Обоснованные расходы (А. Сучилин, "Риск-менеджмент", N 9-10, сентябрь-октябрь 2007 г.)

Обоснованные расходы

Придется ли доказывать экономическую обоснованность затрат при спорах с налоговыми органами

Статья 252 Налогового кодекса гласит, что налогоплательщик может вычесть из налогооблагаемой прибыли сумму расходов, если они соответствуют следующим критериям: они действительно имели место и документально подтверждены, связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, и экономически оправданны. И если первые два критерия не вызывают каких-либо вопросов о порядке их применения, то последний критерий является причиной многочисленных споров с налоговыми органами.

Является ли расход экономически обоснованным, если налогоплательщик не получил дохода в конкретном отчетном периоде? Можно ли признать расходы экономически обоснованными при несоразмерности произведенных затрат полученному доходу? Являются ли расходы экономически обоснованными, если они направлены на снижение совокупных расходов налогоплательщика? Признается ли расход экономически обоснованным, если налогоплательщик мог обойтись без расхода или понести меньший расход? Это наиболее часто возникающие вопросы, по которым Налоговый кодекс не содержит необходимых разъяснений.

Огромное количество вопросов, вызывающих многочисленные споры с налоговыми органами, привели к тому, что пятая часть депутатов Государственной Думы Федерального собрания Российской Федерации обратились в Конституционный суд РФ с просьбой проверить соответствие Конституции РФ второго и третьего абзаца пункта 1 статьи 252 части второй Налогового кодекса.

Свою позицию депутаты основывали на судебной практике по применению положений абзацев второго и третьего пункта 1 статьи 252 части второй НК РФ, которая позволяет оценивать затраты каждой организации индивидуально исходя из конкретных условий ее финансово-экономической деятельности и учитывая положительный эффект, влекущий увеличение дохода либо сокращение расходов. В своем запросе депутаты отметили, что данный подход видится им неправомерным, субъективным, противоречащим конституционным принципам единства налоговой системы и принципам равенства и свободы экономической деятельности хозяйствующих субъектов. Данная неопределенность, отметили депутаты, приводит к тому, что налоговые органы, осуществляя налоговый контроль, руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, подавляют экономическую самостоятельность и инициативу, чрезмерно ограничивают свободы предпринимательства и права собственности, что в силу статей 34 (ч. 1), 35 (ч. 1-3) и 55 (ч. 3) Конституции РФ недопустимо.

В ответ на запрос Конституционный суд РФ сразу в двух Определениях от 04 июня 2007 г. N 320-О-П и N 366-О-П указал, что "...законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов <...>. Наличие в законе общих оценочных понятий само по себе не свидетельствует об их неопределенности <...>. Глава 25 НК РФ не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата".

Анализируя Определение Конституционного суда, можно отметить следующие положительные моменты:

налоговые органы не вправе соотносить экономическую целесообразность произведенных расходов с полученным результатом (таким образом, распространенный довод налоговых органов о том, что произведенные затраты экономически необоснованны в связи с тем, что они не принесли дохода, является незаконным);

основным критерием экономической оправданности произведенных расходов является связь таких расходов с деятельностью, направленной на получение дохода (то есть налоговые органы не вправе решать, являются ли произведенные расходы целесообразными, определять их рациональность и эффективность, а также их влияние на полученный результат от коммерческой деятельности);

судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (теперь не только налоговые органы, но и суды не вправе принимать решение о целесообразности произведенных расходов);

презумпция экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат;

бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Возможно, это приведет к уменьшению количества необоснованных заявлений со стороны налоговых органов о том, что те или иные затраты экономически необоснованны, так как следующим шагом будет сбор доказательств самими налоговыми органами для доказывания своего заявления в суде. В любом случае открытый перечень расходов, пусть и с оценочными нормами обоснованности, все-таки лучше, чем закрытый и заведомо неполный перечень расходов, который существовал до 2002 года. При этом положительным результатом с точки зрения споров с налоговыми органами является то, что доходы могут быть уменьшены на фактически понесенные и документально подтвержденные налогоплательщиком расходы, связанные с его коммерческой деятельностью. При этом такие критерии, как экономическая целесообразность и обоснованность, должны учитываться во вторую очередь.

Теперь налогоплательщик может списать любые расходы, которые он посчитает оправданными. Главное - доказать их связь с деятельностью, направленной на получение дохода, даже если по результатам налогового периода будет получен отрицательный финансовый результат (в условиях рынка могут быть и просчеты). В этом случае, если налоговые органы сочтут, что налогоплательщик необоснованно уменьшил доходы на те или иные расходы, можно смело обращаться в суд, который и решит спор. При этом доказывать необоснованность произведенных затрат придется самим налоговым органам.

А. Сучилин,

руководитель налоговой практики консалтинговой

группы "НЭО Центр"

Консалтинговая группа "НЭО Центр"

Тел. +7(495)739-39-77

info@neoconsult.ru www.neoconsult.ru

"Риск-менеджмент", N 9-10, сентябрь-октябрь 2007 г.