Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26 сентября 2012 г. N 09АП-23223/12

город Москва

26 сентября 2012 г.

дело N А40-45943/12-99-253

Резолютивная часть постановления оглашена 26.09.2012.

Постановление изготовлено в полном объеме 26.09.2012.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Т.Т. Марковой,

судей М.С. Сафроновой, Л.Г. Яковлевой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Д.А. Солодовником,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Закрытого акционерного общества "Руна"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 15.06.2012

по делу N А40-45943/12-99-253, принятое судьей Г.А. Карповой

по заявлению Закрытого акционерного общества "Руна" (ОГРН 1027739240814, 107031, город Москва, Рождественский бульвар, дом 9, строение 1)

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Москве (ОГРН 1047702057809, 129110, город Москва, улица Большая Переяславская, дом 16)

о признании недействительным решения;

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Мацнева О.В. по доверенности N 2790-5 от 27.06.2012;

от заинтересованного лица - Дорошин Ю.А. по доверенности от 20.12.2011;

установил:

Закрытое акционерное общество "Руна" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Москве от 15.12.2011 N 174 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 2.496.130 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 1.763.919 руб., соответствующих сумм пеней, штрафов.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 15.06.2012 в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, по мотивам, изложенным в жалобе.

Представители налогоплательщика и налогового органа в судебном заседании поддержали свои доводы и возражения.

Проверив законность и обоснованность обжалуемого решения в соответствии со ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав материалы дела, выслушав представителей общества и инспекции, обсудив доводы апелляционной жалобы, суд не находит оснований для отмены судебного акта исходя из следующего.

Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, по результатам которой составлен акт от 20.09.2011 N 122/47, на который обществом поданы возражения.

По результатам рассмотрения акта проверки, возражений на акт и материалов дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом принято оспариваемое решение от 15.12.2011 N 174, которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 238.812 руб., начислена недоимка по налогу на добавленную стоимость в размере 1.763.919 руб., по налогу на прибыль в размере 2.496.130 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 13.02.2012 N 21-19/0118410, апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Налоговым органом исключены из состава расходов для целей налогообложения прибыли расходы на изготовление и размещение рекламной информации в периодических печатных изданиях, различных информационно-рекламных источниках информации.

Общество является официальным поставщиком справочно-правовых систем КонсультантПлюс, программ 1С, оказывает услуги по сопровождению и обслуживанию указанных систем и программ. Помимо этого общество оказывает клиентам консультационные услуги (проведение мероприятий в форме лекций, семинаров или тренингов).

На основании договора N 22/р от 09.01.2008 ООО "Линия Консультаций Руна" (исполнитель) по поручению и от имени ЗАО "Руна" (заказчик) обязано организовать силами исполнителя обслуживание экземпляров Систем 1С Клиентов ЗАО "Руна".

На основании договора N 20/р от 09.01.2008 ООО "Технология Продаж Руна" (исполнитель) по поручению и от имени ЗАО "Руна" (заказчик) обязано организовать силами исполнителя оказание консультационных услуг (проведение мероприятий в форме лекций, семинаров или тренингов) клиентов ЗАО "Руна".

На основании договора N 21/р от 09.01.2008 ООО "Издательство Руна-Пресс" (исполнитель) по поручению и от имени ЗАО "Руна" (заказчик) обязано организовать силами исполнителя проведение обучающих мероприятий клиентов ЗАО "Руна".

На основании договора N 19/р от 09.01.2008 ООО "Правовая Информация Руна" по поручению и от имени ЗАО "Руна" обязано оказывать услуги с использованием экземпляров справочно-правовых систем; осуществлять поиск контрагентов для заключения возмездных договоров поставки экземпляров справочно-правовых систем.

Договорами предусмотрена обязанность ЗАО "Руна" (заказчик) обеспечить исполнителя рекламными материалами, предназначенными для распространения среди постоянных и потенциальных клиентов ЗАО "Руна".

В соответствии с подп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации в состав прочих расходов налогоплательщика, связанных с производством и реализацией продукции, включаются расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 настоящей статьи.

Для целей налогообложения прибыли принимаются расходы, отвечающие требованиям, предусмотренным п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными, и при этом произведены для осуществления деятельности организации-налогоплательщика, направленной на получение дохода.

Таким образом, хозяйственная операция должна быть связана с производственным процессом организации-налогоплательщика, а также направлена на извлечение дохода.

При этом нормами Налогового кодекса Российской Федерации не допускается учет в целях налогообложения расходов, направленных на извлечение доходов другими юридическими лицами.

Проверкой установлено, что в проверяемом периоде обществом произведено уменьшение доходов на сумму расходов по размещению рекламной информации в периодических печатных изданиях, различных информационно-рекламных источниках информации, графических решений при рекламно-оформительских работах и т.п. различными контрагентами на основании договоров: от 05.07.2006 N 024/2006, от 08.08.2007 N 031/2007 с ООО "Трансмедиа Дизайн"; от 19.05.2006 N 1031/06 с ООО "Яндекс"; от 12.07.2005 N 0769521/06/11 с ЗАО "Бегун"; от 09.10.2007 N 29 с ООО "Принт Робот"; от 10.10.2007 N 49 с ООО "Альянс Пресс"; от 18.12.2007 N 1907427155 с ЗАО "Современные Интернет технологии"; от 01.09.2008 с ООО "Гугл"; от 06.10.2008 N 06/10 с ООО "РПК "Елена и Ко"; от 16.02.2009 N 26 с ООО "Манник"; от 20.04.2009 N 130409/1730, от 16.11.2009 N 220/1730 с ООО "Даймонд Тим"; от 03.09.2009 N СТ44-09/09 с ЗАО "Стар Тайм"; от 05.10.2009 N 580 с ООО "Нагуаль"; от 21.12.2010 N 0035-10 с ООО "Стиллайф" и счетов, выставленных вышеуказанными организациями, а также ООО "Студия Доброфф"; ООО "Райтер"; ООО "Сувенирчик"; ООО "Аранта Трейдинг"; ООО "ВК "Сувенир"; ООО "Престо Про"; ООО "Флексолайн".

По данным налогового учета общества по вышеуказанным взаимоотношениям в 2008-2010 списано затрат на общую сумму 33.143.988 руб., в том числе: в 2008 - 14.168.385 руб.; 2009 - 8.224.941 руб.; 2010 - 10.750.662 руб.

В соответствии с данными налогового учета расходы в сумме 33.143.988 руб. включены обществом в состав расходов, уменьшающих сумму полученных доходов, по строке 030 листа 02 деклараций по налогу на прибыль за 2008-2010.

Общество имеет свидетельство на товарный знак (знак обслуживания) "Руна" N 271929, зарегистрированный в Государственном реестре товарных знаков и знаков обслуживания Российской Федерации.

Из дизайн-макетов и образцов размещенных и использованных рекламных материалов установлено, что в указанных материалах представлена реклама буквенного обозначения "РУНА. КОНСАЛТИНГОВАЯ ГРУППА", которое и визуально и по смысловой составляющей отличается от официально зарегистрированного ЗАО "Руна" товарного знака.

В рекламных материалах ЗАО "Руна", размещенных в сети Интернет, имеется ссылка на сайт по адресу www.runa..ru. На Интернет-сайте (www. runa.ru), адрес, которого указывается в размещенных рекламных материалах, представлена информация о Консалтинговой группе РУНА, год ее основания - 1992 (гораздо ранний, чем год регистрации ЗАО "Руна" (бывшее ЗАО "Руна Технолоджи" - 1997 год), количество сотрудников - более 700 человек (больше, чем количество сотрудников ЗАО "Руна" - 15 человек), состав консалтинговой группы: "Правовая Информация", "Линия Консультаций", "Технология Продаж", "Издательский Дом".

Проверкой установлено, что существуют самостоятельные юридические лица: ООО "Бета Руна" ИНН 7727234861; ООО "Технологии Продаж Руна" ИНН 7727235417; ООО "Правовая Информация Руна" ИНН 7727234519; ООО "Линия Консультаций Руна" ИНН 7727234950; ООО "Издательство Руна Пресс" ИНН 7727516898; ООО "Омега Руна" ИНН 7727235625.

Указанные юридические лица располагаются по тому же адресу, что и ЗАО "Руна": город Москва, улица Кржижановского, дом 29 на основании договоров субаренды, заключенных с ЗАО "Руна", номер телефона, указанный в рекламных материалах (231-78-88) - единый для всех входящих звонков, поступающих в Консалтинговую группу Руна.

Размещение рекламы является одним из способов поиска и привлечения потенциальных клиентов (контрагентов).

Согласно п. 1.1 договора на поиск и обслуживание клиентов заказчика от 09.01.2008 N 19/р, заключенного обществом (заказчик) с ООО "Правовая Информация Руна" (исполнитель), исполнитель должен за свой счет осуществлять поиск контрагентов для заключения с ними возмездных договоров от имени заказчика.

В рассматриваемом случае не имеет правового значения то, что договором от 09.01.2008 N 19/р предусмотрена обязанность ЗАО "Руна" (заказчик) обеспечить исполнителя рекламными материалами, предназначенными для распространения среди постоянных и потенциальных клиентов ЗАО "Руна".

Рекламные материалы привлекали интерес потенциальных клиентов не только к ЗАО "Руна", но и ко всем предприятиям Консалтинговой группы Руна. Поэтому вне зависимости от условий гражданско-правовых договоров расходы для целей налогообложения должны учитываться в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах.

Из анализа выписки по расчетному счету ООО "Правовая Информация Руна", следует, что отсутствуют расходы по размещению рекламы, привлекающей потенциальных клиентов, кроме объявлений о наборе персонала, что также свидетельствует о том, что ЗАО "Руна" понесены расходы других организаций по размещению рекламной информации.

ЗАО "Руна", ООО "Технологии Продаж Руна", ООО "Правовая Информация Руна", ООО "Линия Консультаций Руна", ООО "Издательство Руна Пресс" являются аффилированными лицами, так как в них физическое лицо (учредитель Орлов М.В. и учредитель Горючкин В.А.) имеет право распоряжаться более чем 20 % общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица.

На основании заключенных договоров подряда с вышеуказанными организациями ЗАО "Руна" является для них основным и практически единственным заказчиком, так как деятельность данных организаций направлена на обслуживание клиентов ЗАО "Руна" под брендовым названием "Руна. Консалтинговая группа".

Объем выручки данных организаций пропорционально зависит от количества клиентов, привлеченных, в том числе, брендом "Руна. Консалтинговая группа", объединяющим в себе все направления услуг, оказываемых всеми перечисленными юридическими лицами.

Размещение рекламы является одним из инструментов поиска и привлечения потенциальных клиентов и, как следствие, увеличения получаемого дохода. При осуществлении совместной деятельности, направленной на получение дохода, затраты, понесенные в общих интересах должны распределяться на всех участников в соответствующей пропорции.

Все организованные рекламные акции и иные подобные мероприятия проведены и оформлены ЗАО "Руна" (с привлечением различных контрагентов) под торговым знаком "Руна. Консалтинговая группа" и направлены на привлечение интереса и повышение покупательского спроса на продукцию (услуги) именно под этим логотипом (под которым действует целая группа юридических лиц).

Таким образом, размещенная рекламная информация направлена на повышение интереса не только непосредственно к ЗАО "Руна", но и к другим организациям, так как в данной рекламной информации имеются ссылки на группу нескольких юридических лиц, которые самостоятельно ведут свою коммерческую деятельность.

Следовательно, размещенная рекламная информация связана с финансово-хозяйственной деятельностью, как самого общества, так и иных юридических лиц.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что расходы не удовлетворяют требованиям ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, так как не могут быть признаны в полном объеме обоснованными и направленными на получение дохода организации - налогоплательщика, является обоснованным.

Сумма налога на добавленную стоимость по вышеуказанным расходам списана ЗАО "Руна" с кредита счета 19 "Налог на добавленную стоимость" в дебет счета 68 "Расчеты по НДС" и отражена в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость за соответствующие периоды 2008-2010 в общей сумме 5.307.663 руб.

Согласно п. п. 1 и 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса на установленные налоговые вычеты. Вычетам в частности подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Суммы налога на добавленную стоимость предъявлены обществу лицами, изготовившими и разместившими рекламные материалы, для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения не только самого общества, но и иных лиц.

В целях определения процентного соотношения выручки (дохода), полученной каждым участником совместного сотрудничества, в общем доходе всех участников, работающих под брендовым наименованием "Руна. Консалтинговая группа", инспекцией произведен расчет.

Согласно доле выручки, полученной обществом, признаны обоснованными расходы для налогообложения прибыли и налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, в признании остальной части расходов и налоговых вычетов отказано.

При этом налоговый орган правомерно исходил из того, что при фактическом осуществлении совместной деятельности, направленной на получение дохода, затраты, понесенные в общих интересах, должны распределяться между всеми юридическими лицами.

При расчете доли расходов, которые обоснованно могут быть приняты в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль ЗАО "Руна", инспекцией в качестве критерия для определения правильной пропорции принята сумма полученной выручки (дохода), то есть конечный результат, на который направлены указанные действия.

Установлено процентное соотношение выручки (дохода), полученной каждой из организаций в общей доле дохода всех участников совместного сотрудничества: в 2008: ЗАО "Руна" - 65,31 %; ООО "Правовая Информация Руна" - 26,48 %; ООО "Линия Консультаций Руна" - 2,39 %; ООО "Технология Продаж Руна" - 2,56 %; ООО "Издательство Руна Пресс" - 3,26 %; в 2009: ЗАО "Руна" - 67,76 %; ООО "Правовая Информация Руна" - 25,84 %; ООО "Линия Консультаций Руна" - 1,91 %; ООО "Технология Продаж Руна" - 2,00 %; ООО "Издательство Руна Пресс" - 2,49 %; в 2010: ЗАО "Руна" - 68,04 %; ООО "Правовая Информация Руна" - 24,66 %; ООО "Линия Консультаций Руна" - 1,79 %; ООО "Технология Продаж Руна" - 3,11 %; ООО "Издательство Руна Пресс" - 2,40 %.

Исходя из этого, определена сумма расходов по размещению рекламной информации, которая должна приходиться на каждого участника совместного сотрудничества: в 2008: ЗАО "Руна" - 9.253.372 руб. (14.168.385 руб. х 65,31 %); ООО "Правовая Информация Руна" - 3.751.788 руб. (14.168.385 руб. х 26,48 %); ООО "Линия Консультаций Руна" - 338.624 руб. (14.168.385 руб. х 2,39 %); ООО "Технология Продаж Руна" - 362.711 руб. (14.168.385 руб. х 2,56 %); ООО "Издательство Руна Пресс" - 461.889 руб. (14.168.385 руб. х 3,26 %); в 2009: ЗАО "Руна" - 5.371.709 руб. (8.224.941 руб. х 65,31 %); ООО "Правовая Информация Руна" - 2.177.964 руб. (8.224.941 руб. х 26,48 %); ООО "Линия Консультаций Руна" - 196.576 руб. (8.224.941 руб. х 2,39 %); ООО "Технология Продаж Руна" - 210.559 руб. (8.224.941 руб. х 2,56 %); ООО "Издательство Руна Пресс" - 268.133 руб. (8.224.941 руб. х 3,26 %); в 2010: ЗАО "Руна" - 7.021.257 руб. (10.750.662 руб. х 65,31 %); ООО "Правовая Информация Руна" - 2.846.775 руб. (10.750.662 руб. х 26,48 %); ООО "Линия Консультаций Руна" - 256.941 руб. (10.750.662 руб. х 2,39 %); ООО "Технология Продаж Руна" - 275.217 руб. (10.750.662 руб. х 2,56 %); ООО "Издательство Руна Пресс" - 350.472 руб. (10.750.662 руб. х 3,26 %).

Следовательно, ЗАО "Руна" могло отнести на расходы, уменьшающие сумму полученных доходов в целях налогообложения прибыли, затраты в размере 21.646.338 руб., в том числе: в 2008 - 9.253.372 руб.; в 2009 - 5.371.709 руб.; в 2010 - 7.021.257 руб.

Следовательно, в 2008-2010 в нарушение п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации обществом неправомерно учтены в составе расходов, уменьшающих сумму полученных доходов, расходы не направленные на получение дохода в общей сумме 11.497.650 руб., в том числе: в 2008 - 4.915.013 руб. (14.168.385 руб. - 9.253.372 руб.); в 2009 - 2.853.232 руб. (8.224.941 руб. - 5.371.709 руб.); в 2010 - 3.729.405 руб. (10.750.662 руб. - 7.021.257 руб.)

Это привело к завышению суммы расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, отраженных в приложении 2 к листу 02 и по строке 030 листа 02 налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2008-2010 на общую сумму 11.497.650 руб., в том числе: в 2008 - 4.915.013 руб.; в 2009 - 2.853.232 руб.; в 2010 - 3.729.405 руб., и, как следствие, занижению налога на прибыль за 2008-2010 на общую сумму 2.496.130 руб., в том числе: в 2008 - 1.179.603 руб. (4.915.013 руб. х 24 %); в 2009 - 570.646 руб. (2.853.232 руб. х 20 %); 2010 - 745.881 руб. (3.729.405 руб. х 20 %).

Аналогичным образом определен размер необоснованных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за соответствующие периоды 2008-2010 в размере 1.763.919 руб.: за 2008 - 813.513 руб., в том числе: в I квартале 2008 на сумму 154.852 руб.; во II квартале 2008 на сумму 214.678 руб.; в III квартале 2008 на сумму 203.776 руб.; в IV квартале 2008 на сумму 240.205 руб.; за 2009 - 414.026 руб., в том числе: в I квартале 2009 на сумму 92.841 руб.; во II квартале 2009 на сумму 70.449 руб.; в III квартале 2009 на сумму 110.105 руб.; в IV квартале 2009 на сумму 140.631 руб.; за 2010 - 536.380 руб., в том числе: в I квартале 2010 на сумму 114.953 руб.; во II квартале 2010 на сумму 99.752 руб.; в III квартале 2010 на сумму 139.731 руб.; в IV квартале 2010 на сумму 181.944 руб.

С учетом изложенных обстоятельств инспекцией правомерно произведен расчет заниженной налогооблагаемой прибыли и завышенных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, обосновав расчет представленными доказательствами.

Также в решении отражено, что в 2008 общество изготовило/приобрело с привлечением третьих лиц сувенирную продукцию и призы на общую сумму 1.118.319 руб., и в дальнейшем осуществило их безвозмездную передачу физическим и юридическим лицам (подарки клиентам) в целях популяризации информации о деятельности компании, а также привлечения и поддержания интереса клиентов.

В нарушение п. 1 ст. 39 и п.п. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации обществом не учтена в составе объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость сувенирной (рекламной) продукции и призов, реализованных на безвозмездной основе, что привело к неуплате налога на добавленную стоимость в общей сумме 201.297 руб. (1.118.319 руб. х 18 %).

Вместе с тем, в решении отсутствуют какие-либо доначисления указанной суммы налога, пени и штрафов.

Фактические обстоятельства, имеющие значения для дела, установлены судом первой инстанции на основании исследования имеющихся в деле доказательств, окончательные выводы суда соответствуют представленным доказательствам, в связи, с чем у суда апелляционной инстанции отсутствуют предусмотренные ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основания для отмены принятого по делу судебного акта.

Руководствуясь ст. ст. 110, 104, 266, 268, 269, 271 арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 15.06.2012 по делу N А40-45943/12-99-253 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить Закрытому акционерному обществу "Руна" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1.000 руб., как излишне уплаченную по апелляционной жалобе.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Т.Т. Маркова

Судьи

М.С. Сафронова Л.Г. Яковлева