Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 октября 2012 г. N 16АП-2540/12

г. Ессентуки

01 октября 2012 г.

Дело N А25-754/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 26 сентября 2012 г.

Полный текст постановления изготовлен 01 октября 2012 г.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего Афанасьевой Л.В.,

Судей: Белова Д.А., Семенова М.У.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Замуруевой Е.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Конзавод "Загедан" на решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 13.07.2012 по делу N А25-754/2012

по заявлению ООО "Конзавод "Загедан"

к Межрайонной ИФНС России N 2 по Карачаево-Черкесской Республике и Управлению ФНС России по Карачаево-Черкесской Республике

о признании недействительными решений от 15.06.2011 N 8721 о привлечении к налоговой ответственности, от 02.03.2012 N 19 по жалобе налогоплательщика, (судья Шишканов Д.Г.),

при участии в судебном заседании:

от ООО "Конзавод "Загедан": Лазаренко П.В. по доверенности от 09.11.11.;

от Межрайонной ИФНС России N 2 по Карачаево-Черкесской Республике и Управления ФНС России по Карачаево-Черкесской Республике явки нет, извещены.

УСТАНОВИЛ:

ООО "Конзавод "Загедан" (далее по тексту - заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 2 по Карачаево-Черкесской Республике (далее - Инспекция, налоговый орган) и к Управлению ФНС России по Карачаево-Черкесской Республике (далее - Управление) о признании недействительными ненормативных правовых актов - решения Инспекции от 15.06.2011 N 8721 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, решения Управления от 02.03.2012 N 19 по жалобе налогоплательщика.

Решением суда от 13 июля 2012 года в удовлетворении требований ООО "Конзавод "Загедан" отказано.

Решение мотивированно отсутствием оснований для отмены оспариваемых не нормативно-правовых актов.

Не согласившись с принятым решением, ООО "Конзавод "Загедан" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на незаконность и необоснованность обжалуемого решения. Заявитель указывает, что обществом предприняты надлежащие меры по ведению отдельного учета необлагаемых налогом денежных средств. Кроме того с момента создания общества единственная операция прошедшая по бухгалтерскому учету является получение субсидии, поэтому создания иных регистров не требовалось.

В судебном заседании представитель ООО "Конзавод "Загедан", Лазаренко П.В. поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Иные участвующие в деле лица, надлежащим образом извещенные о времени и месте проведения судебного разбирательства, своих представителей для участия в судебном заседании не направили, что в силу статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не является препятствием для рассмотрения дела в их отсутствие.

Изучив материалы дела, оценив доводы жалобы, выслушав представителя стороны, и проверив законность обжалуемого судебного акта в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд пришел к выводу, что решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 13.07.2012 по делу N А25-754/2012 следует оставить без изменения.

Из материалов дела усматривается, что заявитель как юридическое лицо, действующее в форме общества с ограниченной ответственностью, зарегистрирован Инспекцией в качестве юридического лица с 13.08.2010 (свидетельство серия 09 N 000559055).

Заявителем 01.02.2011 была представлена в Инспекцию единая (упрощенная) налоговая декларация, согласно которой налогоплательщик сообщил об отсутствии объектов налогообложения и подлежащих уплате в бюджет сумм налога на прибыль, налога на имущество, транспортного налога, земельного налога за 2010 год.

Инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка указанной декларации, составлен акт проверки от 17.05.2011 N 9122.

По результатам рассмотрения акта, материалов камеральной налоговой проверки Инспекцией было вынесено решение от 15.06.2011 N 8721 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с решением от 15.06.2011 N 8721 Инспекция доначислила 2 201 603 руб. налога на прибыль, 4 238 руб. 09 коп. пени по налогу на прибыль, заявитель был привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа по налогу на прибыль в размере 440 320 руб. 60 коп.

Решение Инспекции от 15.06.2011 N 8721 было обжаловано заявителем в вышестоящий налоговый орган.

По результатам рассмотрения жалобы решением Управления от 02.03.2012 N 19 оставлено без изменения решение Инспекции от 15.06.2011 N 8721, апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Заявитель, не согласившись с решениями Инспекции от 15.06.2011 N 8721 и Управления от 02.03.2012 N 19, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

На основании части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ и пунктом 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для признания арбитражным судом ненормативного правового акта государственного органа недействительным необходимо одновременное наличие двух юридически значимых обстоятельств: несоответствия его закону или иным нормативным правовым актам и нарушения прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ предусмотрено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В ходе камеральной налоговой проверки единой (упрощенной) налоговой декларации заявителя за 2010 год Инспекцией налогоплательщику было вручено сообщение (с требованием представления пояснений) от 13.04.2011 N 1423, а также получены объяснения от руководителя заявителя Аникеева С.А.

Инспекцией был составлен акт камеральной налоговой проверки от 17.05.2011 N 9122, который направлен заявителю по почте заказным письмом вместе с уведомлением от 17.05.2011 N 11277 о назначении рассмотрения акта и материалов проверки на 15.06.2011 на 10-00.

Правом представить свои возражения по акту налоговой проверки заявитель не воспользовался.

Оспариваемое решение от 15.06.2011 N 8721 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения было вынесено Инспекцией в отсутствие представителя налогоплательщика, извещенного о дате и времени рассмотрения материалов проверки, копия решения направлена заявителю по почте заказным письмом 17.06.2011.

Соблюдение Инспекцией процедуры рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки заявителем не оспаривается, нарушений порядка проведения налоговой проверки, влекущих безусловную отмену оспариваемого решения от 15.06.2011 N 8721, судом не установлено.

Из материалов дела усматривается, что доначисление налога на прибыль за 2010 год, пеней и штрафа произведено в результате установления Инспекцией в ходе камеральной налоговой проверки занижения налоговой базы по налогу на прибыль в результате невключения налогоплательщиком в состав доходов сумм субсидий, полученных из бюджета Карачаево-Черкесской Республики на приобретение племенного крупного рогатого скота.

Так, в 2010 году заявителем были получены субсидии из республиканского бюджета на приобретение племенного скота в сумме 11 008 014 руб., что подтверждается платежными поручениями Министерства сельского хозяйства Карачаево-Черкесской Республики от 31.12.2010 N 959 на сумму 2 611 360 руб., от 31.12.2010 N 948 на сумму 8 396 654.

Данные целевые поступления не были учтены заявителем при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, т.к. в Инспекцию представлена "нулевая" единая (упрощенная) налоговая декларация за 2010 год.

Инспекция со ссылкой на положения статей 78 и 78.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации посчитала, что предоставление бюджетных субсидий носит целевой характер и осуществляется в отношении бюджетополучателей, действующих в определенной организационно-правовой форме (бюджетные (за исключением казенных) и автономные учреждения). Заявитель, действующий в форме общества с ограниченной ответственностью, "получателем бюджетных средств" в смысле, придаваемом данному понятию Бюджетным кодексом Российской Федерации, не является. Выделенные заявителю субсидии не соответствуют перечню средств и критериям целевого финансирования (целевых поступлений) и подлежат включению в доходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии со статьей 247 НК РФ признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями Кодекса.

Статьей 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы. Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 Кодекса. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 Кодекса с учетом положений его главы 25.

Согласно статье 249 НК РФ в целях налогообложения прибыли доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса.

В соответствии со статьей 250 НК РФ в целях налогообложения прибыли внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 Кодекса.

Статья 251 НК РФ определяет доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Пунктом 2 статьи 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль также не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Во исполнение республиканской целевой программы "Организация и развитие мясного скотоводства в Карачаево-Черкесской Республике" (утверждена постановлением Правительства Карачаево-Черкесской Республики от 25.02.2009 N 56) Правительство Карачаево-Черкесской Республики постановлением от 06.10.2009 N355 утвердило Порядок предоставления сельскохозяйственным товаропроизводителям в 2009-2010 годах субсидий из республиканского бюджета на приобретение племенного крупного рогатого скота.

В соответствии с указанным нормативным актом субсидии предоставляются из республиканского бюджета в пределах средств, предусмотренных на эти цели законом Карачаево-Черкесской Республики о республиканском бюджете Карачаево-Черкесской Республики на соответствующий финансовый год и средств федерального бюджета, предоставленных Карачаево-Черкесской Республике в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2008 N 1096 "Об утверждении Правил распределения и предоставления в 2009 - 2011 годах из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации субсидий на поддержку экономически значимых региональных программ развития сельского хозяйства субъектов Российской Федерации" и соглашением о порядке и условиях предоставления субсидии из федерального бюджета бюджету субъекта Российской Федерации на поддержку экономически значимых региональных программ, заключенным между Министерством сельского хозяйства Российской Федерации и Министерством сельского хозяйства Карачаево-Черкесской Республики.

Субсидии предоставляются сельскохозяйственным товаропроизводителям, независимо от формы собственности, обладающим статусом юридического лица и осуществляющим деятельность на территории Карачаево-Черкесской Республики, на приобретение, в том числе по импорту, племенного крупного рогатого скота специализированных мясных пород. Получатель субсидии в течение тридцати банковских дней с момента получения субсидии обязан предоставить Министерству сельского хозяйства Карачаево-Черкесской Республики копии платежных документов, подтверждающих оплату за поставку крупного рогатого скота.

В подтверждение использования полученных субсидий на приобретение племенного скота в соответствии с их целевым назначением заявителем в суд представлены:

- соглашение с Министерством сельского хозяйства Карачаево-Черкесской Республики от 30.12.2010 о предоставлении и использовании субсидий на приобретение 100 голов крупного рогатого скота (страна происхождения - США);

- договор простого товарищества от 12.01.2011 о соединении вкладов заявителя, ООО ФХ "Локт", ООО "Гоначхир", ССПК "Хасаут", ООО КФХ "Веселая ферма", СПК "Авангард", СПК "ШАХ", ООО "Строймехкомплект", ООО "Шаман", ООО "Леспромстрой", СПК Племзавод "Нарт-1" с целью приобретения крупного рогатого скота из Соединенных Штатов Америки;

платежное поручение заявителя от 20.01.2011 N 1 о перечислении полученных из бюджета денежных средств в сумме 11 008 014 руб. для соединения вкладов в совместную деятельность простого товарищества с целью приобретения племенного КРС;

счета-фактуры ООО "Строймехкомплект" от 24.08.2011 N N А/24/08/01, А/24/08/02 и товарные накладные на получение нетелей крупного рогатого скота ангусской породы Абердин в количестве 100 голов и оказание услуг по содержанию КРС;

- ежемесячные сводные отчеты заявителя о движении скота на ферме, представляемые в Министерство сельского хозяйства Карачаево-Черкесской Республики.

Статьей 69 Бюджетного кодекса Российской Федерации предусмотрены бюджетные ассигнования на предоставление субсидий, в том числе, юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг.

В соответствии со статьей 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации получателем бюджетных средств может выступать орган государственной власти (государственный орган), орган управления государственным внебюджетным фондом, орган местного самоуправления, орган местной администрации, находящееся в ведении главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств бюджетное учреждение, имеющие право на принятие и (или) исполнение бюджетных обязательств за счет средств соответствующего бюджета, если иное не установлено Бюджетным кодексом Российской Федерации.

Вместе с тем пунктом 1 статьи 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации предусмотрено предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг - на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Информационного письма от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществлять их расходование в соответствии с определенными целями либо, если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены получателем, в полном или частичном возмещении понесенных расходов.

Следовательно, предоставление бюджетных средств юридическим лицам может осуществляться не только в целях возмещения недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, но и в целях компенсации ранее понесенных расходов на приобретение каких-либо товаров (работ, услуг). Если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены получателем, то целевой характер выплат также проявляется в полном или частичном возмещении реально понесенных расходов.

В данном случае субсидии, полученные налогоплательщиком из бюджета и направленные им в строгом соответствии с их назначением, отвечают критериям использования целевых бюджетных средств (поступлений), не подлежащих учету в составе доходов при определении налоговой базы в соответствии с пунктом 2 статьи 251 НК РФ.

Инспекция и Управление при оценке права на применение заявителем налоговой льготы необоснованно подменяют понятия "получатель бюджетных средств" (в контексте Бюджетного кодекса Российской Федерации) и "получатель средств из бюджета" (в контексте Налогового кодекса Российской Федерации), хотя эти понятия не являются идентичными и определяют различный статус их носителей.

Суд первой инстанции приходит к верному выводу о том, что субсидии, полученные заявителем, носят целевой характер и подпадают под действие льготы, предусмотренной пунктом 2 статьи 251 НК РФ, общество по своему организационно - правовому статусу могло быть получателем спорных субсидий.

Для того, чтобы воспользоваться правом, предоставляемым налогоплательщикам статьей 251 НК РФ, и не включать полученные денежные средства в состав доходов, налогоплательщику необходимо вести раздельный учет доходов, полученных в рамках целевых поступлений.

Ведение раздельного учета в данном случае предполагает отдельный учет целевых поступлений из бюджета от иных доходов налогоплательщика в рамках осуществляемой им основной деятельности.

Статьей 313 НК РФ установлено, что налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным данным Кодексом.

В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

В рамках проведения налоговой проверки Инспекцией были получены объяснения руководителя заявителя Аникеева С.А. от 13.04.2011 N 42 о том, что раздельный учет доходов, полученных в виде субсидий, налогоплательщиком не ведется.

Заявителем в суд представлено положение об учетной политике для целей налогообложения на 2010 год, утвержденное приказом руководителя от 16.08.2010 N 3. В подтверждение установления данным документом ведения раздельного учета целевых поступлений заявитель ссылается на положения абзацев 4 - 6 пункта 11 положения об учетной политике, согласно которым бюджетные средства отражаются в учете как возникновение целевого финансирования и задолженности по этим средствам. По мере фактического получения средств соответствующие суммы уменьшают задолженность и увеличивают счета учета денежных средств. Целевое финансирование признается в качестве доходов будущих периодов в момент принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов и других расходов для осуществления цели, на которые выделены бюджетные средства. Списание сумм учета целевого финансирования на счета реализации производится исходя из времени признания расходов по данному финансированию.

Получение сумм субсидий было отражено в бухгалтерском учете по кредиту счета 86 "Целевое финансирование".

Поскольку согласно статье 313 НК РФ система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, заявитель для обеспечения ведения раздельного учета доходов в рамках целевых поступлений в целях применения льготы по пункту 2 статьи 251 Кодекса вправе был разработать свою собственную методику ведения раздельного учета и утвердить ее приказом об учетной политике для целей налогообложения.

В рассматриваемом случае налогоплательщик таким правом не воспользовался.

Исследовав положение об учетной политике заявителя для целей налогообложения на 2010 год, суд приходит к выводу о том, что данным документом не предусмотрено порядка раздельного учета целевых поступлений с целью их разграничения от иных доходов организации, приведенные заявителем положения абзацев 4 - 6 пункта 11 данного документа не свидетельствуют об обратном.

Для применения льготы по пункту 2 статьи 251 НК РФ заявитель был обязан четко закрепить в своей учетной политике порядок ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (осуществленных) в рамках целевого финансирования.

В случае, когда по определенным вопросам нормативно не установлены способы ведения налогового учета, при формировании своей учетной политики налогоплательщиком разрабатываются способ и формы (регистры) налогового учета в отношении исчисления конкретного налога (элемента налоговой базы) исходя из действующих положений налогового законодательства, методических рекомендаций и консультаций Минфина России и налоговых органов Российской Федерации по его применению в части, не противоречащей НК РФ.

Формы регистров для ведения раздельного учета также утверждаются в учетной политике.

Инспекция в ходе налоговой проверки пришла к правильному выводу о том, что заявителем в 2010 году не велся раздельный учет доходов, полученных в рамках целевого финансирования. Заявителем не велись какие-либо специальные учетные регистры по полученным бюджетным субсидиям в целях их разграничения от иных доходов организации.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению (утверждены приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) счет 86 "Целевое финансирование" предназначен для обобщения информации о движении средств, предназначенных для осуществления мероприятий целевого назначения, средств, поступивших от других организаций и лиц, бюджетных средств и др.

Средства целевого назначения, полученные в качестве источников финансирования тех или иных мероприятий, отражаются по кредиту счета 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Аналитический учет по счету 86 "Целевое финансирование" ведется по назначению целевых средств и в разрезе источников поступления их.

Сам по себе факт отражения заявителем по бухгалтерскому учету сумм субсидий по счету 86 "Целевое финансирование" в отсутствие разграничения данных сумм от других поступлений по этому счету путем применения специально разработанных и предусмотренных в положении об учетной политике организации регистров учета также не означает ведения налогоплательщиком раздельного учета.

То обстоятельство, что в 2010 году получение субсидий в сумме 11 008 014 руб. являлось единственной доходной операцией заявителя, не освобождает последнего от обязанности утверждения порядка ведения и документального оформления раздельного учета целевых поступлений для применения налоговой льготы по налогу на прибыль.

Раздельный учет заявителем не велся, требования пункта 2 статьи 251 НК РФ по ведению раздельного учета доходов, полученных в рамках целевых поступлений, налогоплательщиком не были соблюдены, что в силу прямого указания данной правовой нормы влечет за собой в качестве последствия невозможность исключения сумм субсидий из состава доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Положения пункта 1.4 соглашения от 30.12.2010 о переходе права собственности по окончании 2012 года в отсутствие выполнения заявителем требований пункта 2 статьи 251 НК РФ по ведению раздельного учета сумм целевых поступлений (денежных средств) не имеет отношения к определению суммы дохода заявителя за 2010 год (соответствующая расходная операция по перечислению полученных заявителем денежных средств в качестве вклада в совместную деятельность по договору простого товарищества была совершена уже в 2011 году, о чем свидетельствует платежное поручение от 20.01.2011 N 1). Данное положение пункта 1.4 соглашения от 30.12.2010 должно учитываться для целей налогообложения прибыли применительно к порядку отражения в бухгалтерском учете заявителя поступления в его собственность племенного скота и списания соответствующих расходов на его содержание.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что при таких обстоятельствах у налогоплательщика отсутствовали основания для включения сумм субсидий из республиканского бюджета на приобретение племенного скота в число не подлежащих обложению налогом на прибыль доходов за 2010 год.

В связи с изложенным, довод апелляционной жалобы о том, что обществом предприняты надлежащие меры по ведению отдельного учета необлагаемых налогом денежных средств - не обоснован.

В соответствии со статьей 44 НК РФ обязанность по уплате налога возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных настоящим кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

По смыслу пункта 1 статьи 80 НК РФ документом, определяющим обязанность налогоплательщика по исчислению и уплате налога, является налоговая декларация.

В силу пункта 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном указанной статьей.

Налоговый контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах проводится, в частности, путем проведения должностными лицами налоговых органов камеральных налоговых проверок представленных налогоплательщиками налоговых деклараций в порядке статьи 88 НК РФ.

Из указанных правовых норм в их взаимосвязи следует, что одним из оснований изменения обязанности по уплате налога является факт принятия налоговым органом решения по результатам проверки уточненной налоговой декларации.

Поскольку налоговым законодательством не предусмотрено специального порядка проведения проверок уточненных налоговых деклараций, то при их проведении должны применяться общие нормы НК РФ о порядке проведения камеральных налоговых проверок.

В соответствии с пунктом 2 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) и документов, которые в соответствии с настоящим Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету), если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

Камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации заявителя по налогу на прибыль за 2010 год, представленной заявителем 24.08.2011, фактически не проводилась Инспекцией в связи с ее поступлением в налоговый орган по окончании налоговой проверки за соответствующий налоговый период и после вынесения решения по ее итогам.

В данном случае факт представления заявителем уточненной налоговой декларации и непроведения Инспекцией камеральной проверки не может оказать влияние на рассмотрение настоящего спора. В уточненной налоговой декларации заявитель указал сведения о расходах за 2010 год в сумме 1 295 руб. и отсутствии доходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Суд первой инстанции правильно указал, что уточненная декларация никак не изменила первоначального отражения налогоплательщиком для целей налогообложения операции по получению в 2010 году субсидий в сумме 11 008 014 руб. По сравнению с данными ранее представленной заявителем "нулевой" единой (упрощенной) налоговой декларации за 2010 год изменения налоговых обязательств заявителя по уплате налога на прибыль за 2010 год не произошло, при этом действия (бездействие) Инспекции по проведению камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации заявитель имеет возможность оспорить в арбитражном суде в установленном законом порядке.

Довод апелляционной жалобы о том, что не необходимости вести раздельный учет и оформлять регистры, поскольку за этот период совершена только одна операция, отклоняется. Обязанность ведения раздельного учета в целях налогообложения не зависит от количества операций; правовые последствия отсутствия раздельного учета указаны в НК РФ, правомерно применены налоговой инспекцией.

Доводы апелляционной жалобы не нашли подтверждения.

На основании изложенного, исходя из фактических обстоятельств дела, с учетом оценки представленных доказательств, арбитражный апелляционный суд приходит к выводу, что судом первой инстанции установлены все фактические обстоятельства по делу, правильно применены нормы материального и процессуального права, вынесено законное и обоснованное решение, и поэтому у арбитражного апелляционного суда отсутствуют основания для отмены или изменения решения Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 13.07.2012 по делу N А25-754/2012.

Нормы процессуального права при разрешении спора применены судом правильно, нарушений процессуальных норм, влекущих безусловную отмену судебных актов (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), из материалов дела не усматривается.

Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 13.07.2012 по делу N А25-754/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через суд первой инстанции.

Председательствующий

Л.В. Афанасьева

Судьи

Д.А. Белов М.У. Семеном