправленные журналы, указанным в договоре учреждениям (20 000 руб. / 6 мес.)	1 304 04 310	1 302 19 730	3 333,33
Произведен зачет аванса	1 302 19 830	1 206 19 660	3 333,33

В бухгалтерском учете учреждения будет сделана запись:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Поступил журнал "Л" в учреждение, подве- домственное заказчику (при наличии из- вещения и копии счета поставщика) (3 333,33 руб. / 10 шт.)	1 101 07 310	1 304 04 340	333,33

Налоговый учет приобретения литературы в рамках централизованного снабжения аналогичен рассмотренному выше.

Приобретение периодических изданий за наличный расчет

Периодическое издание может быть приобретено за наличный расчет. Как правило, это разовое приобретение одного экземпляра периодического издания. В этом случае подотчетному лицу выдаются в подотчет денежные средства. В зависимости от того, предназначена эта литература для пополнения библиотечного фонда или нет, денежные средства в подотчет выдаются по подстатье 226 "Прочие услуги" или по статье 310 "Увеличение стоимости основных средств" ЭКР.

Работник отчитывается по израсходованным средствам, составляя авансовый отчет. К нему необходимо приложить все первичные документы на покупку литературы: товарные и кассовые чеки, накладные (если таковые выдали). Утвердив авансовый отчет у руководителя организации, бухгалтер может отразить покупку либо в составе основных средств (если литература приобретена для пополнения библиотечного фонда), либо отнести на расходы.

Пример 4.

Из кассы учреждения подотчетному лицу были выданы денежные средства на приобретение журнала в размере 320 руб. Журнал необходим в работе бухгалтеру и не предназначен для пополнения библиотечного фонда. На следующий день подотчетное лицо отчиталось о потраченных им денежных средствах. Операции совершаются в рамках приносящей доход деятельности.

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Выданы в подотчет денежные средства на приобретение журнала	2 208 09 560	2 201 04 610	320
Подотчетное лицо составило авансовый отчет, в котором отчиталось о потраченных им денежных средствах	2 106 04 340	2 208 09 660	320

Т. Обухова,

эксперт журнала "Бюджетные учреждения здравоохранения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина РФ от 10.02.2006 N 25н.