Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 11 сентября 2012 г. N 06АП-3392/12

г. Хабаровск

11 сентября 2012 г.

Дело N А73-2977/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 04 сентября 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 11 сентября 2012 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Швец Е.А.

судей Гричановской Е.В., Харьковской Е. Г.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Стрекаловской О.О

при участии в заседании:

от государственного учреждения "Межрайонный отдел вневедомственной охраны при УВД по городу Комсомольск-на-амуре Хабаровского края": Курмышева Елена Евгеньевна, представитель по доверенности от 09.08.2012 N 17; Калашникова Ирина Васильевна, представитель по доверенности от 09.08.2012 N 14;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Комсомольску-на-Амуре: Максимов Константин Васильевич, представитель по доверенности от 28.02.2012 N N 04-10/004457;

от третьего лица Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю: Селютина Ирина Александровна, представитель по доверенности от 27.08.2012 N 05/40;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Государственного учреждения "Межрайонный отдел вневедомственной охраны при УВД по городу Комсомольску-на-амуре Хабаровского края" на решение от 04.06.2012 по делу N А73-2977/2012 Арбитражного суда Хабаровского края принятое судьей Никитиной Т.Н.

по заявлению Государственного учреждения "Межрайонный отдел вневедомственной охраны при УВД по городу Комсомольск-на-Амуре Хабаровского края"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Комсомольску-на-Амуре

о признании недействительным в части решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края от 28.12.2011 N 15-24/30249 (в редакции решения УФНС России по Хабаровскому краю от 09.02.2012 N13-10/25/02648)

и встречному заявлению Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края о взыскании с Государственного учреждения "Межрайонный отдел вневедомственной охраны при УВД по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края" задолженности по налогу на прибыль организаций, пени, штрафу в общей сумме 111 859 044 руб.

третьи лица Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю

УСТАНОВИЛ:

Государственное учреждение "Межрайонный отдел вневедомственной охраны при Управлении внутренних дел по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края" (далее - заявитель, учреждение, ГУ МРОВО при УВД по г.Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края) обратилось в арбитражный суд с заявлением, с учетом уточнений, о признании недействительным в части решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края от 28.12.2011 N 15-24/30249 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 09.02.2012 N 13-10/25/02648) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 90 926 431 руб., соответствующих указанной сумме налога, пеней и штрафа.

Инспекция Федеральной налоговой службы по г.Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края (далее - ИФНС России по г.Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края, Инспекция, налоговый орган) обратилась с встречным заявлением, уточненным в ходе судебного разбирательства, о взыскании с Государственного учреждения "Межрайонный отдел вневедомственной охраны при УВД по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края" задолженности по налогу на прибыль организаций - 90 929 037 руб., пени по налогу на прибыль организаций - 16 384 772 руб., штраф по налогу на прибыль организаций по пункту 1 статьи 122 НК РФ - 4 545 235 руб., всего 111 859 044 руб.

Решением суда от 04.06.2012 заявленные требования ГУ МРОВО при УВД по г.Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края удовлетворены частично, решение Инспекции признано недействительным в части наложения штрафа по налогу на прибыль организаций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме, превышающей 20 000 руб.

Встречное заявление Инспекции судом удовлетворено частично. Взыскано с Учреждения: налог на прибыль организаций - 90 929 037 руб., пени по налогу на прибыль организаций - 16 384 772 руб., штраф по налогу на прибыль организаций по пункту 1 статьи 122 НК РФ - 20 000 руб., всего 107 333 809 руб., а также в доход федерального бюджета государственную пошлину в сумме 2 000 руб.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, ГУ МРОВО при УВД по г.Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края заявило апелляционную жалобу в которой просит отменить решение суда первой инстанции, признать недействительным решение Инспекции в части начисления недоимки, пени, штрафных санкций по налогу на прибыль в полном объеме и отказать Инспекции о взыскании налога на прибыль, соответствующих, пени, штрафа.

В судебном заседании апелляционной инстанции представители Учреждения поддержали доводы апелляционной жалобы.

Инспекция, УФНС по Хабаровскому краю в представленных отзывах, их представители в судебном заседании отклонили доводы апелляционной жалобы, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, как законное и обоснованное, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Исследовав материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, отзывов на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, Шестой арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ГУ МРОВО при УВД по г.Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края по вопросам соблюдения налогового законодательства в том числе налога на прибыль организаций за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.

По результатам проверки Инспекцией составлен акт от 05.12.2011 N 15-24/27980 и вынесено решение от 28.12.2011 N 15-24/30249 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Указанным решением ГУ "МРОВО при УВД по г.Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края" было привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату в результате занижения налоговой базы налога на прибыль организаций за 2008-2010, в виде взыскания штрафа в сумме 9 090 470 руб.

Учреждению было предложено уплатить доначисленный налог на прибыль организаций за 2008-2010 в сумме 90 929 037 руб. и пени по налогу на прибыль организаций в сумме 16 384 772 руб.

Решением УФНС по Хабаровскому краю от 09.02.2012 N 13-10/25/02648, решение Инспекции от 05.12.2011 N 15-24/27980 было изменено, с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль организаций снижен до 4 545 235 руб.

Требованием N 315 по состоянию на 14.02.2012 ГУ "МРОВО при УВД по г.Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края" было предложено в срок до 06.03.2012 в добровольном порядке уплатить доначисленную решением от 28.12.2011 недоимку по налогу на прибыль организаций в общей сумме 90 929 037 руб., пени по налогу на прибыль организаций в общей сумме 16 384 772 руб., а также штраф в сумме 4 545 235 руб.

Не согласившись с решением Инспекции (в редакции решения УФНС по Хабаровскому краю), учреждение обратилось в Арбитражный суд с заявлением.

Частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Согласно статьи 35 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" (далее - Закон "О милиции") следовало, что подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел финансируются за счет средств, поступающих на основе договоров.

Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.1992 N 589 (далее - Положение N 589), предусматривалось, что содержание вневедомственной охраны осуществляется за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников. При этом расходование средств на содержание подразделений вневедомственной охраны осуществляется по утвержденной в установленном порядке смете доходов и расходов по нормам и нормативам, применяемым в системе Министерства внутренних дел Российской Федерации.

Федеральным законом от 22.08.2004 N 122-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" в Закон "О милиции" из статьи 35 Закона "О милиции" были исключены положения о финансировании подразделений милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих на основе договоров.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.08.2005 N 489 "Об изменении и признании утратившими силу некоторых Постановлений Правительства Российской Федерации, приостановлении действия Постановления Правительства Российской Федерации от 29 января 2000 года N 82 и признании не действующим на территории Российской Федерации Постановления Совета Министров СССР от 22 февраля 1988 года N 263 в связи с Федеральным законом "О Федеральном бюджете на 2005 год" в Положение N 589 были внесены изменения, согласно которым из пункта 10 исключены положения об осуществлении вневедомственной охраной своей деятельности на принципах самоокупаемости, самофинансирования и о содержании за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников.

Кроме этого, утратил силу пункт 11 данного Положения, согласно которому фонд оплаты труда работников вневедомственной охраны формируется в пределах 80 процентов от средств, поступающих по договорам от собственников. Средства, остающиеся в распоряжении вневедомственной охраны после уплаты налогов, изъятию не подлежат. Они накапливаются на счетах и расходуются на развитие вневедомственной охраны, финансирование социальных программ. За счет остатка неиспользованных средств производятся также отчисления в централизованный резервный фонд, из которого возмещаются убытки от крупных краж и пожаров. Положение о централизованном резервном фонде утверждается Министерством внутренних дел Российской Федерации по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 10 Положения N 589 оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами.

Из анализа положений указанных нормативных актов следует, что источник финансового обеспечения деятельности вневедомственной охраны был изменен (финансирование стало осуществляться за счет средств федерального бюджета), следовательно, изменился и порядок учета поступающих на основе договоров средств.

Согласно статье 6 Федерального закона от 24.07.2007 N 198-ФЗ "О федеральном бюджете на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов", статье 6 Федерального закона от 24.11.2008 N 204-ФЗ "О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов" средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.

Таким образом, в связи с внесением изменений в действующее законодательство, денежные средства, получаемые отделами вневедомственной охраны по заключенным гражданско-правовым сделкам, перестали носить характер целевого финансирования.

Следовательно, до перечисления указанных средств в бюджет необходимо уплатить налоги, сборы и иные обязательные платежи в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Кроме того, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации являются доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.

В силу статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ один лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Как установлено судом, Учреждение оказывает услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату, то есть на возмездной основе.

По смыслу правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 13.03.2008 N 5-П, налоговые обязательства организаций являются прямым следствием их деятельности в экономической сфере и потому неразрывно с ней связаны; возникновению налоговых обязательств, как правило, предшествует вступление организации в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны.

Следовательно, бюджетные учреждения признаются плательщиками налога на прибыль организаций, поскольку они допущены государством к участию в гражданском обороте в качестве самостоятельных субъектов, обладающих правом оперативного управления государственным имуществом, и уполномочены на осуществление деятельности, связанной с получением экономической выгоды. Указанная позиция изложена в Постановлении Конституционным Судом Российской Федерации от 22.06.2009 N 10-П.

Таким образом, средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации товаров, работ, услуг и, соответственно, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Действующее налоговое законодательство Российской Федерации определяет ведение бюджетными учреждениями налогового учета, исчисления и уплаты налога на прибыль с учетом особенностей, которые в период возникновения спорных правоотношений были предусмотрены в статье 321.1 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 321.1 НК РФ в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

Доходами от коммерческой деятельности бюджетных учреждений, которые в отличие от доходов, получаемых ими в рамках целевого финансирования, для целей главы 25 НК РФ отнесены к доходам от иных источников, признаются доходы, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы (пункт 1 статьи 321.1 НК РФ).

Исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, установлен в статье 251 НК РФ, и к таким доходам не отнесены доходы от оказания услуг юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату.

Вследствие этого, полученные денежные средства в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации услуг и, соответственно, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 НК РФ.

С учетом приведенных норм, Учреждение, получив от оказания услуг по охране имущества юридических и физических лиц доход обязано было исчислить и уплатить налог на прибыль организаций, что им сделано не было.

В соответствии с пунктом 1 статьи 321.1 НК РФ налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Как было указано выше, в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств (пункт 2 статьи 321.1 НК РФ).

Пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ установлено, что если бюджетными ассигнованиями, выделенными бюджетному учреждению, предусмотрено финансовое обеспечение расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видам ремонта основных средств за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).

Как следует из оспариваемого решения, учреждение учитывало в расходах, уменьшающих сумму доходов от реализации услуг, фактически перечисленные в бюджет денежные средства, полученные за выполненные охранные услуги - 427 329 145 руб., в том числе 2008 - 134 566 545 руб., 2009 - 128 798 200 руб., 2010 - 163 964 400 руб.

Из представленных в материалы дела доказательств, следует, что в 2008-2010 все расходы учреждения были произведены за счет средств целевого финансирования, о чем свидетельствуют оборотно-сальдовые ведомости по счету 0 401 00 за 2008 - 2010, отчеты о финансовых результатах деятельности на 01.01.2009, на 01.01.2010, на 01.01.2011, лицевой счет получателя средств федерального бюджета, а также пояснения представителя учреждения в судебном заседании.

Учитывая, что представленными в материалы дела доказательствами не подтверждается то обстоятельство, что в спорных периодах финансирование деятельности учреждения в части произведенных расходов предусматривалось за счет двух источников и иного судом не установлено, при определении налоговой базы по налогу на прибыль налоговый орган правомерно не учел расходы заявителя, которые полностью были профинансированы за счет средств федерального бюджета.

Вследствие этого, налоговый орган правомерно доначислил налог на прибыль организаций, соответствующие пени и правомерно привлек учреждение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа.

Так же, суд первой инстанции обоснованно, с учетом обстоятельств дела и в соответствии со статьями 112, 114 НК РФ снизил размер штрафа признав в качестве смягчающих обстоятельств то, что ГУ "МРОВО при УВД по г.Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края" является бюджетным учреждением; финансирование всех расходов осуществляется за счет средств федерального бюджета; осуществление общественно и социально значимой деятельности по охране имущества собственников, в том числе объектов, подлежащих государственной охране, объектов социальной сферы и жизнеобеспечения, объектов критической важности; ранее налогоплательщик к налоговой ответственности не привлекался.

Начисленный оспариваемым решением штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 4 545 235 является существенным. Единовременное взыскание налога на прибыль организаций, пени и штрафа может повлечь для ГУ "МРОВО при УВД по г.Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края" негативные экономические последствия, отразиться на его дальнейшей деятельности.

Поскольку требования Учреждения удовлетворены только в части снижения штрафных санкций, судом первой инстанции обоснованно удовлетворены встречные требования Инспекции и взыскана задолженность по налогу на прибыль организаций, пени и штраф.

Принимая во внимание положения норм материального и процессуального права, а также, учитывая конкретные обстоятельства по делу, арбитражный апелляционной суд считает, что доводы заявителя апелляционной жалобы, не содержат фактов, которые бы повлияли на обоснованность и законность решения суда, либо опровергли выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Хабаровского края от 04.06.2012 по делу N А73-2977/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Возвратить федеральному государственному казенному учреждению "Управление вневедомственной охраны Управления министерства внутренних дел Российской Федерации по Хабаровскому краю" из федерального бюджета излишне уплаченную платежным поручением N 3150033 от 27.06.2012 государственную пошлину в размере 1000 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в установленном законом порядке.

Председательствующий

Е.А. Швец

Судьи

Е.В. Гричановская Е.Г. Харьковская