Особенности применения амортизационной премии (А. Матросова, "Московский бухгалтер", N 21, ноябрь 2007 г.)

Особенности применения амортизационной премии

Амортизационная премия - это право фирмы единовременно списать в расходы до 10 процентов стоимости капитальных вложений. Такая возможность появилась у компаний почти 2 года назад, однако поток вопросов о порядке применения этого права у бухгалтеров не иссякает. Давайте разберемся, чем же эта премия так привлекательна.

Награждаем за заслуги

Конечно, приятное словосочетание "амортизационная премия" в Налоговом кодексе отсутствует, однако это понятие прижилось в экономической среде. А означает оно следующее. В пункте 1.1 статьи 259 Налогового кодекса сказано, что в состав расходов отчетного (налогового) периода можно включить не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств и расходов на капвложения.

Для того чтобы применить амортизационную премию, нужно, чтобы расходы соответствовали ряду условий.

1. Амортизационная премия применяется к основным средствам, то есть имуществу, которое фирма использует для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией (п. 1 ст. 257 НК).

2. Амортизационная премия применяется к амортизируемому имуществу. Такое имущество должно обладать одновременно рядом признаков: находиться у фирмы на праве собственности, использоваться для извлечения дохода. Кроме того, срок его полезного использования должен быть более 10 тысяч рублей, а первоначальная стоимость - более 10 тысяч рублей. Стоимость амортизируемого имущества погашается путем начисления амортизации.

3. Капитальные вложения, к расходам на которые можно применить амортизационную премию, четко прописаны в пункте 1.1 статьи 259 Налогового кодекса. К ним помимо приобретения или строительства основных средств относятся достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, техническое перевооружение, частичная ликвидация.

Решить, будет ли фирма применять в течение следующего года амортизационную премию, следует уже сейчас. Ведь это нужно указать в учетной политике для целей налогообложения прибыли. Помимо этого пора определиться и с размером такой премии, ведь кодекс позволяет списать не более 10 процентов расходов на капвложения.

Важным моментом является также и то, что организация вправе закрепить в учетной политике минимальные размеры первоначальной стоимости объектов основных средств, в отношении которых будет применяться амортизационная премия (письмо Минфина от 17 ноября 2006 г. N 03-03-04/1/779).

Виды "непремируемого" имущества

По некоторым видам имущества применить амортизационную премию нельзя. К такому имуществу относится следующее.

1. Имущество, по которому не начисляют амортизацию согласно пункту 2 статьи 256 Налогового кодекса. Это, в частности, имущество бюджетных и некоммерческих организаций, не предназначенное для предпринимательской деятельности; имущество, приобретенное с использованием бюджетных средств целевого финансирования; объекты внешнего благоустройства; произведения искусства и др.

2. Основные средства, которые исключают из состава амортизируемого имущества согласно пункту 3 статьи 256 Налогового кодекса. Это имущество, переданное (полученное) по договорам в безвозмездное пользование, переведенное по решению руководства организации на консервацию (продолжительностью свыше 3 месяцев). Также нельзя применить амортизационную премию к основным средствам, находящимся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации (продолжительностью свыше 12 месяцев).

3. Лизинговое имущество, так как оно не входит в состав основных средств и не предназначено для использования непосредственно в процессе производства продукции, выполнения работ, оказания услуг.

4. Имущество, полученное в качестве вклада в уставный капитал, так как фирма не произвела расходов на его приобретение.

5. Имущество, полученное в порядке правопреемства в результате реорганизации фирмы в форме присоединения к ней другого юридического лица.

6. Для фирм-арендаторов - капитальные вложения в арендованное имущество, а именно стоимость неотделимых улучшений, произведенных арендатором по арендуемому имуществу.

Расчет премии

Когда фирма применяет амортизационную премию по расходам на приобретение (создание) основных средств, расчет идет исходя из их первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость основного средства - это расходы на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за вычетом НДС и акцизов. Начислить амортизационную премию нужно в месяце, следующем за месяцем введения основного средства в эксплуатацию, то есть тогда же, когда начнется начисление амортизации. Об этом сказано в пункте 3 статьи 272 Налогового кодекса.

Пример 1

ООО "Пересвет" учетной политикой для целей налогообложения на 2007 год предусмотрело применение амортизационной премии в размере 10 процентов по основным средствам стоимостью более 1 000 000 руб. В октябре 2007 года приобретено производственное оборудование, первоначальная стоимость которого составила 1 200 000 руб. (без НДС). Дата ввода в эксплуатацию - 15 октября 2007 года. Оборудование относится к 3-й амортизационной группе, срок полезного использования оборудования - 60 месяцев.

Сумма амортизационной премии равна 120 000 руб. (1 200 000 руб. х 10%).

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений составит 18 000 руб. ((1 200 000 руб. - 120 000 руб.) : 60 мес.).

Обратите внимание, что понятие "амортизационная премия" применимо только к налоговому учету. А значит, возникает разница между бухгалтерским и налоговым учетом. Если фирма применяет ПБУ 18/02, то в бухгалтерском учете при начислении амортизационной премии образуется временная налогооблагаемая разница, которая формирует в бухгалтерском учете отложенное налоговое обязательство. Кроме того, при применении амортизационной премии сумма амортизации в бухгалтерском учете будет меньше, чем в налоговом.

Пример 2

Воспользуемся условиями Примера 1.

Дебет 68 (субсчет "Расчет налога на прибыль") Кредит 77

- 28 800 руб. (120 000 х 24%) - отражена сумма отложенного налогового обязательства.

Сумма амортизационных отчислений в бухгалтерском учете составит 20 000 руб. (1 200 000 руб. : 60 мес.).

Таким образом, разница между амортизационными отчислениями в бухгалтерском и налоговом учете будет равна 2000 руб. (20 000 руб. - 18 000 руб.).

Сумма отложенного налогового обязательства уменьшится на величину 480 руб. (2 000 руб. х 24%).

В ситуации, когда амортизационная премия применяется к расходам по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению или частичной ликвидации, сумму следует рассчитывать исходя из произведенных затрат за вычетом НДС и акцизов. В отношении таких капитальных вложений амортизационная премия применяется с месяца, следующего за месяцем введения в эксплуатацию усовершенствованного объекта основных средств и начала начисления амортизации с его увеличенной стоимости.

Пример 3

ООО "Светозор" предусмотрело в учетной политике для целей налогообложения на 2007 год применение амортизационной премии в размере 10 процентов для расходов на реконструкцию, модернизацию, дооборудование основных средств. В октябре 2007 года на компьютер главного бухгалтера был установлен DVD-привод. Таким образом, было произведено дооборудование основного средства. Дооборудованный компьютер был введен в эксплуатацию в том же месяце.

Срок полезного использования компьютера не изменился и составил на момент дооборудования 36 месяцев. Первоначальная стоимость компьютера - 20 000 руб. (без НДС). Стоимость DVD-привода - 2000 руб. (без НДС).

Сумма амортизационной премии составит 200 руб.

(2000 руб. х 10%).

Сумма амортизационных отчислений начиная с ноября 2007 года будет равна 605,56 руб. ((20 000 + 2000 - 200) : 36).

При проведении работ по модернизации, реконструкции объекта основных средств помимо изменения его первоначальной стоимости может измениться и срок его полезного использования (в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство). Однако изменение срока эксплуатации по усовершенствованным объектам вовсе не обязанность фирмы - такое решение она принимает самостоятельно (п. 1 ст. 258 НК).

В случае увеличения срока использования изменятся и амортизационные отчисления.

Пример 4

ООО "Просветитель" реконструировало принадлежащее ему на праве собственности здание склада, в результате чего срок его полезного использования увеличился на 60 месяцев.

Учетной политикой для целей налогообложения на 2007 год предусмотрено применение амортизационной премии по расходам на реконструкцию основных средств в размере 5 процентов. Первоначальная стоимость здания - 1 000 000 руб. Расходы на реконструкцию составили 5 000 000 руб. Оставшийся срок полезного использования до реконструкции - 240 месяцев. Дата ввода реконструированного здания в эксплуатацию - 22 октября 2007 года.

Сумма амортизационной премии составит 250 000 руб. (5 000 000 руб. х 5%). Эту сумму можно списать уже в ноябре 2007 года.

Сумма амортизационных отчислений начиная с ноября 2007 года составит 19 166,67 руб. ((1 000 000 руб. + 5 000 000 руб. - 250 000 руб.) : (240 мес. + 60 мес.)).

Часто фирма продолжает использовать имущество уже после того, как его стоимость полностью самортизирована, то есть срок полезного использования, установленный при вводе в эксплуатацию, истек. Но и такое имущество фирма может усовершенствовать. В этом случае необходимо увеличить первоначальную стоимость объекта на произведенные расходы. Таким образом, остаточная стоимость объекта будет равна стоимости расходов на проведенную реконструкцию, модернизацию и т.п. На практике сумма модернизации будет амортизироваться по тем нормам, которые были определены при введении в эксплуатацию этого основного средства. Такой подход высказан в письме Минфина от 2 марта 2006 г. N 03-03-04/1/168.

Амортизационную премию следует относить к косвенным расходам, руководствуясь письмом Минфина от 28 сентября 2006 г. N 03-03-02/230. Ведь в пункте 1.1 статьи 259 Налогового кодекса подтверждено право включать амортизационную премию в состав расходов отчетного (налогового) периода, не распределяя на остатки незавершенного производства. А уже с 1 января 2008 года вступит в силу пункт 3 статьи 272 Налогового кодекса, где четко указано, что это косвенный расход.

Внимание

Применение амортизационной премии является правом, а не обязанностью фирмы.

А. Матросова

"Московский бухгалтер", N 21, ноябрь 2007 г.