Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 17 сентября 2012 г. N 02АП-4958/12

г. Киров

17 сентября 2012 г.

Дело N А82-3030/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 10 сентября 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 17 сентября 2012 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Черных Л.И.,

судей Буториной Г.Г., Хоровой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Печенкиной Ю.А.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ярославля

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 30.05.2012 по делу N А82-3030/2011, принятое судом в составе судьи Розовой Н.А.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Евростройсервис" (ИНН: 7605020380, ОГРН: 1027600790183)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ярославля

(ИНН: 7603007070, ОГРН: 1047600209931)

о признании недействительным решения от 31.12.2010 N 35,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Евростройсервис" (далее -Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ярославля (далее - заявитель жалобы, Инспекция) от 31.12.2010 N 35 в части:

- включения в доходы сумм вознаграждения генеральному подрядчику за услуги генерального подряда в размере 341 280 рублей (108 904 рублей за 2008 год, 232 276 рублей за 2009 год), начисления соответствующих сумм налога на прибыль, пеней, штрафа,

- включения в доходы кредиторской задолженности в сумме 2 698 940 рублей, начисления соответствующих сумм налога на прибыль, пеней и штрафа,

- исключения из состава расходов стоимости строительно-монтажных работ в сумме 1 250 591 рублей 41 копейка, начисления соответствующих сумм налога на прибыль, пеней, штрафа,

- исключения из состава расходов стоимости материалов и товаров в сумме 52 933 рублей 23 копейки, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа,

- начисления налога на добавленную стоимость с неотраженных доходов от реализации по услугам генерального подряда в сумме 61 431 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафа.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 30.05.2012 решение Инспекции от 31.12.2010 N 35 признано недействительным в части доначисления:

- налога на прибыль в связи с включением в доходы суммы вознаграждения генеральному подрядчику за услуги генерального подряда в размере 1 861 рубля 99 копеек по договору от 29.05.2008 N 23 с ООО "ТЕК-изоляция", соответствующих сумм пеней и штрафа за неуплату налога на прибыль,

- налога на прибыль в связи с исключением из состава расходов стоимости строительно-монтажных работ в размере 1 250 591 рубля 41 копейки и стоимости материалов и товаров в размере 52 933 рублей 23 копеек, соответствующих сумм пеней и штрафа за неуплату налога на прибыль,

- налога на добавленную стоимость в связи с неотражением доходов от реализации по услугам строительного подряда в размере 335 рублей 16 копеек по договору от 29.05.2008 N 23 с ООО "ТНК-изоляция", соответствующих сумм пеней и штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость.

В остальной части заявленных требований отказано.

Инспекция с принятым решением суда частично не согласилась, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой (с учетом уточнения от 07.09.2012), в которой просит отменить решение суда по эпизодам, изложенным в апелляционной жалобе.

Инспекция указывает на то, что при исчислении налога на прибыль Общество неправомерно включило в расходы затраты по приобретению работ у ООО "Яртехстрой" в сумме 1 168 495 рублей 65 копеек и у ООО "Стройлес" в сумме 45 587 рублей 29 копеек, поскольку указанные затраты подлежат отнесению в незавершенное производство. Кроме того, заявитель жалобы считает необоснованными расходы на приобретение материалов и товаров в размере 52 933 рублей 23 копеек, поскольку Обществом не представлены документы, содержащие информацию об оспариваемых материалах, документы на списание спорных материалов. Инспекция указывает на то, что акты на списание материалов не были направлены налоговому органу; судом не дана оценка данным актам с учетом требований о составлении первичных учетных документов.

Общество отзыв на апелляционную жалобу не представило.

Стороны явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей сторон.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, результаты которой отражены в акте от 03.12.2010 N 37.

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника Инспекции принято решение от 31.12.2010 N 35 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафов в размере 188 836 рублей. Данным решением Обществу предложено уплатить указанную сумму налоговых санкций, а также 1 385 092 рубля недоимки по налогам и 242 949 рублей 70 копеек пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 03.03.2011 N 103 решение Инспекции от 31.12.2010 N 35 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Частично удовлетворяя заявленные требования, Арбитражный суд Ярославской области руководствовался пунктом 1 статьи 252, статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и исходил из того, что Обществом в целях налогообложения прибыли затраты в сумме 1 168 495 рублей 65 копеек по контрагенту ООО "Яртехстрой" и в сумме 45 587 рублей 29 копеек по контрагенту ООО "Стройлес" учтены не были; затраты в сумме 52 933 рублей 23 копеек документально подтверждены и направлены на получение прибыли.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В силу пункта 1 статьи 318 Кодекса если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи. Для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам могут быть отнесены, в частности материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанная суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг. Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В пункте 2 статьи 318 Кодекса установлено, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.

Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

На основании пункта 1 статьи 319 Кодекса под незавершенным производством (далее - НЗП) понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства по конец налогового периода включается в состав материальных расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

Пунктом 6.13 учетной политики Общества установлено, что в случае, когда условиями заключенных договоров предусмотрена поэтапная сдача работ, прямые расходы по выполненному в текущем месяце, но не принятому заказчиком, этапу работ (услуг) в полном объеме отражаются в составе незавершенного производства.

1. В ходе налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о том, что Общество неправомерно включило в расходы по налогу на прибыль за 2009 год затраты на приобретение строительно-монтажных работ у ООО "Яртехстрой" в сумме 1 168 495 рублей 65 копеек и у ООО "Стройлес" в сумме 45 587 рублей 29 копеек, поскольку данные затраты подлежат включению в незавершенное производство.

Из материалов дела следует, что между Обществом (генеральный подрядчик) и ООО "Яртехстрой", а также ООО "Стройлес" (подрядчики) заключены договоры подряда на выполнение строительно-монтажных работ на объектах "Строение N 1" и "Строение N 2" расположенных по адресу: г. Ярославль, Квартал, ограниченный улицами 1-й Вокзальной, Дегтяревской, 1-й Новостройкой и Большой Павловской (листы дела 55-58, 144-147 том 6).

В 2009 году ООО "Яртехстрой" и ООО "Стройлес" строительно-монтажные работы были выполнены и приняты Обществом. Стоимость работ составила 1 168 496 рублей (ООО "Яртехстрой") и 45 587 рублей 29 копеек (ООО "Стройлес").

Инспекцией установлено и Обществом не оспаривается, что в спорном периоде объекты строительных работ (рассматриваемые строительно-монтажные работы) у Общества не были приняты заказчиком ООО "Славмоторс".

Таким образом, в 2009 году строительно-монтажные работы, выполненные ООО "Яртехстрой", ООО "Стройлес", подлежали включению Обществом в незавершенное производство, поскольку не были сданы заказчику.

Инспекция, ссылаясь на карточку счета 20, указывает на то, что Общество в 2009 году стоимость указанных строительно-монтажных работ отнесло на расходы для целей налогообложения налогом на прибыль.

Согласно карточке счета 20 за 2009 год по указанному счету Обществом учтена в числе прочего стоимость выполненных работ ООО "Яртехстрой" в размере 1 168 496 рублей и ООО "Стройлес" в размере 45 587 рублей 29 копеек (листы дела 76-78 том 2).

Инспекция ссылается и из регистра учета прямых расходов - материальных затрат (лист дела 54-56 том 4) видно, что всего сумма этих расходов по данным бухгалтерского учета составила 18 245 878 рублей 22 копейки (лист дела 72 том 5).

Между тем, из указанного регистра (лист дела 54 том 4), а также из регистра учета расходов, не учитываемых в налогом учете (листы дела 69, 72 том 5) видно, что в целях налогообложения стоимость выполненных работ ООО "Яртехстрой" в размере 1 168 496 рублей и ООО "Стройлес" в размере 45 587 рублей 29 копеек в составе расходов за 2009 год не учтена.

Согласно расчету доходов и расходов за 2009 год, составленному Обществом на основе регистров учета (лист дела 72 том 5), спорные расходы не учтены в налоговом учете, в том числе в составе прямых расходов - материальных затрат, и не отнесены Обществом в состав расходов в целях налогообложения прибыли за 2009 год. Указанное следует из того, что по регистрам налогового учета в составе расходов Обществом учтены материальные затраты из 18 245 878 рублей 22 копеек всего в размере 17 029 728 рублей 88 копеек (то есть за минусом спорных расходов); далее всего по данным регистров налогового учета Обществом в налоговом учете отражено 25 278 893 рублей 67 копеек расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, и 25 294 420 рублей всего расходов (лист дела 72 том 5), видно из представленного расчета и подтверждается представленными в дело соответствующими регистрами учета, из чего эта сумма складывается и видно, что в нее не входят спорные расходы.

В налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год Общество отразило расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, в размере 23 788 546 рублей и внереализационные расходы в размере 21 968 рублей (листы дела 72, 82-88 том 5). Согласно расчету доходов и расходов за 2009 год по данным бухгалтерского учета сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, составила 26 516 731 рублей (то есть с учетом спорных расходов, учтенных в составе спорных материальных затрат 18 245 878 рублей 22 копеек по данным бухгалтерского учета), сумма внереализационных расходов составила 25 494 рублей 15 копеек (лист дела 68 том 5); по данным налогового учета сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, составила 25 278 893 рублей 67 копеек (то есть без отражения спорных расходов, без учета их в составе спорных материальных затрат 18 245 878 рублей 22 копеек); в налоговой декларации налогоплательщиком заявлены расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, в размере 23 788 546 рублей и внереализационные расходы в размере 21 968 рублей (листы дела 72, 82-88 том 5).

Доказательств того, что спорные расходы отнесены Обществом в сумму затрат, заявленную в налоговой декларации в целях налогообложения прибыли за 2009 год, Инспекцией не представлено.

Таким образом, из материалов дела видно и налоговым органом не опровергнуто, что Общество отразило в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, в меньшем размере, чем было отражено в бухгалтерском учете; в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год спорные затраты в составе расходов не учтены.

Из регистра учета расходов, не учитываемых в налоговом учете (уточненный), расчета доходов и расходов за 2009 год по регистрам (уточненный) видно, что в расходы, не учитываемые в налоговом учете, входят затраты Общества на приобретение строительно-монтажных работ у ООО "Яртехстрой" в сумме 1 168 495 рублей 65 копеек и у ООО "Стройлес" в сумме 45 587 рублей 29 копеек (листы дела 69, 72-74 том 5).

В соответствии со статьей 313 Кодекса налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Таким образом, Кодексом предусмотрено ведение налогоплательщиками наряду с бухгалтерским учетом налогового учета. При этом сведения бухгалтерского и налогового учета могут не совпадать.

В связи с этим доводы Инспекции о том, что Общество при исчислении налога на прибыль за 2009 год включило в состав расходов затраты на приобретение строительно-монтажных работ у ООО "Яртехстрой" в сумме 1 168 495 рублей 65 копеек и у ООО "Стройлес" в сумме 45 587 рублей 29 копеек являются неправомерными.

Материалами дела подтверждается, что указанные затраты не отнесены Обществом в состав расходов в целях налогообложения прибыли за 2009 год, позиция сторон об отсутствии оснований для их отнесения в состав расходов в целях налогообложения прибыли в 2009 году является правомерной.

Следовательно, поскольку Инспекцией с учетом указанного нарушения сделан вывод о занижении налоговой базы на спорную сумму расходов, и доначислен налог на прибыль, начислены пени и применены налоговые санкции (лист дела 29 том 1), что является неправомерным, так как занижения налоговой базы на спорную сумму затрат Общество не допустило, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Инспекции в оспариваемой части.

2. Также в ходе налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о том, что Общество неправомерно включило в расходы в целях налогообложения прибыли за 2009 год сумму затрат, уплаченную поставщикам за материалы в сумме 52 933 рублей 23 копеек (лист дела 27 том 1).

Как следует из материалов дела, в 2009 году Общество осуществляло строительные работы на объекте - "Строение N 3", расположенном в квартале, ограниченном улицами 1-й Вокзальной, 1-й Новостройкой, Дегтяревской г. Ярославль.

Для проведения работ Обществом были приобретены у различных контрагентов строительные материалы на сумму 52 933 рублей 23 копеек (без учета налога на добавленную стоимость), а именно:

- кран водоразборный _, кран водозаборный _ для установки в водомерном узле у ООО "Аверс" (счет-фактура от 17.04.2009 N 50170, товарная накладная от 17.04.2009),

- брус коробочный, доска доборная для установки двери в водомерном узле у ООО "Аверс" (счет-фактура от 17.04.2009 N 50170),

- кабель КГ для временного электроснабжения (авансовый отчет от 15.10.2009 N 7),

- ровнитель пола тонкий для стяжки пола (авансовый отчет от 16.01.2009 N 1, товарный чек),

- ручка дверная для двери в водомерном узле (авансовый отчет от 15.10.2009 N 7),

- масса инжекционная для анкерных креплений в кирпиче, бетоне у ООО "ЯрБОШ" (счет-фактура от 29.05.2008 N 793, товарная накладная от 29.05.2008 N 811),

- эмаль ПФ-115 слоновая кость, эмаль ПФ-115 серая у ООО "Стройлес" (авансовый отчет от 26.03.2009 N 3, счет-фактура от 16.03.2009 N 5), эмаль ПФ-115 белый глянец у ООО "Аверс" (счет-фактура от 03.04.2009 N 0048763, кассовый чек) для огрунтовки металлических конструкций (балок и закладных конструкций).

Факт приобретения указанных материалов, несения расходов в указанном размере подтвержден Обществом в ходе проверки, подтверждается материалами дела (листы дела 84-102 том 4) и налоговым органом не оспаривается.

Материалы поступали в производство для осуществления строительных работ на объекте "Строение N 3", что подтверждается требованиями-накладными формы М-11 и актами о списании материальных запасов от 30.06.2009 N 5, от 31.12.2009 N 9 (листы дела 35-38, 64-66 том 5).

В ходе налоговой проверки установлено, что Общество передало ООО "Славмоторс" (заказчик) в 2009 году выполненные на объекте "Строение N 3" работы на основании актов о приемке выполненных работ от 30.12.2009, от 30.09.2009, от 30.06.2009, от 31.03.2009 (страница 12 акта выездной налоговой проверки, лист дела 121 том 5).

Таким образом, представленными налогоплательщиком документами подтверждается приобретение Обществом материалов стоимостью 52 933 рублей 23 копеек и их использование в 2009 году при осуществлении строительных работ на объекте "Строение N 3". Данный объект в 2009 году был передан заказчику.

Понесенные Обществом расходы на приобретение материалов в размере 52 933 рублей 23 копеек являются документально подтвержденными, обоснованными, направленными на получение дохода. Общество правомерно отнесло указанные затраты в состав расходов в целях налогообложения прибыли за 2009 год.

То обстоятельство, что руководитель Общества Мухин А.Г. не смог пояснить для каких целей были приобретены эмаль, инжекционная масса и ровнитель пола, не опровергает установленных по делу обстоятельств (протокол допроса от 25.10.2010, листы дела 80-81 том 2). Факт приобретения материалов налоговым органом не оспаривается, использование материалов в строительных работах подтверждается представленными документами. Про другие материалы (кран водоразборный, брус коробочный, доска доборная, кабель КГ, ручка дверная) вопросы свидетелю не задавались.

Ссылки заявителя жалобы на то, что акты на списание материальных запасов не были представлены Обществом в ходе налоговой проверки, судом апелляционной инстанции не принимаются.

Суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу (пункт 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Доводы заявителя жалобы о том, что судом не дана оценка актам о списании материальных запасов с учетом требований пункта 4 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" о составлении первичных документов учетных документов в момент совершения операции либо непосредственно после ее окончания, а также достоверности данных, отраженных в этих документам, подлежат отклонению. Доказательств того, что представленные акты содержат недостоверные сведения, были составлены с нарушением указанных положений закона, Инспекцией не представлено. На наличие таких доказательств Инспекция не ссылается. Оснований считать, что акты о списании материальных запасов содержат недостоверные сведения, из материалов дела не следует. Акты о списании материальных запасов не противоречат представленным налогоплательщиком в ходе налоговой проверки документам, данные акты содержат необходимые реквизиты, свидетельствующие о сути хозяйственных операций и подтверждающие факты списания приобретенных материалов на производство указанных строительных работ, переданных заказчику.

Доводы заявителя о том, что налоговый орган не имел возможности представить суду свои доводы и возражения по поводу актов о списании материальных запасов от 30.06.2009 N 5, от 31.12.2009 N 9 являются необоснованными и подлежат отклонению. Акты о списании материальных запасов от 30.06.2009 N 5, от 31.12.2009 N 9 имеются в материалах дела (листы дела 63-66 том 5). В судебном заседании 27.07.2011 стороны дали пояснения по данным актам (лист дела 151 том 5). После чего судебное разбирательство неоднократно откладывалось (объявлялись перерывы). Налоговый орган подтверждает, что был ознакомлен с данными актами в ходе рассмотрения дела. Следовательно, у Инспекции была возможность представить свои доводы (возражения) по поводу актов о списании материальных запасов от 30.06.2009 N 5, от 31.12.2009 N 9.

С учетом изложенного, поскольку указанные спорные расходы документально подтверждены, являются обоснованными, условия их отнесения в состав расходов Обществом соблюдены, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Инспекции по оспариваемому эпизоду.

При таких обстоятельствах решение Арбитражного суда Ярославской области подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба Инспекции - без удовлетворения.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 30.05.2012 по делу N А82-3030/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ярославля - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Л.И. Черных

Судьи

Г.Г. Буторина Т.В. Хорова