Предоплата по товарам, работам, услугам (А. Беляев, "Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2007 г.)

Предоплата по товарам, работам, услугам

Как и многие бюджетные учреждения, федеральные органы исполнительной власти, в которых федеральным законом предусмотрена военная служба, приобретают товары, оплачивают работы и услуги с предоплатой. Каков порядок учета данных расходов?

Сначала следует определить назначение аванса (предоплаты). Одной из его составляющих является гарантия того, что покупатель в дальнейшем приобретет продукцию, работу, услугу.

В отношении деятельности бюджетных учреждений существует свой порядок проведения предоплаты. Обратимся к нормам гражданского законодательства. Как определено ст. 487 ГК РФ, допускается полная или частичная предварительная оплата (аванс) товара поставщику до передачи его покупателю. При определении размеров авансовых платежей для оплаты договоров на приобретение продукции, выполнение работ, оказание услуг за счет средств федерального бюджета бюджетные учреждения всегда руководствовались постановлениями Правительства РФ о мерах по реализации федерального закона о федеральном бюджете. В 2007 году такой порядок предусмотрен Федеральным законом от 19.12.2006 N 238-ФЗ "О федеральном бюджете на 2007 год".

Так, согласно ст. 115 данного закона заключение и оплата федеральными государственными учреждениями и федеральными государственными органами договоров, исполнение которых осуществляется за счет средств федерального бюджета, производятся в пределах утвержденных им лимитов бюджетных обязательств в соответствии с ведомственной, функциональной и экономической классификациями расходов федерального бюджета и с учетом принятых и неисполненных обязательств. Кроме того, исходя из п. 3 данной статьи получатель средств федерального бюджета при заключении договоров (государственных контрактов) на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг вправе предусматривать авансовые платежи:

- в размере 100% суммы договора (контракта) - по договорам (контрактам) об оказании услуг связи, о подписке на печатные издания и об их приобретении, об обучении на курсах повышения квалификации, о приобретении авиа- и железнодорожных билетов, билетов для проезда городским и пригородным транспортом, путевок на санаторно-курортное лечение, по договорам обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, а также по договорам, подлежащим оплате за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности;

- в размере до 30% суммы договора (контракта), если иное не предусмотрено законодательством РФ, - по остальным договорам (контрактам).

Следовательно, данное положение в полной мере относится и к учреждениям силовых ведомств.

Однако оно действительно в отношении расходов, осуществляемых за счет бюджетных средств. В то же время отдельные учреждения осуществляют расходы за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности. В таких случаях возникает вопрос: существуют ли ограничения по размеру авансовых платежей, если закупки осуществляются за счет указанных средств? Ответ на него следует из Письма Федерального казначейства от 02.06.2006 N 42-7.1-15/5.1-225 "Об оплате авансовых платежей по договорам (контрактам) на поставку товаров (работ, услуг), подлежащим оплате за счет средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности". Исходя из его положений, законодательство РФ не содержит норм, ограничивающих право получателей средств федерального бюджета предусматривать авансовые платежи при заключении договоров (контрактов) на поставку товаров (работ, услуг), подлежащих оплате за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности.

В частности, разъяснено, что согласно п. 15 Инструкции о порядке открытия и ведения территориальными органами Федерального казначейства лицевых счетов для учета операций со средствами, полученными от приносящей доход деятельности, получателей средств федерального бюджета, финансируемых на основании смет доходов и расходов, утвержденной Приказом Минфина РФ от 21.06.2001 N 46н (далее - Инструкция N 46н), для санкционирования операций по оплате договоров (контрактов) за счет внебюджетных средств уполномоченный работник ОФК проверяет представленные клиентом платежные документы на правильность оформления, соответствие указанных в них кодов бюджетной классификации РФ содержанию операции и смете доходов и расходов по внебюджетным средствам, утвержденной в порядке, установленном главным распорядителем средств федерального бюджета, в ведении которого находится федеральное учреждение.

При этом указанная смета должна соответствовать разрешению на открытие в ОФК лицевого счета по учету внебюджетных средств.

Согласно названному пункту Инструкции N 46н ОФК отказывает в приеме платежного документа в случаях:

- недостаточности средств на лицевом счете по учету внебюджетных средств;

- несоответствия подписей на платежном документе образцам подписей, указанным в карточке образцов подписей;

- непредставления клиентом утвержденной сметы доходов и расходов по внебюджетным средствам на текущий финансовый год (квартал);

- несоответствия представленной сметы доходов и расходов по внебюджетным средствам разрешению по источникам образования внебюджетных средств либо направлениям их использования.

- приостановления операций на лицевых счетах по учету внебюджетных средств по основаниям, установленным гл. 24 БК РФ.

Таким образом, у органов Федерального казначейства нет правовых оснований для осуществления контроля соответствия условий заключенных федеральными учреждениями договоров (контрактов) на поставку товаров (работ, услуг), подлежащих оплате за счет внебюджетных средств, требованиям законодательства РФ в части авансирования и для возврата без исполнения платежных документов федеральных учреждений на оплату таких договоров (контрактов) по основаниям, не предусмотренным вышеуказанными нормативными правовыми актами РФ.

Бухгалтерский учет авансовых выплат

Для учета расчетов по выданным авансам в бюджетных учреждениях Инструкцией N 25н*(1) предусмотрен счет 206 00 000 "Расчеты по выданным авансам". На этом счете учитывают только авансы, перечисленные учреждениям за приобретенные товары (работы, услуги). Тогда как выдача авансов подотчетным лицам учитывается на счете 208 00 000 "Расчеты с подотчетными лицами".

В соответствии с п. 144 Инструкции N 25н операции по счету оформляются следующими бухгалтерскими записями:

- перечисленные авансы отражаются по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 206 00 000 "Расчеты по выданным авансам" и кредиту счетов 201 01 610 "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов", 201 06 610 "Выбытия денежных средств с аккредитивного счета", соответствующих счетов аналитического учета счета 304 05 000 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов";

- получение материальных ценностей и потребление услуг в счет перечисленной ранее предварительной оплаты показывают по кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 206 00 000 "Расчеты по выданным авансам" и дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 302 00 000 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Аналитический учет расчетов с поставщиками по выданным авансам ведется в Журнале по расчетам с поставщиками и подрядчиками и в Карточке учета средств и расчетов (п. 143 Инструкции N 25н).

При проведении расчетов учреждению силового ведомства необходимо представить в органы федерального казначейства (ОФК) договор и иные платежные документы на приобретение товарно-материальных ценностей, выполнение работ, оказание услуг, по которым предусмотрен авансовый платеж. После проверки данных документов платежи осуществляются с единого счета бюджета по платежным документам получателя средств.

Рассмотрим на примере приобретение продукции с учетом выплаты аванса учреждением силового ведомства, лицевой счет которого открыт в ОФК.

Пример 1.

Учреждение силового ведомства заключило договор с ООО "Компсервис" о приобретении компьютеров на общую сумму 170 000 руб. По условиям договора учреждение должно перечислить аванс в размере 30%. Оплата по договору производится за счет бюджетных средств. Дополнительно заключен договор с транспортной организацией о доставке компьютеров на сумму 1 000 руб.

В бухгалтерском учете бюджетного учреждения операции отразятся следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислен аванс в размере 30% в счет поставки компьютеров	1 206 19 560	1 304 05 310	51 000
Получены от поставщика компьютеры	1 106 01 310	1 302 19 730	170 000
Отражены расходы по доставке компьютеров бюджетному учреждению	1 106 01 310	1 302 05 730	1 000
Произведен зачет аванса	1 302 19 830	1 206 19 660	51 000
Произведена оплата поставщику оставшейся части денежных средств	1 302 19 830	1 304 05 310	119 000
Произведена оплата транспортных расходов по доставке компьютеров	1 302 05 830	1 304 05 222	1 000

Теперь рассмотрим на примере оплату за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности. Особенностью осуществления таких операций является то, что они отражаются на счетах с кодом вида деятельности "2" (18-й разряд счета). Кроме того, независимо от того, где открыт внебюджетный счет учреждению силового ведомства - в банке или в ОФК, отражение расчетов в бухгалтерском учете производится через счет 201 01 000 "Денежные средства учреждения на банковских счетах".

Пример 2.

Учреждение силового ведомства заключило договор с МУП "Стройсервис" о текущем ремонте помещений на общую сумму 236 000 руб., в том числе НДС - 36 000 руб. По условиям договора учреждение должно перечислить подрядчику аванс в размере 30%. Оплата по договору производится за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, облагаемой НДС.

В бухгалтерском учете операции отразятся следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислен аванс в размере 30% в счет выполненных работ	2 206 08 560	2 201 01 610	70 800
Подписан акт выполненных работ по текущему ремонту	2 106 04 340	2 302 08 730	200 000
Учтен НДС	2 210 01 560	2 302 08 730	36 000
Произведен зачет аванса	2 302 08 830	2 206 08 660	70 800
Произведена окончательная оплата за выполненные работы	2 302 08 830	2 304 05 225	165 200
Предъявлен НДС к вычету	2 303 04 830	2 210 01 660	36 000

В заключение укажем на нарушения, которые встречаются при уплате авансовых платежей. Известно, что поставщиками и подрядчиками обычно являются коммерческие фирмы, и некоторые из них предлагают различные схемы уплаты аванса в размере, превышающем установленный законодательством, - 30%. Данные ситуации возникают по причине того, что нередко бюджетные платежи "зависают", то есть при предъявлении бюджетным учреждением платежных документов в ОФК для проверки последнее не пропускает платеж вследствие неправильно оформленных документов. А, как известно, время - деньги.

Самой распространенной является ситуация, когда бюджетное учреждение получает от поставщика фиктивные документы (счет-фактуру, накладную), по которым товар (работа, услуга) уже получен. После получения данных документов учреждение перечисляет предусмотренные договором остальные 70%.

Выход из данной ситуации - заключение договоров после проведения закупок методом запроса котировок или конкурсов. В связи с тем, что данные договоры заключаются на большие суммы, предусмотренный законом аванс в размере 30% для коммерческой фирмы будет значительной суммой, на которую можно приобрести необходимую продукцию.

А. Беляев,

зам. главного редактора журнала

"Силовые министерства и ведомства:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина РФ от 10.02.2006 N 25н.