Прибыли и убытки под контролем ("Актуальная бухгалтерия", N 10, октябрь 2007 г.)

Прибыли и убытки под контролем

До 30 октября в налоговую инспекцию надо представить не только бухгалтерский баланс, но и отчет о прибылях и убытках. Конечно, составлять его по сокращенной форме бухгалтерам предстоит уже не в первый раз. Но расслабляться не стоит! Ведь различные трудности и "подводные камни" подстерегают счетоводов во многих статьях этого отчета...

Н. Томило,

советник государственной службы I класса, Минфин России

Показатель считается существенным, если его нераскрытие в бухгалтерской отчетности может повлиять на решения заинтересованных пользователей, которые они принимают на основе отчетной информации. Организация самостоятельно устанавливает и применяет критерий существенности показателя (размер, характер, их совокупность и т.д.) исходя из конкретной ситуации и специальных требований законодательства, если они имеются. Причем каждый существенный показатель раскрывается в бухгалтерской отчетности обособленно.

В данной форме все сведения о доходах и расходах компании указывают нарастающим итогом за отчетный период. В нашем случае - за 9 месяцев 2007 года. Графы и строки титульной части Отчета заполняют по аналогии с титульным разделом баланса. Поэтому мы останавливаться на этом не будем. Перейдем к формированию тех или иных разделов формы.

Доходы и расходы
по основной деятельности

Выручку от продаж (строка 010) отражают в нетто-оценке, то есть за вычетом НДС и акцизов. В состав выручки не включают авансы, задатки и другие аналогичные платежи, полученные фирмой. В данной строке учитывают только доходы от основной деятельности. Определить, какой именно вид деятельности является основным, можно, исходя из уровня существенности и систематичности. Каждая фирма устанавливает эти критерии для себя сама. Например, компания может предусмотреть, что все доходы, доля которых в общем объеме поступлений составляет более 5 процентов, считают существенными. А систематическими те из них, которые получены два и более раз в течение года. Соответственно, их и указывают в составе доходов по основной деятельности.

Отметим, что если поступления по тому или иному виду деятельности составляют 5 и более процентов в общем объеме доходов, то выручку по нему надо показать обособленно.*(1) Для этого в форму вписывают дополнительные строки. Тем не менее, бухгалтеры довольно часто пренебрегают этим требованием, указывая лишь общий объем поступлений.

Однако, есть операции, доходы от которых не будут основными при любой доле в общей сумме выручки. К ним относят, например, поступления от продажи прочего имущества компании (основных средств, нематериальных активов, материалов). Доходы от подобных операций отражают в составе прочих. Их также указывают в отчете без НДС.

Несколько слов о скидках, которые предоставляет компания при продаже товаров, работ или услуг. Сразу оговоримся. Единого способа их учета нет. Разные специалисты предлагают различные варианты. Рассмотрим один, на наш взгляд, наиболее удобный для компании. Так, если фирма продает товары со скидками, то при формировании сведений о выручке надо учитывать условия договора, которыми установлен способ ее предоставления. Есть два варианта. Скидку предоставляют в виде:

уменьшения продажной цены товара;

прощения части долга покупателя (без изменения продажных цен).

В первом случае сумма выручки будет соответствовать продажной цене с учетом скидки. Именно эта сумма поступит на расчетный счет или в кассу фирмы. Ее и нужно указать в Отчете о прибылях и убытках. Если скидка предоставлена после того, как была отражена выручка от продажи товаров, "лишнюю" сумму следует сторнировать.

Во втором случае, скидка - это, по сути, уменьшение не продажной цены товаров, а дебиторской задолженности. Поэтому в данной ситуации выручку не корректируют. Скидку включают в состав прочих расходов. Добавим, что данный порядок учета скидок нужно закрепить в бухгалтерской учетной политике фирмы. Это поможет избежать лишних споров с инспекторами.

Если компания продает товар с рассрочкой платежа (то есть предоставляет покупателю коммерческий кредит) и ей причитаются проценты, то их следует отражать в составе доходов от основной деятельности. В аналогичном порядке учитывают проценты по товарным векселям, которые получила компания.

По статье себестоимость проданных товаров, работ, услуг (строка 020) отражают затраты, которые относятся к уже реализованной продукции. Торговые фирмы в данной статье показывают покупную стоимость проданных товаров, а профессиональные участники рынка ценных бумаг - покупную (учетную) стоимость ценных бумаг, выручка от продажи которых отражена в форме. Производственные предприятия, которые используют счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", в отчете отражают учетную себестоимость продукции, увеличивая (уменьшая) ее на сумму фактического превышения (экономии).

Есть и другой вариант учета производственной себестоимости готовой продукции. Ее отражают по счету 43 в сумме фактических затрат на ее изготовление. В таком случае в отчете о прибылях и убытках указывают фактическую себестоимость проданной продукции (то есть суммы, списанные в дебет счета 90 с кредита счета 43). "Бухгалтерскую" себестоимость формируют те расходы, которые относят к обычным видам деятельности компании.

Из документа

7. Расходы по обычным видам деятельности формируют: расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов; расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров...

ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. N 33н

При формировании показателя "Себестоимость продукции" не путайте бухгалтерскую и налоговую себестоимости. Дело в том, что в составе налоговых расходов многие затраты отражают в пределах норм. Например, проценты по кредитам, затраты на рекламу, представительские и командировочные расходы и т.д. Может сложиться, что например, по одному и тому же основному средству амортизация будет начисляться разными способами. В итоге, бухгалтерская себестоимость, как правило, на порядок больше налоговой.

Показатель "Валовая прибыль" (строка 029) - это разница между выручкой (строка 010) и себестоимостью проданной продукции или товаров (строка 020).

Коммерческие расходы (строка 030) отражают в бухучете на счете 44 "Расходы на продажу". Производственные компании включают в их состав затраты, связанные с реализацией продукции. Например:

- на упаковку изделий;

- на доставку продукции до станции отправления или погрузки;

- комиссионные сборы (отчисления), которые уплачивают сбытовым и другим посредническим организациям;

- на представительские, рекламные и другие аналогичные расходы.

Торговые фирмы, помимо перечисленных затрат, относят к коммерческим все остальные издержки обращения. В частности, зарплату сотрудников, затраты на аренду торговых площадей, расходы на доставку, которые не были включены в цену товара, на его хранение, рекламу, представительские расходы и т.д.

Ежемесячно коммерческие расходы списывают в дебет счета 90 "Продажи". Причем некоторые из них могут списываться не полностью, а частично (в зависимости от положений учетной политики компании). Их распределяют между проданными и не проданными товарами, исходя из их веса, объема, себестоимости или других показателей. Так, промышленные компании могут распределять затраты на упаковку и транспортировку готовой продукции, торговые - только затраты на транспортировку.

Н. Русяев,

юрисконсульт юридической фирмы "Частное право"

Никаких санкций за нарушение п. 18.1 ПБУ 9/99 и п. 21.1 ПБУ 10/99 законодательством не предусмотрено. Несоблюдение этих пунктов не ведет к искажению бухгалтерской отчетности. Вместе с тем, невыполнение данных требований влияет на ее информативность. Само нарушение является достаточно распространенным. Но соблюдение данного требования говорит лишь о добросовестном отношении организации к составлению бухгалтерской отчетности.

Управленческие затраты (строка 040) учитывают на счете 26 "Общехозяйственные расходы". Они включают в себя:

- расходы на содержание административного персонала;

- амортизацию и затраты на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;

- арендную плату за помещения общехозяйственного назначения;

- расходы по оплате информационных, аудиторских и консультационных услуг, а также другие аналогичные управленческие расходы.

Если управленческие расходы учитывают в себестоимости готовой продукции, то их ежемесячно списывают в дебет счета 20 "Основное производство". В данном случае их по строке 040 не учитывают. Они будут отражены в составе себестоимости проданной продукции в строке 020 отчета.

Строку 040 заполняют производственные предприятия, которые предпочли другой вариант учета "административных" затрат. Он заключается в том, что подобные расходы списывают непосредственно в дебет счета 90 "Продажи". Кстати, этот вариант более простой и удобный.

Из документа

9. ...коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. N 33н

Торговые фирмы эту строку не заполняют. У них все затраты (в том числе и управленческие) должны быть вписаны в строку 030. Добавим, что по строке 040 должны указать свои расходы и те компании, деятельность которых не связана с производством, строительством или торговлей (например, комиссионеры, агенты и т.д.). В ней они отражают все свои расходы. Прибыль (убыток) от продаж рассчитывают как разницу между показателем "Валовая прибыль" и значениями строк 030 "Коммерческие расходы" и 040 "Управленческие расходы".

Бухгалтерский учет скидок

          /----------------------------------------------------\

          |                       Скидка                       |

          \----------------------------------------------------/

          /--------------------\        /----------------------\

          |     Уменьшение     |        |    Без уменьшения    |

          |  продажной   цены  |        |    продажной цены    |

          |      товаров       |        |        товаров       |

          \--------------------/        \----------------------/

          /--------------------\        /----------------------\

          |      Снижение      |        |      Учет скидки     |

          |      выручки       |        |       в составе      |

          |     от продаж      |        |    прочих расходов   |

          \--------------------/        \----------------------/

Прочие доходы и расходы

По строке 060 отражают проценты, которые начислены фирме по облигациям, банковским вкладам, займам, предоставленным другим компаниям и т.д. В строке "Проценты к уплате" (070) указывают суммы, которые фирма должна уплатить по полученным кредитам, займам, облигациям и т.д. Данные строки могут остаться не заполненными, если у фирмы нет соответствующих обязательств. В противном случае сведения о процентах обязательно надо указать в отчете обособленно, несмотря на то, что они входят в состав прочих расходов или доходов. По строке "Доходы от участия в других организациях" (080) отражают суммы, полученные от участия в уставных капиталах других компаний. Например, дивиденды по акциям. Если подобные доходы являются главным источником дохода компании, то их сумму указывают по строке 010 в составе выручки. В этом случае деятельность, связанную с вложениями в ценные бумаги, считают основной.

Распределение процентов в отчете

         /---------------------------------------------------------------\

         |                 Проценты к получению                          |

         \---------------------------------------------------------------/

 /----------------\  /----------------------\  /----------------\  /------------\

 |От коммерческого|  |      От участия      |  |  Предоставление|  | Банковский |

 |    кредита     |  |  в уставных капиталах|  |      займов    |  |   депозит  |

 |                |  |      других фирм     |  |   другим фирмам|  |            |

 \----------------/  \----------------------/  \----------------/  \------------/

 /-----------\ /----------------\ /-------------| /--------------\ /-------------\

 |Отражают по| |Если не основная| |Если основная| |Если не основ-| |Отражают   по|

 |строке 010,| |деятельность, то| |деятельность,| |ная   деятель-| |строке    060|

 |выручка  по| |по   строке 080,| |то  по строке| |ность, то   по| |  проценты   |

 |обычной де-| |доходы от  учас-| |010,  выручка| |строке    060,| |полученные...|

 |ятельности | |тия в УК  других| |от    обычных| |проценты,  по-| |             |

 |           | |фирм            | |видов  деяте-| |лученные...   | |             |

 |           | |                | |льности      | |              | |             |

 \-----------/ \----------------/ \-------------/ \--------------/ \-------------/

Остальные доходы и расходы отражают общей суммой в составе прочих. Причем, сворачивать обороты по субсчетам к счету 91 не надо: сведения о доходах и расходах следует показать развернуто. Например, если в отчетном периоде фирма продала материалы, то выручку без НДС указывают в составе прочих доходов, а их себестоимость и все затраты, связанные с такой продажей, в расходах.

Кроме того, в составе прочих доходов и расходов учитывают суммы прибыли или убытков прошлых лет, курсовые разницы, потери от аварий, штрафы и т.д. Отметим, что курсовыми считают не только те разницы, которые появились в результате переоценки валюты на банковских счетах (в кассе) и обязательств перед иностранными партнерами. Начиная с 2006 года ими являются и разницы от переоценки долгов, которые выражены в условных денежных единицах (например, долларах США). Напомним, что ранее такие разницы считали суммовыми. В некоторых случаях они увеличивали или уменьшали выручку от продаж. Теперь на выручку такие разницы не влияют. Их в любом случае отражают как прочие доходы или расходы. Отметим, что не все штрафы, уплаченные компанией, можно учесть в составе прочих расходов. Так, по строке 100 указывают суммы, перечисленные поставщикам за нарушение условий хоздоговоров. А вот санкции, начисленные в связи с налоговыми нарушениями, в составе прочих не учитывают. Однако, чтобы у пользователей отчетностью была более полная картина о состоянии финансов фирмы, суммы налоговых штрафов вписывают в свободную строку отчета о прибылях и убытках перед показателем "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода". Наименование этой строке вы можете придумать самостоятельно. Обратите внимание, что этот же порядок учета касается и сумм административных штрафов, начисленных компании.

Прибыль (убыток) до налогообложения (строка 140) рассчитывают как разницу между прибылью (убытком) от продаж и показателями последующих строк, в частности: процентами к получению и уплате, доходами от участия в деятельности других фирм и прочими доходами и расходами.

Если фирма применяет ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", то отложенные налоговые активы и обязательства надо также отразить в отчете о прибылях и убытках. Причем, сведения о них можно указывать свернуто, то есть сальдировать обороты по счетам 09 и 77. Если по счету 09 получится кредитовое сальдо, то есть отрицательная сумма, то ее указывают по строке 141 в скобках. То же самое касается и отложенных налоговых обязательств, которые отражают по строке 142.

Текущий налог на прибыль определяют, исходя из величины условного расхода (дохода), скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства. Условный расход рассчитывают, умножая бухгалтерскую прибыль на ставку налога.

Чистая прибыль (убыток) отчетного периода равна разнице между суммой прибыли (убытка) до налогообложения и текущего налога на прибыль. В свободных строках формы фирма может указать сведения, которые она считает важными для пользователей отчетности. Если компания, например, совмещает общий режим с "вмененкой", то в отчет следует вписать размер начисленного единого налога.

Отражение штрафов в отчете

     /---------------------------------------------------------------\

     |               Штрафы, начисления за нарушения...              |

     \---------------------------------------------------------------/

/-----------------------\     /--------------------\      /---------------\

|     ...условий        |     |   ...Кодекса       |      | ...Налогового |

|  гражданско-правовых  |     |об административных |      |    кодекса    |

|      договоров        |     |  правонарушениях   |      |               |

\-----------------------/     \--------------------/      \---------------/

  /-------------------\                    /--------------------\

  |    Отражают по    |                    |     Отражают по    |

  |    строке 100,    |                    |  свободной строке  |

  | "Прочие расходы"  |                    |  после показателя  |

  |                   |                    |  "Чистая прибыль"  |

  |                   |                    |      (убыток)      |

  \-------------------/                    \--------------------/

"Актуальная бухгалтерия", N 10, октябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) п. 18.1 ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н