Внесение изменений в счет-фактуру (О. Черевадская, "Московский бухгалтер", N 22, ноябрь 2007 г.)

Внесение изменений в счет-фактуру

Нередко случается, что в счет-фактуру вносятся изменения как покупателями, так и продавцами. При этом могут меняться не только показатели, но и реквизиты документа. Что следует предусмотреть обладателю исправленного счета-фактуры, желающего впоследствии принять по нему к вычету НДС?

Важный документ

Счет-фактура - это документ, к которому бухгалтер относится с особым вниманием и трепетом. Ведь именно на основании счета-фактуры компания-покупатель может принять к вычету суммы НДС, предъявленные ей продавцом (п. 1 ст. 169 НК). Если же этот документ составлен с нарушением порядка, установленного законодательством, то он не может являться основанием для возмещения налога (п. 2 ст. 169 НК).

Следует отметить, что в Налоговом кодексе перечислены все необходимые реквизиты, какие должен содержать правильно оформленный счет-фактура (п. 5 ст. 169 НК). При этом типовая форма счета-фактуры утверждена постановлением Правительства от 2 декабря 2000 г. N 914 (далее - постановление N 914). Кроме того, правильный документ должен быть подписан руководителем и главным бухгалтером фирмы-продавца или в крайнем случае уполномоченными на это лицами (п. 6 ст. 169 НК).

Порядок заполнения

Как правило, почти все компании заполняют счета-фактуры компьютерным способом. Ведь на большинстве предприятий организован автоматизированный учет. А в тех небольших фирмах, где отсутствует автоматизация, бухгалтер заполняет бланки вручную. Но в обоих случаях счета-фактуры имеют стандартный вид и заполняются однородно.

Бывает так, что компания сначала заполняет часть показателей на компьютере, а затем бухгалтер заполняет оставшиеся данные от руки. Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, Книг покупок и Книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила), утвержденные постановлением N 914, позволяют применять такой комбинированный порядок заполнения счетов-фактур (п. 14 Правил). Но при этом не должны нарушаться последовательность расположения, содержание и число показателей, содержащиеся в типовой форме счета-фактуры (письмо МНС от 26 февраля 2004 г. N 03-1-08/525/18). И конечно же, в счете-фактуре не должно быть никаких подчисток и помарок. В противном случае эти документы не могут регистрироваться в Книге покупок (п. 29 Правил).

Счет-фактура должен заполняться на русском языке. Налоговый орган не вправе подтвердить правомерность и обоснованность вычетов сумм НДС, указанных в счете-фактуре, отдельные показатели которого заполнены на иностранном языке (письмо УФНС по г. Москве от 6 сентября 2006 г. N 19-11/78314).

Также необходимо обратить внимание еще на один момент. Так, в Налоговом кодексе среди необходимых показателей, которые должны присутствовать в счете-фактуре, не указан код причины постановки на учет организации (КПП). Но это совсем не означает, что нет необходимости проставлять его в документе. Наоборот, на наличие этого показателя всегда обращают внимание налоговики при проверке счетов-фактур и Книг покупок. Ведь такой реквизит присутствует в форме счета-фактуры, утвержденной постановлением N 914. Следовательно, по мнению контролеров, отсутствие в регистре показателя КПП является нарушением оформления налогового документа (письмо УМНС по г. Москве от 30 марта 2004 г. N 24-11/21675).

Исправлять, нельзя заменять

Случается, что компания-продавец допускает ошибки или указывает неверные сведения в выставленном счете-фактуре. Ошибки обычно замечает получатель документа. И это неудивительно. Каждый полученный счет-фактура проверяется с особенной тщательностью. Ведь даже один неправильно указанный показатель грозит покупателю финансовыми потерями.

Заметив ошибку в регистре, бухгалтер старается предпринять необходимые меры для ее устранения. И первым действием финансового работника обычно бывает попытка связаться с поставщиком с просьбой заменить неудачный счет-фактуру. Следует отметить, что такой подход неверен. Ведь нормативными документами, регулирующими порядок оформления счетов-фактур, не предусмотрена возможность устранения допущенных в них ошибок путем переоформления документов. И на этом не первый год настаивают специалисты финансового ведомства (письмо Минфина от 8 декабря 2004 г. N 03-04-11/217). При этом не имеет значения тот факт, что у исправленных документов будут те же номера и даты. Зато действующим законодательством оговорено, что в счет-фактуру можно вносить исправления.

Следует отметить, что последствия неправильно оформленного счета-фактуры полностью лежат на покупателе. Ответственность продавца за неправильно выписанные документы законодательством не предусмотрена. Правда, компания-покупатель сама может постараться обезопасить себя от документов, оформленных с ошибками. Обычно при заключении хозяйственных договоров предусматриваются меры ответственности сторон за нарушение договорных обязательств. Поэтому в раздел, где указываются обязанности поставщика, можно внести пункт о его ответственности за неправильно или несвоевременно оформленный счет-фактуру. Здесь же можно указать и размер штрафных санкций за ошибки, допущенные при оформлении документации. Как правило, сумма штрафа в таких случаях устанавливается в размере НДС, который фирма-покупатель не сможет принять к вычету. При таких условиях поставщик будет внимательнее относиться к выставляемым документам. А у покупателя будет выбор: получать штрафы или требовать внесения исправлений в испорченный документ. Но в любом случае покупатель, таким образом, обезопасит себя от финансовых потерь.

Внесение исправлений

В случае если продавец товаров (работ, услуг) допустил ошибки или указал неверные сведения в выставленном им счете-фактуре, он вправе в данный документ внести исправления в порядке, установленном пунктом 29 Правил.

Согласно указанному пункту, исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления. Обратите внимание на то, что неправильные данные нельзя замазывать корректирующей жидкостью или зачеркивать фломастером, пытаясь скрыть ошибочный показатель. Также нельзя пытаться написать новые цифры поверх ранее внесенных. Наоборот, исправляемая величина должна быть четко видна. Поэтому корректировки производят следующим образом: ошибочные данные аккуратно зачеркивают, а уже над ними вписывают правильные сведения. Если в один счет-фактуру вносятся несколько исправлений, то каждая корректировка должна быть заверена соответствующим образом.

Иногда поставщики ограничиваются тем, что вносят исправления только в счет-фактуру, передаваемый покупателю, а свой экземпляр не трогают. Как правило, такое случается, когда покупатель сам вносит исправления в полученный экземпляр счета-фактуры. А к поставщику обращается только при необходимости заверить изменения. Такой подход неверен. Ведь счет-фактура, по которому покупатель предъявляет НДС к вычету, должен полностью соответствовать регистру, на основании которого продавец начисляет налоги в бюджет (письма Минфина от 13 апреля 2006 г. N 03-04-09/06, УФНС по г. Москве от 14 июня 2007 г. N 19-11/055846). Разночтения обычно выявляются при встречных проверках, проводимых налоговиками. И тогда компании, владеющей счетом-фактурой с односторонними исправлениями, не избежать штрафных санкций.

После того как все ошибки в счете-фактуре будут исправлены, его можно регистрировать в Книге покупок. Причем дата регистрации не может быть раньше даты внесения исправлений. Ведь счета-фактуры можно заносить в Книгу покупок только по мере возникновения права на налоговые вычеты (п. 8 Правил). Если же счет-фактура заполнен с ошибками, то права на возмещение налога не возникает.

Обратите внимание на то, что исправление ошибок в счете-фактуре влечет за собой и корректировку Книги покупок. Ведь именно на основании Книги покупок определяется сумма НДС, предъявляемая к вычету из бюджета (п. 7 Правил).

Порядок внесения изменений в Книгу покупок прописан в пункте 7 Правил. Согласно установленному порядку, запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе Книги покупок. Причем дополнительные листы составляются за тот налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений.

Изменение реквизитов

Как правило, все реквизиты счета-фактуры формализованы, поэтому менять их не имеет смысла. Но бывают случаи, когда бухгалтеру приходится проявлять творческий подход к составлению такого важного налогового документа. Так, в пункте 6 статьи 169 Налогового кодекса определено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером компании. Кроме того, этот документ может быть также подписан иными лицами, уполномоченными на то приказом или доверенностью от имени фирмы. Поэтому нередко возникают трудности с правильным отражением в счете-фактуре информации о том, кто подписал важный документ.

Законодательством не предусмотрено изменение или дополнение установленных в типовой форме счета-фактуры реквизитов. Поэтому уполномоченные лица должны подписывать счета-фактуры в графах, предусмотренных для подписи руководителя и главного бухгалтера. При этом не обязательно указывать должности этих лиц, ведь они уполномочены ставить свои подписи руководством компании. Но если должности тех, кто подписал документ, все же указаны, это не считается нарушением требований к оформлению счета-фактуры (письма Минфина от 26 июля 2006 г. N 03-04-11/127, УФНС по г. Москве от 25 мая 2007 г. N 19-11/048795). Следует отметить, что также допускается одновременное присутствие в счете-фактуре как фамилий руководителя и главного бухгалтера, так и иных уполномоченных лиц. НДС по такому документу можно принять к вычету. Отсутствие в счете-фактуре подписи лица, уполномоченного подписывать этот документ, является основанием для отказа в возмещении налога (письмо Минфина от 29 ноября 2004 г. N 03-04-11/212).

Необходимость расшифровки подписи прямо установлена в форме счета-фактуры (постановление N 914). Эта мера необходима и для идентификации лиц, уполномоченных подписывать счет-фактуру, в целях устранения возможности неправомерного вычета НДС (письмо УФНС по г. Москве от 9 марта 2005 г. N 19-11/14768). Именно такой порядок оформления реквизита - "подпись" - предусмотрен ГОСТ Р 6.30-2003 "Требования к оформлению документов".

Иногда небольшие компании, в которых директор совмещает должность главного бухгалтера, игнорируют реквизит "главный бухгалтер". Такой подход неправилен и может привести к спорам с налоговой инспекцией. Раз ведение учета возложено на руководителя, значит, он сам и должен поставить свою подпись в отведенном для этого месте. Если же ведение учета поручено бухгалтеру-специалисту или специализированной компании, то именно на них и будет возложена обязанность подписывать такой регистр. Ведь последовательность расположения и число показателей в типовой форме счета-фактуры, не должно нарушаться.

Отдельно следует отметить необходимость проставления оригиналов подписей. Возможность заверения счетов-фактур электронно-цифровой или факсимильной подписью налоговым законодательством не предусмотрена. С такой позицией солидарны и Минфин, и ФНС (письма Минфина от 26 октября 2005 г. N 03-01-10/8-404, ФНС от 14 февраля 2005 г. N 03-1-03/210/11). Поэтому бухгалтеру придется проверять полученные счета-фактуры на наличие оригиналов подписей должностных лиц. Иначе у компании могут возникнуть проблемы с возмещением НДС.

О. Черевадская,

руководитель отдела общего аудита

и консалтинга ООО "АКФ Бизнес-Аудит"

"Московский бухгалтер", N 22, ноябрь 2007 г.