Ошибкам в "зарплатной" отчетности не место! ("Актуальная бухгалтерия", N 10, октябрь 2007 г.)

Ошибкам в "зарплатной" отчетности не место!

Отчетность по единому соцналогу и пенсионным взносам привычна для бухгалтеров. Поэтому мы не будем подробно рассказывать об ее построчном заполнении. Обратим внимание на основные сложности и ошибки, которые могут возникнуть при оформлении этих форм. И поговорим о том, как избежать подобных недочетов.

Э. Митюкова,

генеральный директор ООО "Академия успешного бизнеca"

По строке 0100 расчета по ЕСН "Налоговая база..." не нужно приводить те выплаты сотрудника которые не учтены при налогообложении прибыли и освобождены от ЕСН. Их вносят только в строку 1000. В числе справочных показателей. Справочно, по строке 1100 отражают и выплаты, освобожденные от соцналога по статье 238 Налогового кодекса. К примеру, это командировочные, выдаваемые по утвержденным нормам. В строке 0100 их не записывают. Это видно из Порядка заполнения расчета.

Начнем с титульного листа расчета авансовых платежей по ЕСН.*(1) Точнее - с указанного там количества документов, прилагаемых к отчетности. Раньше это были одни копии платежек о перечислении налога и пенсионных взносов. Сейчас инспекторы стали чаще требовать и доверенность на бухгалтера. Ее обязательно стоит принести в инспекцию. Еще лучше - прикрепить ее копию к каждой из сдаваемых форм отчетности. Сделав это, учтите данную бумагу при заполнении поля "с приложением подтверждающих документов и (или) их копий". Как правило, в Расчете приводят лишь те из них, с которых платят единый налог.

Заполнение формы

Рассчитывая соцналог, в первую очередь, заполняют раздел 2 Расчета. Иной раз в данные этого раздела включают все выплаты, начисленные работникам. Но это ошибка.

Также в строке 0100 "Налоговая база за отчетный период. Всего" раздела 2 не указывают платежи за аренду имущества у физлиц. Правда, здесь есть одно исключение - аренда транспортного средства с экипажем.*(2) В этом случае плату делят на две части.

Первая часть - плата за использование автомобиля. Ее не облагают ЕСН и не отражают в отчетности (даже в справочных строках).

Вторая часть - вознаграждение шоферу. Его нужно внести в графы 3 и 5 строки 0100 раздела 2. В них определяют отчисления в федеральный бюджет и фонды медстрахования. Налог, предназначенный для соцстраха, рассчитывают в графе 4 раздела 2. Однако, с вознаграждений по гражданско-правовым договорам (в том числе аренды машины с экипажем) его не начисляют. На следующей странице приведена схема распределения сумм в расчете по единому "соцналогу".

О командировочных

Есть и другие выплаты, которые надо распределять по разным строкам формы. Например, командировочные, выданные сотрудникам.

Пример

Фирма ввела повышенные суточные для работников. За каждый день командировки по России - 500 руб. В налоговые расходы включают лишь 100 руб. Соцналог компания не взимает со всей суммы, считая ее необлагаемой компенсацией. Ее организация показала в строке 1100 раздела 2 Расчета. Подобная запись вызовет вопросы проверяющих. По мнению контролеров, для ЕСН и налога на прибыль необлагаемая компенсация одинакова.*(3) Следовательно, по строке 1100 нужно отразить лишь 100 руб. Еще 400 руб. (500 - 100) вносим в строку 1000. Такие выплаты отражают среди сумм, не уменьшающих облагаемую прибыль, и поэтому освобожденных от единого социального налога на основании пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса.

Из-за такой перестановки суммы налога к уплате вопроса не возникнет. Зато фирму не обвинят в грубом нарушении учета. Таковым признают две ошибки в отчетности, допущенные за год.

Право на регрессию

После классификации выплат и расчета налоговой базы, перейдем к разделу 2.1 Расчета. Его заполняют все компании. Хотя раздел предназначен для деления сумм и работающих по "интервалам шкалы регрессии".

Определяя численность сотрудников, берите не среднесписочное значение, а всех тех, кто получал облагаемые выплаты.*(4) Человека, с которым заключены несколько договоров, принимают за одного работающего. Кроме того, в расчет включают и тех лиц, которые уволены с предприятия, но в течение года приняты обратно. Подобная норма важна для ставки ЕСН. Она уменьшается, как только годовой доход человека превысит 280 000 рублей.

Распределение сумм в Расчете по ЕСН

                /-----------------------------------------------\

                |             Выплаты работающим в фирме        |

                \-----------------------------------------------/

       /------------------------------+------------------------------------\

/------------\ /---------\ /-------------------\ /--------------\ /-------------------\

|Необлагаемые| | Зарплата| |      Выплаты      | |Вознаграждение| |Плата за имущество,|

|компенсации | |         | |из  прибыли (напри-| |по гражданско-| |сданное  в   аренду|

|            | |         | |мер,   материальная| |правовым дого-| |   или проданное   |

|            | |         | |      помощь)      | |    ворам     | |                   |

\------------/ \---------/ \-------------------/ \--------------/ \-------------------/

       |               |             |            |                      |

       |    /----------\|             |            |    /----------\       |

       |    |          ||                         |    |          |       |

       |    |  Обычная ||       /-------------\    |    |  Обычное |       |

       |    |          ||       |  Стр. 1000  |    |    |          |       |

       |    \----------/|       |  раздела 2  |    |    \----------/       |

               |              \-------------/                  |        

 /-------------\|/--------------------\     /--------------------\|/----------------\

 |  Стр. 1100  |||Инвалидам  (не более|     |Инвалидам  (не более|||    В расчете   |

 |  раздела 2  |||100 тыс. руб. в год)|     |100 тыс. руб. в год)||| не  показываем |

 \-------------/|\--------------------/     \--------------------/|\----------------/

          /-----------\    /-----------\   /-----------\    /-----------\

          |Гр. 3, 4, 5|    |  Гр. З, 4 |   |  Гр. 3, 5 |    |   Гр. З   |

          | стр. 0100 |    | стр. 0400 |   | стр. 0100 |    | стр. 0400 |

          | раздела 2 |    | раздела 2 |   | раздела 2 |    | раздела 2 |

          \-----------/    \-----------/   \-----------/    \-----------/

Пример

С января по сентябрь (вкл.) на фирме работало три менеджера. Ежемесячная зарплата каждого - 30 000 руб. Еще 10 000 руб. начислялось программисту по договору подряда. Кроме того, 48 000 руб. составляла зарплата генерального директора. Ему же в августе начислено вознаграждение также по договору подряда в сумме 15 000 руб. В компании с января по июль (вкл.) работал заместитель генерального директора. Его оклад - 40 000 руб. С 1 августа он уволен, а в сентябре принят главбухом на 35 000 руб. Оформим раздел 2.1 Расчета. Всего на предприятии шесть человек. У двоих (руководитель и главбух) доход превысил 280 000 руб. Он равен:

- руководитель компании:

48 000 руб. х 9 мес. + 15 000 руб. = 447 000 руб.

- бухгалтер компании:

40 000 руб. х 7 мес. + 35 000 руб. = 315 000 руб.

Для таких сумм предназначены строки 020-022 раздела 2.1. Из-за договора подряда расчет усложняется. У нас появятся две налоговые базы. Одна - для расчета налога на медстрахование и в федеральный бюджет. Другая (на 15 000 руб. меньше) - для соцналога, который перечисляют в соцстрах.

По строке 010 раздела 2.1. показывают выплаты сотрудникам, доход которых не превышает 280 000 руб. Это три менеджера и программист. По выплатам в федеральный бюджет и медфонды налоговая база составит:

30 000 руб. х 9 мес. х 3 чел. + 10 000 руб. х 9 мес. х 1 чел. = 900 000 руб. Она будет сформирована на 90 000 руб. меньше - по выплатам, облагаемым платежами в соцстрах.

Незаполненные графы в форме прочеркивают. Таково требование Порядка заполнения расчета. Нули вместо прочерков ставить нельзя. Расчет будет заполнен так:

Раздел 2.1 Распределение налоговой базы (строка 100)

	Код стро- ки	Налоговая база за отчетный пе- риод (руб.)			Численность физических лиц (чел.)
		ФБ	ФСС	ФФОМС ТФОМС	ФБ	ФСС	ФФОМС ТФОМС
До 280 000 руб.	010	900 000	810 000	900 000	4	3	4
От 280 000 руб. до 600 000 руб., в том числе	020	762 000	747 000	762 000	2	2	2
280 000 руб.	021	560 000	560 000	560 000	2	2	2
сумма, превышающая 280 000 руб.	022	202 000	187 000	202 000	х	х	х
Свыше 600 000 руб., в том числе	030	-	-	-	-	-	-
Итого: (стр. 010 + стр. 020 + стр. 030)	040	1 662 000	1 557 000	1 662 000	6	5	6

Сведения раздела 2.1 помогают узнать первоначально начисленные авансовые платежи. Их показывают в строках 0200 - 0240 раздела 2 и с ними трудностей не возникает. С пенсионными вычетами (строки 0300 - 0340 раздела 2 Расчета) разобраться сложнее.

Пенсионные вычеты

В этих строках нужно приводить все начисленные пенсионные взносы. Их берем из графы 6 строк 0200 - 0240 раздела 2 расчета авансовых платежей по страховым взносам. Так сказано в Порядке заполнения Расчета по ЕСН. Если часть взносов неуплачена, то долг перед фондом - это завышенный вычет. В результате налог уменьшен неправомерно - именно так полагают инспекторы.

Чем это опасно? Проверяющий может угрожать штрафом - 20 процентов от заниженной суммы единого соцналога. Но, во-первых, незаконность подобных санкций уже признал Президиум Высшего арбитражного суда.*(5) Во-вторых, даже в Минфине называют справедливым лишь начисление пени и условное доначисление ЕСН. Условное, поскольку право на вычет фирма вернет после уплаты взносов.*(6)

Отдельный разговор - выплаты инвалидам. Их доход, пока он не превышает 100 000 рублей в год, освобожден от соцналога, но не от пенсионных взносов. Их платить следует. Причем сумму взносов принимают к вычету в особом порядке. Поясним сказанное на примере.

Пример

В компании работают два инвалида. За январь - сентябрь (вкл.) первому начислено 135 000 руб., второму - 90 000 руб. Заполняя строки 0100 раздела 2 расчетов по соцналогу и взносам, мы приводим все начисления. Их сумма составит: 135 000 + 90 000 = 225 000 руб. В пенсионной отчетности они отражаются так, как и зарплата любого сотрудника. Также все взносы записывают по строке 0300 Расчета.

В строках 0500 - 0540 раздела 2 Расчета по ЕСН мы должны показать налог, который не уплачивается из-за льгот. Общая "льготная" сумма равна:

100 000 + 90 000 = 190 000 руб. Ставка ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет, - 20%. Значит, соцналог по федеральному бюджету надо уменьшить на: 190 000 руб. х 20% = 38 000 руб. Но эту сумму нельзя внести в строку 0500. Из нее следует исключить пенсионный вычет. Он равен 14% от льготируемых выплат. Это составит:

190 000 руб. х 14% = 26 600 руб. В итоге по строке 0500 пишем: 38 000 - 26 600 = 11 400 руб.

Бывает, что сотрудник получает инвалидность в течение года. Корректировать ранее начисленный налог не нужно - сообщают специалисты столичного УФНС.*(7) Льготу предоставляют, начиная с того месяца, когда работнику присвоена инвалидность.

Выплаты по инвалидам показывают в разделе 3 Расчета обособленно. Там приводят не все суммы, а только те, в отношении которых можно применить льготу. Доходы инвалидов - обычно последняя сложность, которая возникает при заполнении Расчета. Составив его, бухгалтер может сверить данные с расчетом авансовых платежей по пенсионным взносам.

Сопоставление расчетов по ЕСН и пенсионным взносам

Строка Расчета по ЕСН	Строка Расчета по взносам	Содержание строк
Графа 3 строк 0100 - 0140 раздела 2. Та же сумма показана в графе 3 строки 040 раздела 2.1	Графа 6 строк 0100 - 0140 раздела 2. Та же сумма показана в графе 5 строки 402 раздела 2.2	База по ЕСН или взносам
Строки 0300 - 0340 раздела 2	Графа 6 строк 0200 - 0240 разде- ла 2	Налоговый вычет. В пенсионном Расчете - начисленные взносы
Графа 3 строк 010, 020, 030, раз- дела 2.1	Графа 5 строк 102, 202, 302 раздела 2.2	Налоговая база (или база по взносам), облагаемая по разным ставкам
Равенство не соблюдается, когда в фирме трудятся иностранцы, временно пребывающие в России. У них нет ни вида на жительство, ни разрешения на временное проживание. С доходов таких сотрудников пенсионные взносы не начисляют

Пенсионное деление

В самом расчете пенсионных взносов отметим порядок распределения платежей. Он необходим для тех, кто одновременно платит "вмененный" и обычный, либо "упрощенный" налог. При "вмененной" деятельности общую сумму взносов рассчитывают в графе 5 раздела 2. Часть из них показывают в графе 6. Это взносы с зарплаты персонала, занятого деятельностью, не переведенной на "вмененку". Такие суммы принимают к вычету при расчете единого соцналога.

Иногда сотрудники выполняют разные функции. Некоторые из них связаны с "вмененной" деятельностью, некоторые - нет. Возьмем, к примеру, генерального директора или главного бухгалтера. Зарплату им начисляют общей суммой. Следовательно, надо выделить ту сумму дохода, которая не связана с "вмененной" деятельностью. С нее взимается соцналог, уменьшенный на пенсионные вычеты.

Из документа

Если... невозможно выделить суммы выплат, начисленных работникам,... занятым в нескольких видах деятельности, то расчет... производится пропорционально размеру выручки, полученной от видов деятельности, не переведенных на уплату ЕНВД, в общей сумме выручки.

Письмо Минфина России от 24.01.2007 г. N 03-04-06-02/7

В данном случае, по мнению Минфина, выручку считают без нарастающего итога. То есть отдельно, за каждый месяц.

Пример

Зарплата руководителя компании - 30 000 руб. У предприятия разнопрофильный бизнес, частично переведенный на "вмененку". В июле и августе ежемесячная выручка от "вмененной" деятельности - 3 000 000 руб. Общая - 5 000 000 руб. в месяц.

Следовательно, за каждый из летних месяцев соцналогом облагают: 30 000 х ((5 000 000 - 3 000 000) : 5 000 000) = 12 000 руб.

Эту сумму приводят в графе 6 строк 0120 и 0130 раздела 2 расчета пенсионных взносов. Кроме того, ее указывают в графе 5 раздела 2.2. Нужная строка зависит от возраста и дохода сотрудника.

В сентябре "вмененные" поступления составили 4 800 000 руб. Общие - б 000 000 руб. Значит, соцналог нужно начислить с суммы, равной:

30 000 х ((6 000 000 - 4 800 000) : 6 000 000) = 6000 руб.

Вносим сумму в графу 6 строки 0140 раздела 2. Потом определим не относимую к "вмененной" деятельности зарплату за три последних месяца. Этот показатель составит: 12 000 руб. х 2 мес. + 6000 руб. = 30 000 руб. Его показывают в графе 6 строки 0110 раздела 2. По строке 0100 записывают выплаты, не связанные с "вмененкой", исчисленные с начала года.

Способ Минфина устраивает не всех. В Налоговом кодексе он отсутствует. Законодатель установил только порядок деления расходов, применяемый при расчете налога на прибыль. Мы же считаем соцналог и пенсионные взносы. Поэтому некоторые компании вводят свои правила распределения. Например, пропорционально численности работников, занятых в разных видах деятельности. Свой выбор они прописывают в учетной политике фирмы.

Удачно взятая методика позволит несколько снизить ту зарплату, которая приходится на общую деятельность. И, как следствие, - уменьшить ЕСН. Но лучше не прибегать к подобной экономии. Во-первых, она невелика. Во-вторых, по этому поводу может возникнуть спор с инспекторами. Результат же судебного разбирательства достаточно не предсказуем.

"Актуальная бухгалтерия", N 10, октябрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утв. приказом Минфина России от 09.02.2007 г. N 13н

*(2) Письмо Минфина России от 02.10.2006 г. N 03-05-01-04/277

*(3) Письмо Минфина России от 22.05.2007 г. N 03-04-06-01/154

*(4) Письмо УФНС по г. Москве от 19.07.2006 г. N 21-11/63360@

*(5) Пост. Президиума ВАС России от 01.09.2005 г. N 4486/05

*(6) Письмо Минфина России от 28.10.2005 г. N 03-05-02-04/192

*(7) Письмо УФНС по г. Москве от 10.11.2004 г. N 28-11/72495