Вопрос: В 2005 году организацией было приобретено (и оплачено) основное средство, которое предполагалось использовать в облагаемой НДС деятельности. Основное средство не было введено в эксплуатацию, "входящий" НДС, соответственно, к вычету не предъявлен. В 2007 году организацией принято решение передать данное основное средство в качестве вклада в уставный капитал другой организации для использования в деятельности, облагаемой НДС. Просим разъяснить порядок учета этой операции в части НДС как для учредителя, так и для стороны, получающей вышеназванное основное средство в уставный капитал. ("Советник бухгалтера", N 10, октябрь 2007 г.)

В 2005 году организацией было приобретено (и оплачено) основное средство, которое предполагалось использовать в облагаемой НДС деятельности. Основное средство не было введено в эксплуатацию, "входящий" НДС, соответственно, к вычету не предъявлен. В 2007 году организацией принято решение передать данное основное средство в качестве вклада в уставный капитал другой организации для использования в деятельности, облагаемой НДС.

Просим разъяснить порядок учета этой операции в части НДС как для учредителя, так и для стороны, получающей вышеназванное основное средство в уставный капитал.

По данной ситуации выявляется проблема получения своевременно не заявленного вычета НДС. Факт дальнейшего использования ОС в деятельности, облагаемой НДС, получающей стороной значения для вычета не имеет. Новая организация получает неденежный вклад в УК, который по правилам 21-й главы НК РФ не дает ей права на вычет.

С 2006 года налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на установленные налоговые вычеты при выполнении следующих условий: имеется счет-фактура, товары (работы, услуги) приняты к учету, приобретены для операций, облагаемых НДС (статьи 171, 172, 166 НК РФ). Условие вычета по принятию к учету основного средства предусмотрено в абзаце третьем п. 1 ст. 172 НК РФ (это подтверждает и письмо ФНС РФ от 05.04.2005 N 03-1-03/530/8@).

Несмотря на то что даты поступления имущества и начала его использования не совпадают, оснований для непринятия к учету основного средства, не требующего монтажа, у организации не было. Отсутствие проводки по переводу с 08 на 01 счет повлекло за собой две ошибки - занижена налоговая база по налогу на имущество (со следующего после приобретения месяца) и завышена налоговая база по НДС в месяце приобретения (за счет незаявления вычета).

Вычет НДС по приобретениям в 2006 году стал возможен без факта оплаты.

Основное средство учтено в организации с 2005 года во внеоборотных активах - на счете 08. При этом отсутствовали причины, по которым оно не должно было быть принято к учету в составе основных средств.

До 1 января 2006 года в отношении условий принятия к учету основных средств (п. 4 ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) существовала неопределенность - следует ли принимать к учету основное средство, если оно еще не введено в эксплуатацию (не используется с назначенными целями)? Следовательно, вытекал вопрос - надо ли начислять амортизацию, если основное средство еще не задействовано в производстве или управлении?

Из буквального смысла пп. "а" п. 4 ПБУ 6/01 одним из условий принятия к учету активов в качестве основных средств было фактическое "использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации". Это воспринималось многими как невыполнение условия для постановки объекта на 01 счет, допускалась возможность оставления объекта на учете по 08 счету, и поэтому оставался нереализованным вычет по НДС.

Системное же толкование нормативов по бухгалтерскому учету (ПБУ 6/01, Методические указания по учету ОС, утвержденные приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) возможности неперевода объекта с 08 счета в состав ОС на счет 01, тем самым неначисления амортизации, не предусматривало, кроме отдельных случаев. Практически по тем основным средствам, которые готовы к использованию, временного разрыва между датами поступления основных средств в организацию (на счете 08) и принятием к учету в составе основных средств (на счет 01), по которым первоначальная стоимость сформирована, не возникает. Промежуток между этими датами в основном происходил по тем ОС, которые:

- требуют монтажа или процесса строительства капитальных объектов;

- являются объектами недвижимости, по которым документы должны быть переданы на государственную регистрацию;

- связаны со строительно-монтажными работами для собственных нужд.

С 1 января 2006 года в п. 4 ПБУ 6/01 (приказ Минфина России от 12.12.2005 N 147н) эта неопределенность снята - в условиях принятия активов к учету в качестве основных средств вместо слов "использование" значится предназначение объекта - цель использования. Однако это, прежде всего, относится к приобретениям с 2006 года.

В приведенной ситуации в отношении права на вычет по НДС организация приобрела объект изначально для облагаемых операций, а потом в 2007 году изменила цель использования ОС - приняла решение по передаче его в УК другой организации. Такая передача является в целях НДС необлагаемой операцией (пп. 1 п. 2 ст. 146, пп. 4 п. 3 ст. 39, пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ).

В соответствии с первоначальным назначением в 2005 году следовало принять объект к учету на 01 счет, установить срок использования объекта, начать начисление амортизации (формируя налоговую базу по налогу на имущество) и заявить вычет по НДС. Это означает, что ограничений по реализации вычета НДС по ОС в 2005 году не было, если бы оно было принято на счет 01. По состоянию на момент передачи в УК в 2007 году остаточная стоимость ОС должна быть ниже первоначальной на сумму начисленной амортизации. Однако в создавшейся ситуации не будем касаться проблемы восстановления НДС в бюджет по недоамортизированной части ОС в связи с передачей в УК, поскольку фактически вычет не осуществлен (высшие судебные органы против такого восстановления: Решение ВАС РФ от 15.06.2004 N 4052/04, постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2003 N 7473/03).

В случае изменения в 2007 году цели использования ОС (для операций, не облагаемых НДС) следовало провести операцию передачи его в качестве вклада в уставной капитал другой организации. Такая операция должна быть отражена в составе финансовых вложений в соответствии с ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" (утвержденным приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н), которым предусмотрен порядок проведения операций с неденежными вкладами в уставный капитал. Вклады в УК других организаций признаются финансовыми вложениями, которые принимаются к учету по первоначальной стоимости (пункты 3, 8, 9 ПБУ 19/02).

Однако, на наш взгляд, наличие двух факторов - непринятие к учету приобретенного объекта в составе ОС в 2005 году и измененная цель использования в 2007 году основного средства - уже не позволяют заявить НДС к вычету ни передающей, ни получающей сторонам.

По этой причине такое основное средство, по нашему мнению, минуя счет 01, должно быть отражено по полной первоначальной стоимости (пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ) без выделения НДС на 19 счете (проводкой Дебет 08 Кредит 19).

Далее в соответствии с согласованной оценкой по вкладу в уставный капитал (п. 12 ПБУ 19/02) это основное средство подлежит учету на счете 58 "Финансовые вложения" у передающей стороны, а у получающей - на счете 80 "Уставный капитал".

Относительно этой ситуации для передающей стороны схема может быть следующая:

Учет финансового вложения для учредителя - передающей стороны (в том числе в части НДС).

Содержание операций	Дебет	Кредит
Фактическое отражение в 2005 году Приобретено ОС	08	60
Отражен НДС по приобретенному ОС	19	60
Отражение в 2007 году (после принятия решения о вкладе в УК) Увеличена стоимость ОС на сумму НДС	08	19
Объект ОС передан в качестве вклада в УК другой организации в размере согласованной стоимости по договору	58-1	08
Отражена разница между согласованной оценкой вклада в УК и балансовой стоимостью ОС (если есть отличие)	58-1	91
Отражены расходы, связанные с передачей ОС в качестве вклада в УК, в составе операционных (если таковые имеются)	91-2	76 (60)

Учет формирования УК неденежным вкладом (ОС) для получающей стороны*(1)

Содержание операций	Дебет	Кредит
Получено ОС по договору как вклад в УК от учредителя	08	75
Отражена стоимость вклада в УК, закрыта задол- женность учредителя	75	80
Принято к учету ОС	01	08

Р.П. Карпова,

консультант-эксперт

1 октября 2007 г.

"Советник бухгалтера", N 10, октябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Для получающей стороны применение схемы не зависит от учета у передающей стороны, поскольку отражается согласованная сторонами оценка (п. 9 ПБУ 6/01).