О применении упрощенной системы налогообложения (Л.А. Козлова, У.В. Бокова, "Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2007 г.)

О применении упрощенной системы налогообложения

Налогообложение товарищества собственников жилья

Товарищество собственников жилья заключило с юридическим лицом договор аренды нежилого помещения, относящегося к общему имуществу многоквартирного дома, и получает с юридического лица арендную плату, за счет которой рассчитывается с поставщиками коммунальных услуг. Как учитываются доходы от арендной платы общего имущества, если товарищество собственников жилья применяет упрощенную систему налогообложения?

В соответствии со ст. 135 Жилищного кодекса Российской Федерации товариществом собственников жилья (ТСЖ) является некоммерческая организация, объединение собственников помещений в многоквартирном доме для совместного управления комплексом недвижимого имущества в многоквартирном доме, обеспечения эксплуатации этого комплекса, владения, пользования и в установленных законодательством пределах распоряжения общим имуществом в многоквартирном доме. ТСЖ аккумулируют обязательные платежи, вступительные и иные взносы своих членов.

Из ситуации следует, что ТСЖ осуществляет деятельность по управлению многоквартирным домом, а также в соответствии с уставом ТСЖ имеет право сдавать в аренду часть общего имущества в многоквартирном доме. ТСЖ заключило договор с юридическим лицом на сдачу в аренду нежилого помещения, относящегося к общему имуществу дома.

В целях главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения.

При определении объекта налогообложения налогоплательщики учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав, которые определяются в соответствии с положениями ст. 249 НК РФ, а внереализационные доходы - согласно ст. 250 настоящего Кодекса, и не учитывают доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ.

В соответствии с п. 4 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду).

Учитывая вышеизложенное, доходы арендодателя - ТСЖ от сдачи в аренду имущества подлежат налогообложению при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Налогообложение доплаты до фактического заработка
при оплате отпуска по беременности и родам

Подлежит ли обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование доплата до среднего заработка при оплате отпуска по беременности и родам? Учитывается ли в расходах при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, доплата до фактического заработка при оплате отпуска по беременности и родам, в случае если его величина превышает максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемого Фондом социального страхования Российской Федерации?

1. Пунктом 2 ст. 346.11 НК РФ установлено, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (ОПС) и базой для их начисления являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 НК РФ.

Согласно подпункту 1 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат обложению единым социальным налогом государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, в том числе пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия по безработице, по беременности и родам.

Статья 255 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) определяет, что на основании выданного в установленном порядке листка нетрудоспособности женщинам предоставляются отпуска по беременности и родам с выплатой пособия по государственному социальному страхованию в установленном федеральными законами размере.

Доплата до фактического заработка, превышающая размер пособия по беременности и родам, выплачиваемого из Фонда социального страхования Российской Федерации, производится организацией на основании трудового договора с работником за счет собственных средств и не рассматривается как государственное пособие.

Таким образом, к суммам вышеназванной доплаты не применяются положения ст. 238 НК РФ, и соответственно такие доплаты подлежат обложению страховыми взносами на ОПС в общеустановленном порядке.

2. Что касается учета при налогообложении организацией сумм доплаты до фактического заработка гражданам при оплате им отпуска по беременности и родам, то читателям журнала необходимо иметь в виду следующее.

В соответствии с п. 4 ст. 3 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" финансирование выплаты пособия по временной нетрудоспособности застрахованным лицам, работающим по трудовым договорам, заключенным с организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, осуществляется согласно Федеральному закону от 31.12.2002 N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан" (далее - Закон N 190-ФЗ).

В соответствии со ст. 2 Закона N 190-ФЗ пособие по обязательному социальному страхованию таким категориям застрахованных выплачивается за счет следующих источников:

- средств Фонда социального страхования Российской Федерации (ФСС РФ) - в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом;

- средств работодателей - в части суммы пособия, превышающей один минимальный размер оплаты труда, установленный федеральным законом.

Расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности предусмотрены подпунктом 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ и согласно п. 2 этой статьи настоящего Кодекса принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Пунктом 2 ст. 346.16 НК РФ определено, что расходы, указанные в подпункте 6 п. 1 данной статьи Кодекса, принимаются применительно к порядку, предусмотренному ст. 255 НК РФ для исчисления налога на прибыль организаций.

В соответствии с п. 15 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях главы 25 настоящего Кодекса относятся расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации.

Хотя пособия по беременности и родам не являются пособиями по временной утрате трудоспособности, но, учитывая, что данные пособия выплачиваются из средств ФСС РФ и основанием их выплаты являются больничные листки, по нашему мнению, к доплате до фактического заработка при оплате отпуска по беременности и родам применяется положение, содержащееся в п. 15 ст. 255 НК РФ.

Учитывая вышеизложенное, организация, применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", вправе учесть в составе расходов затраты на доплату сотрудникам до фактического заработка при выплате пособия по беременности и родам.

Учет затрат на первичный медицинский осмотр работников

Вправе ли организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, учитывать в расходах затраты на первичный медицинский осмотр, которые компенсируются сотрудникам при поступлении на работу?

В соответствии с подпунктом 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, имеют право уменьшать полученные доходы на сумму произведенных материальных расходов. Согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ материальные расходы учитываются согласно перечню, приведенному в ст. 254 настоящего Кодекса.

В соответствии с подпунктом 6 п. 1 ст. 254 НК РФ в состав материальных расходов включаются затраты на приобретение услуг сторонних организаций по контролю за соблюдением установленных технологических процессов и по техническому обслуживанию основных средств.

Согласно ст. 212 ТК РФ в случаях, предусмотренных законодательством, работодатель обязан за счет собственных средств обеспечить предварительные (при поступлении на работу) и периодические медицинские обследования сотрудников.

Пунктами 2.1 и 7.1 Санитарно-эпидемиологических правил "Общие требования по профилактике инфекционных и паразитарных болезней. СП 3.1./3.2.1379-03", введенных в действие постановлением Главного санитарного врача Российской Федерации от 09.06.2003 N 129, организация медицинских осмотров работников отдельных профессий, производств и организаций отнесена к производственному контролю.

Перечень работ, при выполнении которых проводятся предварительные и периодические осмотры (обследования), утвержден приказом Минздравсоцразвития России от 16.08.2004 N 83.

Поскольку из ситуации не усматривается, какой вид деятельности осуществляет организация, то если выполняемые организацией работы включены в вышеназванный перечень, она имеет право учитывать при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, расходы по осуществлению медицинского освидетельствования работников.

Индивидуальный предприниматель, применяющий с апреля 2003 года упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", решил изменить объект налогообложения на "доходы", о чем уведомил налоговый орган 16 января 2007 года. Налоговый орган отказал индивидуальному предпринимателю в праве перехода на новый объект налогообложения. Правомерны ли действия налогового органа?

В соответствии с п. 2 ст. 346.14 НК РФ налогоплательщик не вправе сменить объект налогообложения в течение трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения.

Налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" с апреля 2003 года, мог изменить объект налогообложения по истечении 2006 года, то есть с 1 января 2007 года. Абзац второй п. 1 ст. 346.13 НК РФ не распространяется на случаи, когда налогоплательщиком уже применяется упрощенная система налогообложения.

Уплата страховых взносов на ОПС с выплат иностранным гражданам
или лицам без гражданства организациями, применяющими
упрощенную систему налогообложения

В соответствии с п. 2 ст. 346.11 НК РФ организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на ОПС согласно законодательству Российской Федерации.

В соответствии с п. 2 ст. 10 Закона N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами на ОПС и базой для их начисления являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 НК РФ.

Учитывая положения п. 1 ст. 236 НК РФ и п. 2 ст. 10 Закона N 167-ФЗ, объектом обложения страховыми взносами на ОПС для страхователей-работодателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

При этом в отношении иностранных граждан, работающих на территории Российской Федерации, необходимо иметь в виду следующее.

В соответствии со ст. 7 Закона N 167-ФЗ застрахованными лицами, помимо граждан Российской Федерации, являются иностранные граждане и лица без гражданства, проживающие на территории Российской Федерации (как временно, так и постоянно), если они работают по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому договору.

Федеральным законом от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" установлены следующие категории законно находящихся в Российской Федерации иностранных граждан в зависимости от их правового положения в Российской Федерации:

- временно пребывающий;

- временно проживающий;

- постоянно проживающий.

Таким образом, иностранный гражданин, работающий на территории Российской Федерации по вышеназванным договорам, является застрахованным лицом по обязательному пенсионному страхованию и на выплаты, производимые в его пользу, должны начисляться страховые взносы на ОПС только в случае, если этот иностранный гражданин имеет статус постоянно или временно проживающего в Российской Федерации.

Если иностранный гражданин имеет статус временно пребывающего в Российской Федерации, то он не является застрахованным лицом и соответственно с выплат в его пользу страхователь не уплачивает страховые взносы на ОПС.

Л.А. Козлова,

консультант Департамента налоговой и таможенно-тарифной

политики Минфина России

Учет расходов, связанных с покупкой чековой книжки
и комиссионными сборами за ведение счета в банке

Вправе ли строительная организация, применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", уменьшать доходы на расходы, связанные с покупкой чековой книжки и комиссионными сборами за ведение счета в банке?

На основании подпункта 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики имеют право уменьшать полученные доходы на проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также на расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, в том числе связанные с продажей иностранной валюты при взыскании налога, сбора, пеней и штрафа за счет имущества налогоплательщика в порядке, предусмотренном ст. 46 настоящего Кодекса.

Перечень банковских операций установлен ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности". Поскольку открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц относится к банковским операциям, расходы организации, применяющей упрощенную систему налогообложения, на покупку чековой книжки и на уплату комиссионных сборов за ведение счета в банке учитываются при определении налоговой базы.

Учет расходов по уплате лесных податей

ООО применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". Учитываются ли при налогообложении расходы по уплате лесных податей, которые взимаются за все виды лесопользования и на основе которых определяется арендная плата за находящиеся в пользовании у ООО участки леса?

Как усматривается из ситуации, организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, в процессе осуществления предпринимательской деятельности по заготовке древесины несет расходы по уплате лесных податей. При этом данная организация полагает, что лесные подати взимаются за все виды лесопользования, и на их основе определяется арендная плата за находящиеся в пользовании у организации участки леса.

Однако на основании вступившего в силу с 1 января 2007 года Лесного кодекса Российской Федерации (ЛК РФ) размер арендной платы определяется на основе минимального размера арендной платы. При использовании лесного участка с изъятием лесных ресурсов минимальный размер арендной платы устанавливается как произведение ставки платы за единицу объема лесных ресурсов и объема изъятия лесных ресурсов на арендуемом лесном участке. При использовании лесного участка без изъятия лесных ресурсов минимальный размер арендной платы определяется как произведение ставки платы за единицу площади лесного участка и площади арендуемого лесного участка. Для аренды лесного участка, находящегося в федеральной собственности, в собственности субъекта Российской Федерации, в муниципальной собственности, ставки платы за единицу объема лесных ресурсов и ставки платы за единицу площади лесного участка устанавливаются соответственно Правительством РФ, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления (ст. 73 ЛК РФ).

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ, при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 настоящего Кодекса.

Согласно подпункту 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на величину арендных (в том числе лизинговых) платежей за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество.

Таким образом, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, вправе уменьшить полученные доходы на обоснованные и документально подтвержденные расходы в виде арендной платы за использование лесного участка, размер которой определяется в соответствии с нормами ст. 73 ЛК РФ.

Периодичность учета доходов и расходов

Вправе ли налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, учитывать в книге учета доходы и расходы не ежедневно, а ежеквартально?

В соответствии со ст. 346.24 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по единому налогу в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, форма и порядок заполнения которой утверждены приказом Минфина России от 30.12.2005 N 167н.

В соответствии с п. 1.1 и 1.2 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают в данной Книге все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период. При этом налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы единого налога.

Согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Таким образом, полагаем, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, в целях заполнения Книги учета доходов и расходов должны оформлять все хозяйственные операции в момент совершения данной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

У.В. Бокова,

главный специалист - эксперт Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики Минфина России

"Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2007 г.