Комментарий к Федеральному закону от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" (М.А. Антишина, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 11, ноябрь 2007 г.)

Комментарий к Федеральному закону от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии
малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации"

1. Общие положения

До вступления в силу (за исключением отдельных положений) с 1 января 2008 года Федерального закона от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" (далее - Закон N 209-ФЗ) сфера развития и поддержки малого предпринимательства регулируется Федеральным законом от 14.06.1995 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" (далее - Закон N 88-ФЗ).

Однако к настоящему времени положения этого нормативного акта во многом устарели и пришли в несоответствие с условиями функционирования российской экономики и современным законодательством. Кроме того, ряд положений Закона N 88-ФЗ был отменен, в результате чего этот Закон практически перестал применяться на практике, что определило необходимость принятия нового, актуального и способствующего эффективному развитию экономики нормативного акта.

Более того, в связи с развитием внешнеэкономических отношений возникла необходимость обеспечения сопоставимости законодательств Российской Федерации и стран Европейского союза.

Все эти причины легли в основу принятия Закона N 209-ФЗ, который регулирует отношения, возникающие между юридическими лицами, физическими лицами, органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления в сфере развития малого и среднего предпринимательства, инфраструктуры поддержки субъектов малого и среднего предпринимательства, виды и формы такой поддержки.

Суть концепции Закона N 209-ФЗ заключается в совершенствовании государственной политики поддержки, направленной на обеспечение благоприятных условий для развития субъектов малого и среднего предпринимательства.

Целью принятия Закона N 209-ФЗ является создание нормативно-правовых рычагов и механизмов, с помощью которых обеспечивалось бы создание благоприятных условий для осуществления субъектами малого и среднего бизнеса предпринимательской деятельности, обеспечения конкурентоспособности малых и средних предприятий, увеличения их количества, развития самозанятости населения, увеличения доли производимых малыми и средними предприятиями товаров, работ, услуг в ВВП, в налоговых доходах бюджетов всех уровней.

2. Субъекты малого и среднего предпринимательства

Если Закон N 88-ФЗ регулирует только сферу деятельности малого предпринимательства, то Закон N 209-ФЗ вводит такую новую для российского законодательства категорию, как "среднее предпринимательство".

Как сказано в пояснительной записке к проекту федерального закона "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации", мировой, в том числе европейский, опыт показывает, что для развития экономики среднее предпринимательство имеет не меньшее значение, чем малое.

Кроме понятия "среднее предпринимательство", Законом N 209-ФЗ введена еще одна категория - "микропредприятия".

Таким образом, субъекты малого и среднего предпринимательства после вступления в силу Закона N 209-ФЗ будут разделены на три категории:

на микропредприятия - со средней численностью занятых не более 15 человек;

на малые предприятия - со средней численностью от 16 до 100 человек;

на средние предприятия - со средней численностью от 101 до 250 человек.

Такая дифференциация предприятий регламентирует различные правовые условия для регулирования деятельности различных категорий предприятий, а также для предоставления льгот и преференций, различающихся в зависимости от категории предприятия. Следует отметить, что законодатель не включил в Закон N 209-ФЗ положения о дифференцированных максимальных значениях средней численности для различных видов деятельности.

Средняя численность работников будет с 1 января 2008 года определяться за календарный год, а не за отчетный период, как было ранее.

В Законе N 88-ФЗ понятие "отчетный период" не определено, в связи с чем суды и налоговые органы трактуют его самостоятельно.

Так, Президиум ВАС РФ в постановлении от 23.09.2003 N 2600/03 разъяснил, что признание субъекта в отчетном периоде малым предприятием, имеющим право на льготу, поставлено в зависимость от отчетного, а не от налогового периода. При этом под отчетным периодом понимается квартал - отчетный период для целей обложения налогом на прибыль.

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 16.02.2007 N А42-2158/2006 разрешил данный вопрос следующим образом: понятия "период", "отчетный период" в Законе N 88-ФЗ не даны, а поскольку льгота субъекту малого предпринимательства предоставлена в части налогообложения прибыли, то следует руководствоваться понятием "период (отчетный, налоговый)", данным в ст. 285 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), считая отчетными периодами I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, а налоговым периодом - календарный год.

Закон N 209-ФЗ устранил правовую неопределенность, содержащуюся в Законе N 88-ФЗ, установив, что численность работников рассчитывается за календарный год.

В части 6 ст. 4 Закона N 209-ФЗ указано, что средняя численность работников предприятия определяется включая всех работников, в том числе работающих по гражданско-правовым договорам или по совместительству, с учетом реально отработанного времени, работников представительств, филиалов и других обособленных подразделений предприятия.

Несмотря на то что конкретного порядка расчета средней численности работников Закон N 209-ФЗ не содержит, представляется, что организации должны руководствоваться Порядком заполнения и представления формы федерального государственного статистического наблюдения N ПМ "Сведения об основных показателях деятельности малого предприятия", утвержденным постановлением Росстата от 12.01.2007 N 4, а также Порядком заполнения и представления формы федерального государственного статистического наблюдения N 1-Т "Сведения о численности и заработной плате работников по видам деятельности", утвержденным постановлением Росстата от 09.10.2006 N 56.

Правомерность применения вышеуказанных методик определения средней численности работников малыми предприятиями для целей Закона N 88-ФЗ подтверждается в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16.02.2007 N А42-2158/2006.

Учитывая, что порядок определения средней численности работников в Законе N 209-ФЗ не изменился, вывод, сделанный в вышеуказанном постановлении ФАС, применим и после вступления в силу Закона N 209-ФЗ.

Закон N 209-ФЗ уточнил круг субъектов, относящихся к малому и среднему предпринимательству.

Так, с 1 января 2008 года к субъектам малого и среднего предпринимательства относятся:

- юридические лица, внесенные в Единый государственный реестр юридических лиц:

кооперативы;

коммерческие организации, за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий;

- физические лица, внесенные в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица;

- крестьянские (фермерские) хозяйства.

При этом вышеуказанные организации и физические лица должны удовлетворять следующим критериям:

- для юридических лиц суммарная доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, иностранных юридических лиц, иностранных граждан, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов в уставном (складочном) капитале (паевом фонде) этих юридических лиц не должна превышать 25% (за исключением активов инвестиционных фондов и закрытых паевых инвестиционных фондов).

Доля участия, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого и среднего предпринимательства, не должна превышать 25%.

В отличие от аналогичных положений Закона N 88-ФЗ новый нормативный акт вводит ограничение к участию в уставном капитале малых и средних предприятий в отношении муниципальных образований, иностранных юридических лиц, а также иностранных граждан.

Исключение возможности участия в качестве учредителя Российской Федерации, субъектов и муниципальных образований Российской Федерации произведено в рамках проводимой административной реформы и борьбы с коррупцией.

Что же касается участия в уставном капитале иностранных юридических лиц и иностранных граждан, то данные положения Закона N 209-ФЗ являются нововведением.

Несмотря на то что в Законе N 88-ФЗ специально не оговаривались вопросы участия в капитале малых предприятий иностранных организаций и граждан, налоговые органы разъясняли, что предприятия, созданные в соответствии с законодательством Российской Федерации и отвечающие критериям отнесения к субъектам малого предпринимательства, учредителями которых являются иностранные лица, должны рассматриваться как малые предприятия (письма Госналогслужбы России от 11.07.1996 N 06-1-14/8702, УМНС России по г. Москве от 18.12.2001 N 03-12/58735).

Теперь же установлено законодательное ограничение на участие в уставном капитале малых и средних предприятий иностранных граждан и юридических лиц - 25%. Причем следует помнить, что речь идет о суммарной доле участия;

- выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС или балансовая стоимость активов (остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов) за предшествующий календарный год не должна превышать предельные значения, установленные Правительством РФ для каждой категории субъектов малого и среднего предпринимательства.

Данные положения являются прогрессивной новеллой законодательства. Закон N 88-ФЗ не предусматривает в качестве критерия отнесения к субъектам малого и среднего предпринимательства определение выручки от реализации и балансовой стоимости активов.

Введение данных положений, по нашему мнению, является обоснованным, так как они позволяют наиболее объективно оценить субъекта малого или среднего предпринимательства и избежать использования крупными предприятиями льгот, предоставляемых малым и средним предприятиям, посредством простой разбивки бизнеса.

В то же время данное положение Закона N 209-ФЗ вызывает в настоящее время ряд вопросов относительно порядка его применения.

Так, законодатель, использовав союз "или", внес неопределенность в данную норму: какой из двух показателей - выручку от реализации или балансовую стоимость активов - необходимо использовать или же организации предоставляется право выбора?

Как указано в части 7 ст. 4 Закона N 209-ФЗ, выручка от реализации товаров (работ, услуг) за календарный год определяется в порядке, установленном НК РФ.

Однако НК РФ устанавливает различные методы определения выручки от реализации для целей исчисления налога на прибыль и для целей НДС. Каким из них следует руководствоваться, также не ясно.

В части 8 ст. 4 Закона N 209-ФЗ определено, что балансовая стоимость активов за предшествующий календарный год (остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов) определяется в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Из вышеприведенной формулировки не ясно, о какой балансовой стоимости активов идет речь: о среднегодовой остаточной стоимости либо об остаточной стоимости, сформированной на последнее число предшествующего календарного года.

Помимо того, спорным является положение Закона N 209-ФЗ о том, что категория субъекта малого или среднего предпринимательства определяется в соответствии с наибольшим по значению условием, установленным п. 2 и 3 части 1 ст. 4 Закона N 209-ФЗ, то есть средней численностью работников и выручкой от реализации или балансовой стоимостью активов.

Представляется, что вышеуказанные неясности будут в той или иной степени урегулированы Правительством РФ, так как Закон N 209-ФЗ предусматривает, что предельные значения выручки от реализации товаров (работ, услуг) и балансовой стоимости активов устанавливаются Правительством РФ один раз в пять лет с учетом данных сплошных статистических наблюдений за деятельностью субъектов малого и среднего предпринимательства.

Как говорится в пояснительной записке к проекту этого Федерального закона, делегирование Правительству РФ права на установление предельных значений выручки от реализации товаров (работ, услуг) и балансовой стоимости активов связано со сложностью законодательного установления реальных размеров годовой выручки и (или) стоимости основных средств в силу их значительных колебаний.

Однако неопределенности формулировок Закона N 209-ФЗ, как правило, приводят к спорам между организациями и контролирующими органами. Представляется, что и в этом случае разногласий, вызванных возможностью различного толкования положений Закона N 209-ФЗ, избежать не удастся.

3. Государственная политика по развитию субъектов малого и среднего
предпринимательства

В ст. 6 Закона N 209-ФЗ закреплены основные принципы государственной политики по развитию субъектов малого и среднего предпринимательства.

Первым принципом является распределение полномочий по осуществлению поддержки субъектов малого и среднего предпринимательства между федеральными органами государственной власти, органами государственной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления.

Конкретный перечень полномочий по развитию субъектов малого и среднего предпринимательства федеральных органов власти, органов власти субъектов и органов местного самоуправления определен соответственно в ст. 9, 10 и 11 Закона N 209-ФЗ.

Вторым принципом государственной политики в области развития субъектов малого и среднего предпринимательства назван принцип ответственности органов государственной власти Российской Федерации, органов государственной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления за обеспечение благоприятных условий развития субъектов малого и среднего предпринимательства. Однако следует отметить, что Закон N 209-ФЗ не содержит положений, раскрывающих меры, направленные на реализацию данного принципа.

Для целей эффективной реализации полномочий органов государственной власти и местного самоуправления Закон N 209-ФЗ предусматривает создание советов по развитию субъектов малого и среднего предпринимательства из их представителей - общественных объединений предпринимателей, иных некоммерческих организаций предпринимателей, в том числе торгово-промышленных палат и объединений работодателей (третий принцип).

Такие советы наделяются правом принятия участия в выработке и реализации государственной политики по развитию субъектов малого и среднего предпринимательства, выдвижения и поддержки инициатив, имеющих общероссийское значение и направленных на реализацию государственной политики в области развития малого и среднего предпринимательства, проведения экспертизы проектов нормативных правовых актов Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и правовых актов органов местного самоуправления, государственных и муниципальных программ по вопросам развития субъектов малого и среднего предпринимательства. Решения советов носят рекомендательный характер.

Четвертым принципом государственной политики является принцип обеспечения равного доступа субъектов малого и среднего предпринимательства к получению поддержки в соответствии с условиями ее предоставления.

4. Поддержка субъектов малого и среднего предпринимательства

Законом N 209-ФЗ установлены основные принципы поддержки субъектов малого и среднего предпринимательства, а именно:

- заявительный порядок обращения субъектов малого и среднего предпринимательства за поддержкой;

- доступность инфраструктуры их поддержки для всех субъектов малого и среднего предпринимательства;

- равный доступ субъектов малого и среднего предпринимательства, соответствующих критериям, предусмотренным в федеральных, региональных и муниципальных программах поддержки, к участию в соответствующих программах;

- предоставление поддержки с соблюдением требований, установленных Федеральным законом от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции";

- открытость процедур предоставления поддержки.

При этом Законом N 209-ФЗ установлен закрытый перечень видов деятельности, по которым не может осуществляться поддержка за счет средств бюджетов всех уровней. Так, поддержка за счет средств бюджетов всех уровней не может осуществляться в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, являющихся:

- кредитными, страховыми организациями (за исключением потребительских кооперативов):

- инвестиционными фондами, профессиональными участниками рынка ценных бумаг;

- участниками соглашений о разделе продукции;

- организациями игорного бизнеса;

- нерезидентами Российской Федерации, признаваемыми таковыми в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о валютном регулировании и валютном контроле (за исключением случаев, установленных международными договорами).

Законом N 209-ФЗ устанавливается также закрытый список причин для отказа в предоставлении поддержки в рамках федеральных, региональных и муниципальных программ поддержки субъектов малого и среднего предпринимательства.

Закон N 209-ФЗ предусматривает следующие виды поддержки субъектов малого и среднего предпринимательства со стороны органов государственной власти и местного самоуправления:

- финансовая и имущественная поддержка (ст. 17 и 18);

- информационная поддержка (ст. 19);

- консультационная поддержка (ст. 20);

- поддержка в области подготовки, переподготовки и повышения квалификации работников (ст. 21);

- поддержка в области инноваций и промышленного производства (ст. 22);

- поддержка в области ремесленной деятельности (ст. 23);

- поддержка внешнеэкономической деятельности (ст. 24);

- поддержка субъектов малого и среднего предпринимательства, осуществляющих сельскохозяйственную деятельность (ст. 25).

5. Правовое регулирование субъектов малого и среднего
предпринимательства

Закон N 209-ФЗ устанавливает следующие особенности правового регулирования субъектов малого и среднего предпринимательства:

- специальные налоговые режимы;

- упрощенные правила ведения налогового учета;

- представление налоговых деклараций по упрощенной форме по отдельным налогам и сборам;

- упрощенные способы ведения бухгалтерского учета и составления отчетности;

- упрощенный порядок составления статистической отчетности;

- особенности приватизации государственного и муниципального имущества;

- формы участия в процедурах размещения заказов на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд;

- меры по обеспечению прав и законных интересов при осуществлении государственного контроля (надзора);

- меры финансовой поддержки;

- меры для развития инфраструктуры поддержки;

- иные меры, обеспечивающие реализацию целей Закона N 209-ФЗ.

6. "Дедушкина оговорка"

Закон N 209-ФЗ не содержит так называемой дедушкиной оговорки - юридической гарантии о нераспространении на субъекты малого и среднего предпринимательства в течение первых нескольких лет деятельности изменений в законодательстве, ведущих к увеличению у них совокупной налоговой нагрузки.

Следует отметить, что в первой редакции проекта данного Федерального закона названное положение содержалось, однако в дальнейшем оно было исключено.

Вообще правило, именуемое дедушкиной оговоркой, имеет непростую историю.

Изначально абзац второй части 1 ст. 9 Закона N 88-ФЗ содержал норму, в которой было установлено следующее: "В случае если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации".

Эта норма была исключена из Закона N 88-ФЗ Федеральным законом от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" (далее - Закон N 148-ФЗ) в связи с введением данного специального налогового режима через три года после принятия Закона N 88-ФЗ.

Однако после этого была принята серия актов Конституционного Суда Российской Федерации, в которых фактически он восстановил право применения "дедушкиной оговорки" субъектами малого предпринимательства (определения от 01.07.1999 N 111-О, от 09.04.2001 N 82-О и постановление от 19.06.2003 N 11-П).

Так, в постановлении от 19.06.2003 N 11-П Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что, установив в абзаце втором части 1 ст. 9 Закона N 88-ФЗ период, до истечения которого на индивидуальных предпринимателей - субъектов малого предпринимательства не распространяются изменения налогового законодательства, создающие для них менее благоприятные условия, законодатель воспользовался своим дискреционным полномочием и в дальнейшем не вправе произвольно отказаться от уже предоставленной юридической гарантии.

Затем Федеральным законом от 24.07.2002 N 104-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", вступившим в силу с 1 января 2003 года, был признан утратившим силу Закон N 148-ФЗ; следовательно, с этого момента абзац второй части 1 ст. 9 Закона N 88-ФЗ был признан действующим, но ненадолго. Уже с 1 января 2005 года ст. 9 Закона N 88-ФЗ была вновь отменена Федеральным законом от 22.08.2004 N 122-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации".

Таким образом, субъекты малого предпринимательства, зарегистрированные в период с 1 января 2003 года до 1 января 2005 года, имеют право использовать "дедушкину оговорку". На предпринимателей, зарегистрированных позднее, эта льгота не распространяется.

7. Вступление Закона N 209-ФЗ в силу

Закон N 209-ФЗ вступает в силу с 1 января 2008 года, за исключением следующих положений, которые вступят в силу с 1 января 2010 года:

- часть 2 ст. 4 Закона N 209-ФЗ, устанавливающая, что предельные значения выручки от реализации и балансовой стоимости активов устанавливаются Правительством РФ один раз в пять лет с учетом данных сплошных статистических наблюдений за деятельностью субъектов малого и среднего предпринимательства;

- часть 2 ст. 5 Закона N 209-ФЗ, устанавливающая, что сплошные статистические наблюдения за деятельностью субъектов малого и среднего предпринимательства проводятся один раз в пять лет.

Учитывая, что на момент вступления в силу Закона N 209-ФЗ предельные значения выручки от реализации и балансовой стоимости активов установлены не будут, представляется, что до момента их установления субъекты малого и среднего предпринимательства будут признаваться таковыми в случае удовлетворения условиям, определенным п. 1 и 2 части 1 ст. 4 Закона N 209-ФЗ.

С момента вступления в силу Закона N 209-ФЗ Закон N 88-ФЗ утратит силу.

Закон N 209-ФЗ предусматривает переходный период для организаций, осуществляющих свою деятельность в качестве субъектов малого предпринимательства до вступления в силу этого нормативного акта, но не отвечающих критериям отнесения к субъектам малого предпринимательства. Такие организации сохраняют право на ранее предоставленные льготы, преференции и поддержку за счет федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов, в течение шести месяцев с момента вступления Закона N 209-ФЗ в силу.

М.А. Антишина,

юрисконсульт "Топ-Аудит"

"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 11, ноябрь 2007 г.