Вопрос: В каком периоде и на основании каких документов организация должна отразить в бухгалтерском и налоговом учете начисление процентов по договорам. По договору банковского счета проценты начисляются на остатки денежных средств на счете на конец каждого дня в размере: до 10 млн. - 0% 10-20 млн. - 1% 20-50 млн. - 2% 50-100 млн. - 3,5%. По договору банковского вклада размещен на 732 дня под 6,5% годовых. При досрочном истребовании суммы вклада проценты начисляются исходя из фактического срока хранения вклада по следующим ставкам: до 60 дней - 0,01% 61-90 дней - 5,25% 91-150 дней - 5,75% ..., 549 - 732 дней - 6,5% (ООО "Аудит-новые технологии", сентябрь 2007 г.)

В каком периоде и на основании каких документов организация должна отразить в бухгалтерском и налоговом учете начисление процентов по следующим договорам:

1. По договору банковского счета проценты начисляются с 01.09.2007 по 31.10.2007 на остатки денежных средств на счете на конец каждого дня в размере:

до 10 млн. - 0%

10-20 млн. - 1%

20-50 млн. - 2%

50-100 млн. - 3,5%

и зачисляются на счет не позднее 10 банковских дней, после окончания каждого месяца.

2. По договору банковского вклада (депозита) размещен на 732 дня под 6,5% годовых. Договор будет расторгнут досрочно. При досрочном истребовании суммы вклада проценты начисляются исходя из фактического срока хранения вклада по следующим ставкам:

до 60 дней - 0,01%

61-90 дней - 5,25%

91-150 дней - 5,75%

151 - 270 дней - 5,85%

271 - 365 дней - 5,90%

366 - 548 дней - 6,0%

549 - 732 дней - 6,5%

Начисленные проценты выплачиваются в день возврата суммы вклада.

Порядок признания доходов в целях бухгалтерского и налогового учета отражен, соответственно, в разделе IV "Признание доходов" ПБУ 9/99 (утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 года N 32н) и статье 271 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

1. Проценты по договору банковского счета.

В бухгалтерском учете доходы в виде процентов, начисляемых кредитной организацией на остаток денежных средств Общества на его расчетном счете, подлежат включению в состав прочих (пункт 7 ПБУ 9/99). Согласно пункту 16 ПБУ 9/99 проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, признаются в порядке, аналогичном предусмотренному пунктом 12 ПБУ 9/99. В пункте 12 ПБУ 9/99 сказано, что для признания в бухгалтерском учете выручки от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов должны быть одновременно соблюдены следующие условия: организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом; сумма выручки может быть определена; имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива.

В целях налогообложения рассматриваемые доходы являются внереализационными (пункт 6 статьи 250 НК РФ). В соответствии с пунктом 2 статьи 328 НК РФ проценты, уплачиваемые банком по договору банковского счета, включаются налогоплательщиком в налоговую базу на основании выписки о движении денежных средств по банковскому счету налогоплательщика. Если договором обслуживания банковского счета не предусмотрено осуществление расчетов по оплате услуг банка при проведении каждой расчетно-кассовой операции, то датой получения дохода для налогоплательщика, перешедшего на признание, учет, определение доходов (расходов) по методу начисления, признается последнее число отчетного месяца.

Учитывая вышеизложенное, а также принимая во внимание содержание запроса, считаем, что доходы в виде процентов, начисляемых банком на остаток денежных средств на расчетном счете Общества, должны признаваться им в бухгалтерском и налоговом учетах в месяце зачисления соответствующих сумм на расчетный счет, то есть, соответственно, в октябре и ноябре.

Первичными учетными документами, являющимися основанием для отражения данной хозяйственной операции в регистрах бухгалтерского учета (аналитических регистрах налогового учета) будут являться: договор банковского счета, выписка банка по расчетному счету.

2. Проценты по договору банковского вклада (депозита).

Доходы в виде процентов по договору банковского вклада (депозита) признаются прочими в целях бухгалтерского учета (пункт 7 ПБУ 9/99) и внереализационными в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль (пункт 6 статьи 250 НК РФ).

Как отмечалось выше, порядок признания процентов в бухгалтерском учете устанавливается пунктом 16 ПБУ 9/99. При этом для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период (за каждый месяц - пункты 4 и 48 ПБУ 4/99, утв. приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 года N 43н) в соответствии с условиями договора.

Согласно пункту 6 статьи 271 НК РФ по долговым обязательствам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода. В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Пунктом 4 статьи 328 НК РФ устанавливается, что налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений данного пункта. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца*(1).

В запросе уточняется, что в соответствии с условиями договора банковского вклада (депозита) начисленные на величину вклада (депозита) проценты подлежат выплате в день его возврата. При этом, учитывая вышеприведенные нормы законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учета и о налогах и сборах, Обществу следует ежемесячно в бухгалтерском и налоговом учете признавать доход в виде процентов по вкладу (депозиту), определяя его величину расчетным путем исходя из: суммы вклада (депозита), процентной ставки (6,5% годовых), а также количества календарных дней в месяце, за который производится расчет. Первичными учетными документами будут являться: договор банковского вклада (депозита); бухгалтерская справка-расчет, составленная в произвольной форме с соблюдением требований пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Как следует из запроса, Общество планирует досрочно расторгнуть договор. Положениями договора предусмотрено, что в случае его расторжения до истечения 548 дней срока хранения вклада величина процентной ставки за весь период его действия снижается. В этой связи в случае если Общество расторгает договор до указанного срока, то у него возникает необходимость во внесении корректировок в бухгалтерский и налоговый учет. Размер ранее признанных доходов должен быть пересчитан (уменьшен) исходя из процентной ставки, предусмотренной для соответствующего периода действия договора (более низкой по сравнению с 6,5% годовых процентной ставки). Первичными учетными документами будут также являться договор банковского вклада (депозита) и бухгалтерская справка-расчет.

Правила внесения корректировок в данные бухгалтерского учета устанавливаются нормами пункта 11 приказа Минфина РФ от 22 июля 2003 года N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". В целях налогообложения исправление ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы осуществляется в соответствии со статьей 54 НК РФ.

Вывод:

Признание доходов в виде начисленных банком на остаток денежных средств на расчетном счете Общества процентов осуществляется на основании выписок банка в месяце их зачисления на счет.

Первичными учетными документами являются: договор банковского счета, выписка банка по расчетному счету. Признание доходов в виде начисляемых процентов по договору банковского вклада (депозита) в периоде его действия должно осуществляться Обществом ежемесячно.

В случае досрочного расторжения договора суммы ранее признанных доходов подлежат уменьшению (в случае применения более низкой по сравнению с 6,5% годовых ставки согласно условиям договора). Первичными учетными документами являются: договор банковского вклада (депозита) и бухгалтерская справка - расчет.

15 сентября 2007 г.

ООО "Аудит-новые технологии", сентябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Указание на учет доходов помесячно имеет значение в том случае, если для налогоплательщика отчетным периодом является месяц (исчисление ежемесячных авансовых платежей осуществляется исходя из фактически полученной прибыли). В случае если отчетным периодом является квартал, то, по нашему мнению, признание доходов в виде процентов может осуществляться как по итогам месяца, так и по итогам квартала.