О взыскании пени (О.И. Долгополов, "Налоговый вестник", N 10, октябрь 2007 г.)

О взыскании пени

В соответствии с постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24июня 1993 года "О федеральных органах налоговой полиции"" налог - необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в ст. 57 Конституции Российской Федерации, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства.

Неуплата налога в надлежащий срок должна компенсироваться погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, который понесло государство из-за несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель добавил дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.

Пеня (лат. poena - наказание) является разновидностью неустойки и одним из средств обеспечения исполнения как гражданско-правовых, так и налоговых обязательств. Назначение пени - стимулировать своевременное исполнение обязательства, в частности уплату налога, а также побуждать налогоплательщика к минимальной просрочке уплаты налога, если срок его внесения был нарушен.

До введения в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) пеня рассматривалась в налоговом законодательстве и юридической литературе как санкция (мера финансовой ответственности).

Следуя вышеуказанному подходу определения пени, после введения в действие части первой НК РФ в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации за IV квартал 1999 года (по гражданским делам), утвержденном постановлением Президиума Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2000, в разделе "ответы на вопросы" судам предлагалось использовать аналогию закона ст. 333 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) для уменьшения размера пени.

Однако пеня является в законодательстве о налогах и сборах самостоятельным институтом. Пени не способствуют поступлению в бюджет сумм неуплаченного налога, а только стимулируют исполнение налогоплательщиком его обязанности под угрозой несения дополнительных расходов. Законодатель не предусмотрел в НК РФ возможности уменьшения размера пени, так же как и правоприменительная практика не пошла по пути уменьшения размера начисленной пени ни ввиду несоразмерности ее величины, ни при наличии смягчающих обстоятельств.

В соответствии со ст. 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора*(1).

НК РФ установлено, что взыскание пени может быть произведено как в бесспорном (с организации или индивидуальных предпринимателей), так и в судебном порядке (с физических лиц, не являющимися индивидуальными предпринимателями, а также в случаях перечисленных в п. 2 ст. 45 НК РФ).

Если при бесспорном взыскании налога и соответствующих пени у налоговых органов, как правило, не возникает вопросов, то при судебном порядке взыскания они нередко сталкиваются со следующей ситуацией.

Исковое заявление о взыскании задолженности подается в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога*(2).

Налоговые органы обычно ограничиваются в исковом заявлении тем размером пени, какой указан в требовании об уплате налога.

В большинстве случаев налоговые органы не пользуются правом увеличения размера исковых требований в части взыскания пени [ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ), 39 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации (ГПК РФ)]. Они также часто не указывают в исковом заявлении, что пени подлежат начислению по день фактической уплаты недоимки (возможность такого подхода ко взысканию пени предусмотрена в п. 19 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового Кодекса Российской Федерации").

В соответствии с процессуальным законодательством суд рассматривает исковое заявление о взыскании недоимки и соответствующих пеней в пределах заявленных налоговыми органами требований и не вправе самостоятельно выходить за эти пределы, в результате чего судебным решением взыскивается пеня в сумме, рассчитанной на дату составления требования об уплате налога.

Но с момента направления требования об уплате налога (пеней) до фактического поступления сумм в бюджет проходит много времени, в связи с чем у налогового органа возникает вопрос: можно ли начислять пени в вышеуказанный период и как их взыскивать?

Кроме того, поскольку применение порядка принудительного взыскания как недоимки, так и пени ограничено сроками [шесть месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога (пеней)].*(3) и непосредственно связано с направлением налогоплательщику этого требования, то у правоприменителей возникает вопрос: с какого момента исчисляется установленный НК РФ срок для направления следующего требования об уплате начисленной на недоимку пени, взысканной судебным решением, но не уплаченной в бюджет?

В НК РФ отсутствует четко прописанный порядок взыскания пени, после того как она была единожды взыскана через суд вместе с недоимкой.

Судебная практика по этому вопросу складывается неоднозначно.

В качестве примера можно привести постановление ФАС Тамбовской области Центрального округа от 21.03.2007 по делу N А64-3874/06-19, в котором говорилось о неправомерности начисления пени за несвоевременную уплату сумм страховых взносов, взысканных ранее по решениям суда, а также постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.08.2006 по делу N А17-169/5-2006, когда суд посчитал возможным взыскать пени, начисленные на ранее взысканные судебными решениями, но не уплаченные страховые взносы.

Это означает, что окончательный вывод по данному вопросу может быть сделан только высшими судебными инстанциями.

Такой неоднозначный подход судов свидетельствует не только о наличии неясности в налоговом законодательстве в части определения порядка начисления и взыскания пени, но и о том, что фискальные органы на этапе составления искового заявления, изложения в нем исковых требований и в процессе судебного разбирательства не полностью пользуются правом, предоставленным арбитражным и гражданским процессуальным законодательством.

В то же время следует отметить, что ограничение возможности последующего начисления пени (не по день фактической уплаты недоимки) и ограничение возможности взыскания этой пени (после того как недоимка и пени ранее были взысканы судебным решением в твердой сумме), является не бесспорным.

Как было сказано выше, пеня выполняет компенсационную функцию и по своей природе является способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, неразрывно связана с основной обязанностью налогоплательщика. Поэтому пеня подлежит начислению по день фактической уплаты недоимки в бюджет.

В противном случае в более выгодном положении оказываются те налогоплательщики, которые уплачивают сумму задолженности в бюджет в более поздний срок, что становится причиной возникновения дисбаланса между публичными интересами государства и частными интересами субъектов предпринимательской деятельности, поскольку государственная казна не полностью компенсирует потери, связанные с задержкой уплаты налога.

На основании вышеизложенного можно сделать вывод, что до установления единообразного подхода судов к вопросу последующего начисления и взыскания пени (на ранее взысканную судебным решением, но не уплаченную недоимку), налоговым органам следует заявлять исковые требования в соответствие с п. 19 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, а именно использовать право увеличения размера исковых требований в части взыскания пени (ст. 49 АПК РФ, ст. 39 ГПК РФ) и указывать в исковом заявлении, что пени подлежат начислению по день фактической уплаты недоимки.

О.И. Долгополов,

г. Тамбов

"Налоговый вестник", N 10, октябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) С 1 января 1999 года по 18 августа 1999 года НК РФ предусматривал, что сумма пеней не может превышать неуплаченную сумму налога. На сегодняшний день в НК РФ ограничение в исчислении размера пени отсутствует.

*(2) Согласно п. 3 ст. 46 НК РФ пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

*(3) До 2007 года требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога. С 1 января 2007 года законодатель связал срок направления требования с днем выявления недоимки (п. 1 ст. 70 УК РФ)