Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 сентября 2012 г. N 14АП-5766/12

г. Вологда

03 сентября 2012 г.

Дело N А13-5425/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 29 августа 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 03 сентября 2012 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Смирнова В.И., судей Осокиной Н.Н. и Потеевой А.В.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Якуненковой Е.Г.,

при участии от предпринимателя Малашкиной О.П. по доверенности от 20.08.2012, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Вологодской области Богдановой О.В. по доверенности от 19.01.2012,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 06 июня 2012 года по делу N А13-5425/2011 (судья Докшина А.Ю.),

установил:

предприниматель Харламова Тамара Ивановна (Вологодская обл., г. Бабаево; далее - налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Вологодской области Вологодская обл., г. Бабаево; далее - инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании частично недействительным решения от 30.11.2010 N 43, утвержденного решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 09.03.2011 N 14-09/002521@, и частично недействительным требования N 173 по состоянию на 10.03.2011, возложении обязанности устранить допущенные нарушения прав заявителя (с учетом уточнения требований, принятого судом).

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 06 июня 2012 года требования предпринимателя удовлетворены в полном объеме: оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 171 605 руб., налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в общей сумме 28 479 руб., единый социальный налог (далее - ЕСН) в общей сумме 5147 руб., начисления соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату НДС в сумме 17 160 руб. 50 коп., за неполную уплату НДФЛ в сумме 2847 руб. 90 коп., за неполную уплату ЕСН в сумме 514 руб. 70 коп.; требование налогового органа N 173 по состоянию на 10.03.2011 также признано недействительным в части предложения предпринимателю уплатить НДС в сумме 199 346 руб. 51 коп., соответствующие суммы пеней по данному налогу и штраф по данному налогу в сумме 17 160 руб. 50 коп., НДФЛ в сумме 28 479 руб., соответствующие суммы пеней по данному налогу и штраф по данному налогу в сумме 2847 руб. 90 коп., ЕСН в сумме 5147 руб., соответствующие суммы пеней по данному налогу и штраф по данному налогу в сумме 514 руб. 70 коп. Тем же решением суда на инспекцию возложена обязанность в течение десяти дней со дня вступления в силу решения суда устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя путем принятия решения о возврате (зачете) в порядке статьи 79 НК РФ излишне взысканных НДС в сумме 199 346 руб. 51 коп., соответствующих сумм пеней по данному налогу и штрафа по данному налогу в сумме 17 160 руб. 50 коп., НДФЛ в сумме 28 479 руб., соответствующих сумм пеней по данному налогу и штрафа по данному налогу в сумме 2847 руб. 90 коп., ЕСН в сумме 5147 руб., соответствующих сумм пеней по данному налогу и штрафа по данному налогу в сумме 514 руб. 70 коп. Также с ответчика в пользу заявителя взысканы расходы по уплате госпошлины в размере 400 руб.

Налоговый орган с данным судебным актом не согласился и обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Вологодской области от 06 июня 2012 года отменить, по делу принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований. В обоснование жалобы ссылается на законность вынесенных им решения и требования.

Предприниматель представил отзыв на жалобу, в котором ее доводы не признал, просил решение суда оставить без изменений.

В судебном заседании апелляционной инстанции представители сторон поддержали доводы жалобы и отзыва. Представитель налогового органа пояснил, что решение обжалуется в части. Представитель предпринимателя не возражал против рассмотрения дела в части, также пояснил, что налоговый орган проанализировал в решении и представил суду лишь малую часть документов, подтверждающих расходы, однако сделал вывод о документальной неподтвержденности профессионального налогового вычета в целом.

На основании части 5 статьи 268 АПК РФ решение суда проверяется судом апелляционной инстанции в обжалуемой части.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав представленные доказательства, проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, суд апелляционной инстанции находит решение суда первой инстанции подлежащим отмене в части.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет в том числе НДФЛ, ЕСН, НДС за период с 01.01.2007 по 31.12.2008. В ходе проверки налоговым органом выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 22.10.2010 N 39 (т. 2, л.112 - 133).

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, материалов проверки и возражений налогоплательщика, состоявшегося в отсутствие заявителя, извещенного о времени и месте рассмотрения материалов проверки надлежащим образом, что подтверждается извещением от 27.10.2010 N 10-14 и протоколом от 22.11.2010, инспекцией принято решение от 30.11.2010 N 43 (т.1, л.20 - 73) о привлечении заявителя к ответственности с учетом смягчающих ответственность обстоятельств по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в общей сумме 37 087 руб. 69 коп., за неполную уплату ЕСН в виде штрафа в общей сумме 2108 руб. 40 коп., по статье 119 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 57 061 руб. 65 коп. Кроме того, указанным решением налогоплательщику предложено уплатить НДС в сумме 319 513 руб. 47 коп. и пени по данному налогу в сумме 92 648 руб. 42 коп., НДФЛ в сумме 85 139 руб. и пени по данному налогу в сумме 14 541 руб. 67 коп., ЕСН в сумме 21 084 руб. и пени по ЕСН в сумме 7097 руб. 05 коп.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика Управлением Федеральной налоговой службы по Вологодской области (далее - Управление) принято решение от 09.03.2011 N 14-09/002521@ (т.1, л. 77 - 82), которым жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения, решение инспекции оставлено без изменения и утверждено, оно вступило в силу.

Вслед за вступлением 09.03.2012 в силу решения от 30.11.2010 N 43 инспекцией согласно статьям 69, 70 НК РФ в адрес предпринимателя выставлено требование N 173 по состоянию на 10.03.2011, в котором заявителю предложены к уплате НДС в том числе за 2-й квартал 2008 года в сумме 199 346 руб. 51 коп., соответствующие суммы пеней по данному налогу и штраф по данному налогу в сумме 17 160 руб. 50 коп., НДФЛ в сумме 28 479 руб., соответствующие суммы пеней по данному налогу и штраф по данному налогу в сумме 2847 руб. 90 коп., ЕСН в сумме 5147 руб., соответствующие суммы пеней по данному налогу и штраф по данному налогу в сумме 514 руб. 70 коп.

После выставления требования N 173 по состоянию на 10.03.2011 платежными поручениями предприниматель полностью уплатил налог, пени и штрафы, предложенные в данном требовании, а следовательно, доначисленные по оспоренному решению инспекции. Данный факт подтвержден представителем инспекции в судебном заседании (т.10, л.106 - 123).

Между тем после вынесения решения по выездной проверке, но до вступления его в силу предпринимателем 21.12.2010 сдана уточненная декларация по НДС за один из проверенных при выездной налоговой проверке периодов, а именно за 2-й квартал 2008 года (т.2, л.102-104).

В данной декларации предпринимателем к уплате заявлен налог в размере 31 870 руб. как разница между налогом с реализации - 203 475 руб. (стр.13-14 решения) и вычетами, заявленными на основании документов, не рассмотренных налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, - 171 605 руб.

Поскольку при подаче уточненной декларации сумма налога предпринимателем уплачена не была, налоговым органом 24.12.2010 выставлено требование N 39926 об уплате НДС в сумме 26 388 руб. 99 коп. согласно декларации и данным о переплате по лицевому счету в размере 5481 руб. 01 коп., а также пеней по НДС в размере 21 588 руб. 10 коп. (т.1, л.83-84; т.11, л.18).

Камеральная налоговая проверка декларации, подтвердившая обоснованность заявленных вычетов, окончена 21.03.2011, то есть после выставления оспариваемого требования по выездной проверке N 173.

В отношении доначисления ЕСН и НДФЛ предприниматель полагал, что имеющиеся в его распоряжении документы полностью подтверждают соответствующие расходы.

Не согласившись с решением и требованием инспекции, предприниматель обратился в суд с заявлением о признании их частично недействительными.

Решением суда первой инстанции требования предпринимателя удовлетворены. Суд апелляционной инстанции считает такое решение подлежащим отмене в части признания недействительным решения и требования в отношении суммы НДС (частично), соответствующих пеней и штрафа.

В абзаце первом пункта 1 статьи 81 НК РФ указано, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. Согласно разъяснениям Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 42 постановления Пленума от 28 февраля 2001 года N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Согласно пункту 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 и статьей 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот и обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога в срок, установленный законодательством.

Согласно статье 11 НК РФ недоимкой признается сумма налога, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Согласно пункту 3 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком в том числе с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа (подпункт 1), а также со дня вынесения налоговым органом в соответствии с НК РФ решения о зачете сумм излишне уплаченных или сумм излишне взысканных налогов, пеней, штрафов в счет исполнения обязанности по уплате соответствующего налога (подпункт 4).

Суд апелляционной инстанции разделяет позицию суда первой инстанции о том, что при оценке актов и действий налогового органа подлежит учету фактическая обязанность налогоплательщика по уплате соответствующего налога, пени и штрафа. В связи с отсутствием претензий по камеральной проверке уточненной декларации по НДС за спорный налоговый период размер налога, подлежащего уплате предпринимателем в бюджет за 2-й квартал 2008 года, составил 31 870 руб.

Вместе с тем сдача уточненной налоговой декларации после вынесения решения по результатам налоговой проверки предыдущей декларации сама по себе не является основанием для признания такого решения недействительным.

По существу, представив в налоговый орган уточненную декларацию по НДС за 2-й квартал 2008 года, предприниматель воспользовался правом заявить к возмещению вычеты по НДС.

На основании статьи 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи. После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 настоящего Кодекса. По окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

Согласно пункту 4 той же статьи при наличии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, налоговым органом производится самостоятельно зачет суммы налога, подлежащей возмещению, в счет погашения указанных недоимки и задолженности по пеням и (или) штрафам. В случае, если налоговый орган принял решение о возмещении суммы налога (полностью или частично) при наличии недоимки по налогу, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм и не превышающей сумму, подлежащую возмещению по решению налогового органа, пени на сумму недоимки не начисляются.

Правомерность вычетов по НДС в размере 171 605 руб. признана налоговым органом только 21.03.2011, то есть после выставления требования от 10.03.2011 N 173 по выездной налоговой проверке.

Следовательно, именно с этой даты действия налогового органа по взысканию НДС за 2-й квартал 2008 в сумме, превышающей 27 741 руб. 51 коп., соответствующих пеней и штрафа, либо по невозврату их налогоплательщику как излишне взысканных являются безосновательными.

Однако предметом рассмотрения в рамках настоящего дела являются конкретные акты налогового органа, принятые до указанной даты.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в части признания недействительным решения инспекции от 30.11.2010 N 43 и требования налогового органа N 173 по состоянию на 10.03.2011 в части предложения уплатить НДС в сумме 171 605 руб., начисления соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ за неполную уплату НДС в сумме 17 160 руб. 50 коп.

Помимо этого, судом первой инстанции дополнительно признано недействительным требование от 10.03.2011 N 173 в части предложения предпринимателю уплатить НДС в сумме 27 741 руб. 51 коп. (199 346,51-171 605), поскольку судом признан обоснованным довод предпринимателя о повторном включении указанной суммы налога в требование N 173 в силу того, что ранее указанная сумма была взыскана инспекцией частично по инкассовому поручению от 31.01.2011 N 475 в сумме 26 388 руб. 99 коп. и частично путем зачета переплаты в размере 1352 руб. 52 коп. по лицевому счету, вместе с начисленной на нее суммой пеней за период с 22.07.2008 по 24.12.2010 в соответствующем размере, которая также была взыскана по инкассовому поручению от 31.01.2011 N 476 в составе суммы пеней, указанной в требовании N 39926.

Вышеперечисленные обстоятельства представителем инспекции не оспаривались.

Суд апелляционной инстанции считает, что в указанной части обжалуемое решение суда не подлежит отмене.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ недоимка - сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

В пункте 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога.

Исходя из того что недоимка по НДС в размере 27 741 руб. 51 коп. за 2-й квартал 2008 года и пени на момент выставления оспариваемого требования N 173 уже были взысканы с налогоплательщика путем списания с расчетного счета предпринимателя 31.01.2011 и проведения зачета числившейся переплаты по лицевому счету заявителя, предъявление указанной суммы налога, а также начисление на нее соответствующей суммы пеней за период с 22.07.2008 по 30.11.2011 и включение их в требование N 173 являются повторными, то есть необоснованными. Однако при этом следует отметить, что требование по уточненной налоговой декларации от 24.12.2010 N 39926 не содержало предложения об уплате штрафа в связи с несвоевременной уплатой налога по уточненной декларации в размере 31 870 руб. Следовательно, повторное взыскание штрафа за неуплату НДС за 2-й квартал 2008 года со стороны налогового органа отсутствует. Из решения суда первой инстанции следует, что требование N 173 было признано недействительным только в части предложения уплатить штраф за неуплату НДС в размере 17 160 руб. 50 коп. (171 605 х 20%).

Таким образом, доводы апелляционной жалобы инспекции в указанной части подлежат отклонению.

Также судом апелляционной инстанции не принимаются доводы жалобы налогового органа о необоснованном признании судом недействительным решения N 43 и требования N 173 в части доначисления и предложения об уплате НДФЛ и ЕСН в связи с непринятием по результатам проверки в состав расходов предпринимателя его затрат на закупку горюче-смазочных материалов (далее - ГСМ) и запчастей для автомобилей, поскольку указанные хозяйственные операции являются документально не подтвержденными.

Так, на страницах 25 - 33, 41 - 47, 49 - 50 оспариваемого решения инспекцией установлено, что в нарушение статьи 221 НК РФ предпринимателем за 2007 и 2008 годы необоснованно включены в состав профессиональных налоговых вычетов затраты на приобретение запчастей к автомобилю марки ИЖ-2717-01, находившемуся в собственности предпринимателя, к автомобилям "Вольво S80", "Фотон" Ч869 СЕ 98, находившимся в аренде у заявителя, а также ГСМ на указанные автомобили в общей сумме 211 423 руб. 64 коп., в том числе за 2007 год - 63 912 руб. 19 коп. (из них стоимость ГСМ - 57 112 руб. 13 коп., стоимость запчастей - 53 816 руб. 46 коп.), за 2008 год - 147 511 руб. 45 коп. (из них стоимость ГСМ - 100 094 руб., стоимость запчастей - 47 416 руб. 46 коп.).

По данному эпизоду предпринимателем частично оспаривается отказ в принятии расходов, причины которого указаны в уточнениях заявленных требований от 27.10.2011 и приложениях к ним (т.10, л. 82 - 89). Так, предпринимателем исключены из числа оспариваемых те суммы, необоснованность отнесения которых к расходам документально подтверждена со стороны инспекции.

Как следует из расчета оспариваемых сумм расходов по НДФЛ и ЕСН, предприниматель не согласен с исключением из состава расходов затрат на приобретение ГСМ за 2007 год в сумме 54 355 руб. 99 коп., за 2008 год в сумме 100 094 руб. 99 коп., затрат на приобретение запчастей за 2007 год в сумме 6400 руб., за 2008 год в сумме 47 416 руб. 46 коп.

Также заявителем оспаривается предложение уплатить соответствующие суммы пеней по данным налогам и привлечение к ответственности за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 2847 руб. 90 коп., за неполную уплату ЕСН в виде штрафа в сумме 514 руб. 70 коп.

Как пояснил представитель предпринимателя, использование автомобилей производилось заявителем при осуществлении оптовой торговли продуктами питания, которые перевозились на указанных автомобилях покупателям.

В подтверждение заявленных расходов предпринимателем в ходе проверки и дополнительно с возражениями на акт проверки представлены договоры, путевые листы, журналы учета путевых листов, кассовые чеки, сводные ведомости расхода горючего, акты на списание запчастей, приказы по утверждению норм расходов, накладные по реализации товара в адрес покупателей, приходные кассовые ордера к ним и иные документы, перечисленные на странице 33 решения (т.3, л.62 - 86, 89 - 117; т.4, л.145 и 146; т.5, л.62 - 126; т.6, л.1 - 144; т.7, л.1 - 25, 30 - 145; т.8, л.1 - 129; т.9, л.1 - 148; т.10, л. 1 - 72).

Дополнительно в материалы дела предпринимателем представлены акты контрольного замера расхода топлива для автомобилей "Вольво S80" и "Фотон" Ч869 СЕ 98, выписка из руководства по эксплуатации автомобиля ГАЗ-2705 на расход топлива и свидетельство о регистрации указанного транспортного средства, а также трудовой договор с Харламовым С.А., указанным в путевых листах в качестве водителя, должностная инструкция водителя (т.7, л.26 - 29; т.10, л.92 - 95).

Указанные документы правомерно приняты и оценены судом первой инстанции на основании пункта 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление от 28.02.2001 N 5).

В обоснование отказа в принятии расходов налоговая инспекция в оспариваемом решении и в апелляционной жалобе сослалась на невозможность установления по представленным документам фактов установки запчастей на спорные автомобили, на то, что путевые листы не были представлены предпринимателем в ходе проверки, а представлены только с возражениями на акт проверки, представленными чеками автозаправочных станций не подтверждается приобретение ГСМ, предпринимателем не представлены акты выполненных работ по осуществлению ремонта данных транспортных средств и акты замера, на которые имеется ссылка в приказах об утверждении норм расхода топлива, техосмотр транспортных средств и медосмотр водителей проводился предпринимателем самостоятельно.

Иные основания отказа в принятии расходов в оспариваемом решении не указаны.

Возражая против данных доводов инспекции, предприниматель и его представитель сослались на то, что в решении предъявлены претензии к оформлению только четырех путевых листов: от 10.01.2007 N 1, от 18.10.2007 N 53, от 19.10.2007 N 109, от 15.1.2008 N 31, следовательно, претензий к остальным путевым листам у инспекции нет, у заявителя имеются акты контрольного замера расхода топлива для автомобилей, находящихся в аренде, а их непредставление в инспекцию в ходе проверки или с возражениями не может влиять на правомерность заявленных расходов; приобретение запчастей было необходимо для мелкого ремонта автомобилей, производимого водителем Харламовым С.В., нанятым по трудовому договору, в связи с чем акты выполненных работ не составлялись.

Как следует из уточнения требований от 27.10.2011, предпринимателем не оспаривается отказ в принятии расходов, понесенных по указанным четырем путевым листам.

В силу статьи 207 и пункта 2 статьи 235 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются плательщиками НДФЛ и ЕСН.

Согласно пункту 1 статьи 227 НК РФ исчисление и уплату НДФЛ в соответствии с данной статьей производят физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ при исчислении НДФЛ предприниматели имеют право на применение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций".

В соответствии с пунктом 2 статьи 236 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорные периоды) объектом обложения ЕСН для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 данного Кодекса, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Пунктом 3 статьи 237 НК РФ также установлено, что налоговая база по ЕСН для предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Поскольку формирование состава расходов и применение налоговых вычетов направлены на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика.

Документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение правомерности формирования состава расходов, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Как указано в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление от 12.10.2006 N 53), уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы и применения налоговых вычетов признается налоговой выгодой. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пунктом 2 статьи 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета расходов и доходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации. Согласно Порядку учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04-430 (с учетом позиции, изложенной в решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 8 октября 2010 года N ВАС-9939/10; далее - Порядок учета доходов и расходов), учет доходов и расходов и хозяйственных операций о полученных доходах и произведенных расходах индивидуальными предпринимателями ведется на основе первичных учетных документов.

Пунктом 9 данного Порядка предусмотрено, что выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

При этом первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации, документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в пункте 9 Порядка учета доходов и расходов.

Таким образом, обязанность подтвердить право на расходы при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН возлагается на налогоплательщика путем представления документов, соответствующих вышеприведенным требованиям. В первую очередь подлежат оценке доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование правомерности применения налоговых вычетов.

Как следует из содержания оспариваемого решения, инспекцией предъявлены претензии к оформлению и документальному подтверждению сведений только в отношении четырех путевых листов, даты и номера которых указаны на страницах 32 и 46 решения. Следовательно, несмотря на то, что с возражениями на акт проверки предпринимателем представлены путевые листы по всем спорным расходам, что не оспаривалось ответчиком, инспекция не предъявила претензий к иным путевым листам.

Таким образом, претензии налогового органа, изложенные в дополнениях к отзыву на заявление от 08.08.2011, правомерно не приняты судом первой инстанции во внимание, поскольку данные доводы не были положены в основу оспариваемого решения в качестве оснований для отказа в принятии расходов.

Кроме того, судом установлено, что претензии к факту непредставления актов замеров, на которые имеется ссылка в представленных предпринимателем приказах, предъявлена инспекцией только после рассмотрения возражений налогоплательщика.

При этом такие акты были представлены заявителем с апелляционной жалобой на решение инспекции в Управление, однако не были приняты вышестоящим налоговым органом.

Вместе с тем согласно статье 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Пунктом 6 статьи 101 НК РФ предусмотрено, что в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц (два месяца - при проверке консолидированной группы налогоплательщиков), дополнительных мероприятий налогового контроля. Данное положение статьи 101 НК РФ не исключает право инспекции запросить у налогоплательщика дополнительные документы, на которые имеется ссылка в уже представленных доказательствах. Данному праву корреспондирует обязанность налогового органа по обязательной оценке всех полученных от налогоплательщика доказательств, в своей совокупности подтверждающих несение им расходов. В силу положений статьи 100 НК РФ документом, составляемым по результатам выездной налоговой проверки и фиксирующим документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых, является акт проверки.

Пунктом 8 статьи 101 НК РФ предусмотрены требования к содержанию решения, принимаемого по результатам налоговой проверки, в соответствии с которыми в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

Таким образом, решение налогового органа должно основываться на документально подтвержденных фактах налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки (подпункт 12 пункта 1 статьи 100 и пункт 8 статьи 101 НК РФ).

В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В рассматриваемом случае инспекция не воспользовалась правом проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, предъявила претензии к отсутствию актов только при составлении текста оспариваемого решения. Данный факт не опровергнут представителями инспекции в ходе рассмотрения дела.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции разделяет вывод, сделанный в обжалуемом решении, о том, что в рассматриваемом случае при несогласии предпринимателя с фактами, которые, в силу требований подпункта 12 пункта 1 статьи 100 НК РФ, должны быть изложены в акте налоговой проверки, а также с выводами проверяющих, инспекцией нарушено его право на представление возражений относительно указанных доводов налоговой инспекции, предусмотренное пунктом 6 статьи 100 НК РФ.

Таким образом, дополнительные претензии налоговой инспекции к отсутствию ряда документов не могут быть приняты в качестве оснований отказа в принятии расходов и пересмотра решения суда первой инстанции.

В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону и иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.

Согласно статье 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств; оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Исследовав представленные предпринимателем документы в своей совокупности в порядке статьи 71 АПК РФ, суд пришел к выводу о том, что данные документы подтверждают факт несения заявителем расходов на приобретение ГСМ и запчастей в связи с использованием спорных автомобилей в своей предпринимательской деятельности - оптовой торговле.

Налоговым органом не представлены в материалы дела доказательства того, что по представленным заявителем кассовым чекам приобретались не ГСМ, а иные товары, а также не представлены доказательства, достоверно опровергающие факты использования заявителем ГСМ и запчастей на иные цели, не связанные с предпринимательской деятельностью, в связи с чем доводы, изложенные в оспариваемом решении, послужившие основанием для отказа в принятии таких расходов в оспариваемой части, отклоняются судом как несостоятельные.

Кроме того, в письменных пояснениях от 20.12.2011 инспекция подтвердила, что на страницах 26 и 30 оспариваемого решения ею неверно указан размер спорных затрат на приобретение ГСМ, не принятых по результатам проверки (63 912 руб. 19 коп.): следовало указать 63 512 руб. 13 коп., то есть в решении отражена сумма на 400 руб. 06 коп. больше, чем заявлено предпринимателем в составе расходов по НДФЛ и ЕСН.

Следовательно, инспекцией ошибочно определена сумма НДФЛ, предложенная к уплате в резолютивной части оспариваемого решения за спорные налоговые периоды.

Размер доначисленных налоговой инспекцией по результатам проверки сумм по НДФЛ и по ЕСН должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, которые определяются на основании всех положений глав 23 и 24 НК РФ.

Таким образом, в указанной части обжалуемое решение суда также не подлежит отмене.

На основании изложенного решение инспекции, утвержденное решением Управления, в части предложения предпринимателю уплатить недоимку по НДФЛ в общей сумме 28 479 руб., по ЕСН в общей сумме 5147 руб., а также в части начисления соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 2847 руб. 90 коп., за неполную уплату ЕСН в виде штрафа в сумме 514 руб. 70 коп. подлежит признанию недействительным. Требования предпринимателя в указанной части правомерно удовлетворены судом первой инстанции.

Далее, на основании оспариваемого решения в соответствии со статьями 69 и 70 НК РФ предпринимателю выставлено требование N 173 по состоянию на 10.03.2011 об уплате налогов, пеней, штрафов, доначисленных по оспоренному решению инспекции, суммы которых указаны в резолютивной части решения.

Не согласившись с таким требованием, предприниматель просил суд признать его недействительным, помимо НДС, в части предложения уплатить НДФЛ в сумме 28 479 руб., соответствующие суммы пеней по данному налогу и штраф по данному налогу в сумме 2847 руб. 90 коп., ЕСН в сумме 5147 руб., соответствующие суммы пеней по данному налогу и штраф по данному налогу в сумме 514 руб. 70 коп.

В качестве оснований оспаривания требования предприниматель указал на неправомерность решения налоговой инспекции в части доначисления и предложения уплатить указанные суммы НДФЛ и ЕСН, пеней и штрафов по указанным налогам в оспариваемых суммах, во исполнение которого вынесено оспариваемое требование.

Поскольку доначисление предпринимателю со стороны налогового органа соответствующих сумм недоимки по НДФЛ и ЕСН, пеней и штрафов признано неправомерным, то и предложение уплатить данные суммы, выраженное в требовании от 10.03.2011 N 173, обоснованно признано судом первой инстанции недействительным.

При таких обстоятельствах решение суда подлежит частичной отмене.

Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Вологодской области от 06 июня 2012 года по делу N А13-5425/2011 отменить в части признания недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Вологодской области от 30.11.2010 N 43, утвержденного решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 09.03.2011 N 14-09/002521@, требования налогового органа N 173 по состоянию на 10.03.2011 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 171 605 руб., начисления соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 17 160 руб. 50 коп.

В удовлетворении требований предпринимателя Харламовой Тамары Ивановны (Вологодская обл., г. Бабаево) в указанной части отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Вологодской области от 06 июня 2012 года по делу N А13-5425/2011 оставить без изменения.

Председательствующий

В.И. Смирнов

Судьи

Н.Н. Осокина А.В. Потеева