Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 августа 2012 г. N 09АП-26461/12

г. Москва

28 августа 2012 г.

Дело N А40-57772/12-99-332

Резолютивная часть постановления объявлена 25 августа 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 августа 2012 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько

Судей Р.Г. Нагаева Н.О. Окуловой

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Н. А. Малышевой

рассмотрев вопрос о принятии к производству апелляционной жалобы Инспекции

Федеральной налоговой службы N 9 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.07.2012

по делу N А40-57772/12-99-332,

принятое судьей Карповой Г.А.

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Агентство Адвотч" (ОГРН

1057747597995), 105005, Москва г, ТУПОЛЕВА АКАДЕМИКА наб, 15, 2

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по г. Москве (ОГРН

1047709098315), 109147, Москва г, Марксистская ул, 34, СТР.6

о признании незаконным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Якунин И.В. по доверенности от 05.04.2012, Неретин С.А. по

доверенности от 05.04.2012,

от заинтересованного лица - Зимин А.Г. по доверенности от 10.10.2011

УСТАНОВИЛ:

Заявитель просит признать недействительным решение инспекции от 30.12.2011 N 14-04/7717 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль с доходов иностранных юридических лиц в размере 5 935 200 руб., начисления суммы пени 1 172 439,41 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде штрафа в размере 1 187 040 руб. (подп. 2 п. 1, подп. 4 п. 2, подп. 2 п. 3.2 резолютивной части решения). В обоснование заявитель указал, что решение в оспариваемой части не соответствует ст. ст. 309,310 Кодекса, а также подп. а п. 1 ст. 10 Соглашения между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.1996 (далее -Соглашение об избежании двойного налогообложения).

Решением суда заявленные требования удовлетворены.

С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266,268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на неё, оснований к отмене решения не усматривает.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) всех налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, по результатам составлен акт проверки от 05.12.2011 N 14-04/7197 и принято решение от 30.12.2011 N 14-04/7717 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122, п. 1 ст. 123 и п. 1 ст. 126 Кодекса в виде штрафа в размере 1206 217,60 руб., начислены пени в размере 1407 707,71 руб., предложено уплатить недоимку в размере 1010 672,70 руб., удержать и перечислить в бюджет налог на прибыль с доходов иностранных юридических лиц, не связанных с деятельностью в Российской Федерации, через постоянное представительство в размере 6 438 009 руб., а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

В порядке ст. 139 Кодекса общество обжаловало решение инспекции в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС России по г. Москве от 27.02.2012 N 21-19/16779 решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Как установлено в ходе проверки и следует из материалов дела, в 2009 году общество выплатило своему единственному участнику - компании Эйджис Медиа (Центральная Европа и Африка) ГМБХ, налоговому резиденту ФРГ, владеющему 100 процентов долей в уставном капитале общества (далее - головная компания), дивиденды за 2008 год в размере 59 352 000 руб.

В соответствии со ст.ст. 309, 310 Кодекса, а также руководствуясь подп. а п. 1 ст. 10 Соглашения об избежании двойного налогообложения, общество удержало с сумм выплаченных дивидендов налог по ставке 5 процентов.

Ссылаясь на подп. а п. 1 ст. 10 Соглашения об избежании двойного налогообложения, инспекция считает, что применение 5-процентной ставки для налогообложения дивидендов, полученных германским участником российского ООО, возможно, если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, располагает, по меньшей мере, 10 процентов уставного или складочного капитала выплачивающей дивиденды компании и эта доля участия в капитале составляет не менее чем 160 000 немецких марок или эквивалентную сумму в рублях.

При налогообложении доходов германского участника применение ставки 5 процентов возможно лишь, начиная с периода выплаты дивидендов, в котором произошла регистрация изменений в учредительные документы российского ООО, касающихся увеличения уставного капитала до уровня, позволяющего применять ставку 5 процентов в соответствии с соглашением.

Подобное увеличение уставного капитала общества было зарегистрировано в 2009 году, следовательно, общество вправе применять ставку 5 процентов только при выплате дивидендов за 2009 год.

Поскольку в 2009 году выплачивало дивиденды за 2008 год, то при удержании налога с сумм выплаченных дивидендов общество неправомерно применило ставку 5 процентов.

С доводами налогового органа нельзя согласиться в силу следующих обстоятельств.

Общество является юридическим лицом, зарегистрированным в соответствии с законодательством Российской Федерации. Головная компания, являющаяся налоговым резидентом ФРГ, владеет долей в уставном капитале общества в размере 100 процентов (договор о покупке долевого участия от 04.06.2008, письмо от 04.06.2008).

В 2009 году общество произвело выплату дивидендов в адрес головной компании за 2008 год, удержав с сумм выплаченных дивидендов налог по ставке 5 процентов.

Правомерность применения обществом указанной ставки налога подтверждается следующим.

Согласно п. 1 ст. 310 Кодекса обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, возлагается на налогового агента - организацию, выплачивающую доходы такой иностранной организации.

Дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов (п. 1 ст. 309 Кодекса).

Согласно п. 3 ст. 310 Кодекса в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в Российской Федерации по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 настоящего Кодекса.

В силу ст. 7 Кодекса если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Международным договором Российской Федерации, регулирующим порядок налогообложения дивидендов, выплачиваемых российскими организациями в адрес своих участников - налоговых резидентов ФРГ является Соглашение между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.1996.

В соответствии с п. 1 ст. 10 Соглашения об избежании двойного налогообложения дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом одного договаривающегося государства, резиденту другого договаривающегося государства, могут облагаться налогом в том договаривающемся государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, в соответствии с его законодательством.

Согласно подп. а) данного пункта Соглашения, если лицом, фактически обладающим правом собственности на дивиденды, является компания, которая непосредственно располагает, по меньшей мере, 10 процентами уставного или складочного капитала выплачивающей дивиденды компании, и эта доля участия в капитале составляет не менее чем 160 000 немецких марок или эквивалентную сумму в рублях, налог, не должен превышать 5 процентов валовой суммы дивидендов.

Таким образом, по Соглашению об избежании двойного налогообложения российская организация имеет право на применение 5 процентов ставки налога при выплате дивидендов своему германскому участнику, если на момент выплаты были соблюдены следующие условия:

-германский участник располагает не менее 10 процентов уставного (складочного) капитала российской организации (доля участия);

-доля участия германского участника в капитале российской организации составляет сумму не менее 160 000 немецких марок или эквивалентную сумму в рублях (объем участия).

Иные условия применения 5 процентов ставки налога соглашением не предусмотрены.

Следовательно, при соблюдении указанных выше условий правомерно применение 5 процентов ставки налога при выплате дивидендов германскому участнику.

Изложенная выше позиция подтверждена Министерством финансов Российской Федерации.

В п. 3 ст. 25 Соглашения об избежании двойного налогообложения указано, что компетентные органы договаривающихся государств стремятся устранять по взаимному согласию трудности или сомнения, возникающие при толковании или применении соглашения. В соответствии с п. 4 данной статьи Соглашения компетентные органы договаривающихся государств принимают по взаимному согласию решения о порядке реализации предусмотренных соглашением норм, касающихся удержания налогов у источника выплаты.

В Письме Минфина России от 06.02.2004 N 23-1-10/9-419@ указано, что в связи с введением евро в Германии согласовано, что с 1 января 2002 года минимальная доля участия в капитале для применения особого порядка налогообложения дивидендов соответствует 81 806,7 евро.

Кроме того, в данном письме указано, что условие о достижении минимальной доли участия в капитале должно быть соблюдено на момент первоначального осуществления инвестиций и не подлежит ежегодному перерасчету на момент выплаты дивидендов.

Информационным сообщением от 06.06.2008, которое является изложением Меморандума о взаимопонимании от 26.09.2001, закрепляющим единообразное толкование положений соглашения, Минфин России указал на то, что под моментом первоначального осуществления инвестиций понимается момент достижения долей участия минимального уровня, установленного подп. а п. 1 ст. 10 Соглашения об избежании двойного налогообложения и применение льготной ставки в размере 5 процентов возможно, начиная с момента достижения такого минимального уровня.

Таким образом, исходя из вышеизложенных позиций компетентных органов России и ФРГ, в смысле применения Соглашения, право на применение 5 процентов ставки при исчислении и удержании налога при выплате дивидендов зависит исключительно от момента достижения долей участия германской компании в капитале организации минимального уровня, а именно - 160 000 немецких марок (81 806,7 евро).

Указание на то, что соблюдение условия о минимальной доле участия (160 000 немецких марок или эквивалентная сумма в рублях) на момент осуществления инвестиций является достаточным для реализации положений п. 1 ст. 10 Соглашения, содержится также в письме Минфина России от 23.05.2003 N 04-06-05/1/30.

В письме от 30.05.2008 N 03-08-05 Минфин России прямо указал на то, что Министерством финансов Российской Федерации и Федеральным министерством финансов Федеративной Республики Германия как компетентными органами в смысле Соглашения согласовано, что условие о минимальной доле участия должно быть соблюдено на момент первоначального осуществления инвестиций, то есть применение льготной ставки в размере 5 процентов возможно, начиная с момента достижения минимального уровня, установленного в подп. а п. 1 ст. 10 Соглашения, без ежегодного перерасчета на момент выплаты дивидендов.

Данная позиция многократно подтверждена в иных актах Минфина России (например, письма от 26.12.2007 N 03-08-05, от 22.04.2011 N 03-08-05).

Таким образом, право на применение 5-процентной ставки налога при выплате дивидендов зависит не от того, за какой период были начислены дивиденды, а от того, были ли соблюдены условия о доле участия и объеме участия на момент выплаты дивидендов.

В силу ст. 7 Кодекса, а также ст.ст. 3, 25 Соглашения роб избежании двойного налогообложения указания Минфина России в отношении применения норм соглашения являются обязательными для налоговых органов Российской Федерации, поскольку выражают общую волю сторон соглашения и его единое толкование.

Все указанные условия, необходимые для применения 5 процентов ставки налога при выплате дивидендов, были соблюдены на момент выплаты дивидендов в адрес его германского участника за 2008 год.

Так, на основании решения головной компании от 09.09.2009 уставный капитал общества был увеличен до 5 500 000 руб. и оплачен головной компанией платежным поручением N 500 от 07.08.2009. Соответствующие изменения уставного капитала общества были зарегистрированы в налоговом органе 02.11.2009.

Таким образом, доля участия головной компании в капитале общества составила 122 467 евро (по курсу ЦБ РФ на 07.08.2009), т.е. достигла уровня, позволяющего обществу в соответствии с подп. а п. 1 ст. 10 Соглашения об избежании двойного налогообложения, применять ставку 5 процентов при исчислении и удержании налога с сумм выплачиваемых дивидендов в адрес головной компании.

Выплата дивидендов в адрес головной компании была произведена 22.12.2009, т.е. после того, как были соблюдены условия о доли участия и объеме участия, необходимые для применения 5-процентной ставки налога при выплате дивидендов.

Таким образом, при выплате дивидендов головной компании в декабре 2009 года общество удержало налог в полном соответствии с подлежащими применению международно-правовыми актами и налоговым законодательством Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции,повторно рассматривая дело,не усматривает оснований для отмены решения суда первой инстанции в силу следующих обстоятельств.

Все доводы Инспекции, изложенные в Апелляционной жалобе, были рассмотрены судом первой инстанции и в Решении суда им дана надлежащая правовая оценка. Новых доводов жалоба не содержит.

Согласно позиции Инспекции, изложенной на стр. 4-6 Апелляционной жалобы при налогообложении доходов германского участника российского ООО применение ставки 5 % возможно лишь начиная с выплаты дивидендов, распределенных за тот период, в котором произошла регистрация изменений, внесенных в учредительные документы российского ООО, касающихся увеличения уставного капитала до уровня, позволяющего применять ставку 5 % в соответствии с Соглашением.

Поскольку соответствующие изменение уставного капитала Общества было зарегистрировано в 2009 году, то Общество не имеет права на применение ставки налога 5 % в отношении дивидендов, выплаченных за более ранние периоды.

Данные доводы Инспекции являются незаконными и необоснованными в виду следующего.

Как указано выше, в силу ст. 7 НК РФ, а также ст. 3, 25 Соглашения указания Минфина России в отношении применения норм Соглашения являются обязательными для налоговых органов РФ, поскольку выражают общую волю сторон Соглашения и его единое толкование.

Согласно официальной позиции компетентных органов в смысле Соглашения, выраженной в письмах Минфина России, применение льготной ставки в размере 5 процентов возможно, начиная с момента достижения долей участия минимального уровня, установленного подп. а) п. 1 ст. 10 Соглашения.

При этом Минфин России не ставит в зависимость возникновение права на применение 5 % ставки налога при выплате дивидендов от того периода, в котором были выполнены все необходимые условия для ее применения (доля участия и объем участия). Существенным в данном случае является соблюдение данных условий на момент осуществления выплаты дивидендов, что было выполнено Обществом.

Таким образом, довод Инспекции о том, что применение ставки 5 % возможно лишь начиная с выплаты дивидендов, распределенных за тот период, в котором произошла регистрация изменений, внесенных в учредительные документы Общества, является незаконным и необоснованным.

Необходимо отметить, что указывая на отсутствие возможности для Общества применять ставку налога 5 % в отношении дивидендов, выплаченных за периоды до 2009 года, Инспекция не ссылается ни на одну норму налогового законодательства, в которой бы был закреплен подобный порядок налогообложения дивидендов.

Кроме того, довод Инспекции о том, что письма Минфина РФ являются ответами на частные запросы не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, имеют информационно-разъяснительных характер, является незаконным в виду следующего.

Информационное сообщение Минфина России от 06 июня 2008 г., является изложением Меморандума о взаимопонимании от 26.09.2001 г.

Письмом от 01 сентября 2011 г. N 03-08-05 (т.2 л.д.136) Минфин России указал, что данный Меморандум закрепляет единообразное толкование положений Соглашения.

Таким образом, позиция, изложенная в Меморандуме, является согласованной позицией сторон Соглашения и его официальным толкованием.

Указание на то, что "Меморандумом о взаимопонимании от 26.09.2001 по вопросам применения Соглашения в п. 1 подтверждается, что достаточным для реализации положений п. 1 ст. 10 Соглашения является соблюдение условия о минимальной доле участия (160000 немецких марок или эквивалентная сумма в рублях) на момент осуществления инвестиций" содержится в Письме Минфина России от 23 мая 2003 г. N 04-06-05/1/30, а также приводится в Письме УФНС по г. Москве от 07 июля 2005 г. N 20-12/47874.

В Письме от 30 мая 2008 г. N 03-08-05 Минфин России прямо указал на то, что "Министерством финансов Российской Федерации и Федеральным министерством финансов Федеративной Республики Германия как компетентными органами в смысле Соглашения согласовано, что условие о минимальной доле участия должно быть соблюдено на момент первоначального осуществления инвестиций, то есть применение льготной ставки в размере 5 процентов возможно начиная с момента достижения минимального уровня, установленного в пп. "а" п. 1 ст. 10 Соглашения, без ежегодного перерасчета на момент выплаты дивидендов".

Таким образом, компетентный орган в смысле Соглашения - Минфин России многократно подтвердил, что позиция о возможности применения льготной ставки в размере 5 процентов начиная с момента достижения минимального уровня, установленного в пп. "а" п. 1 ст. 10 Соглашения, является согласованной и официальной, и следовательно, в силу ст. 7 НК РФ, а также ст. 3, 25 Соглашения указания Минфина России в отношении применения норм Соглашения является обязательной для налоговых органов РФ.

Учитывая вышеизложенное, доводы Инспекции о том, что рассматриваемые письма Минфина России являются ответами на частные запросы налогоплательщиков, не соответствуют действительности, а доводы Инспекции являются незаконными и необоснованными.

Суд не может принять во внимание доводы налогового органа, основанные на тексте Письма УФНС России по г. Москве от 10 сентября 2008 г. N 20-12/085718 (т.2 л.д.137-138).

В соответствии с ст. 1, 4 НК РФ, данное Письмо не носит нормативного характера и не может регулировать отношения в сфере уплаты налогов и сборов.

Кроме того, в Письме от 07 июля 2005 г. N 20-12/47874 (т.2 л.д.131-132), отвечая на вопрос о том, с какого периода может применяться ставка 5 % при налогообложении дивидендов, УФНС России по г. Москве сообщает, что "достаточным для реализации положений п. 1 ст. 10 Соглашения является соблюдение условия о минимальной доле участия (160000 немецких марок, а с 1 октября 2002 года - 81806,7 евро или эквивалентная сумма в рублях) на момент осуществления инвестиций".

Таким образом, Общество правомерно применило ставку 5% при налогообложении дивидендов, полученных германским участником российского ООО в 2009 году, а доводы Инспекции являются незаконными и необоснованными.

Следовательно, выводы суда первой инстанции о признании Решения Инспекции незаконным в оспариваемой части являются законными и обоснованными.

На основании статьей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266,267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.07.2012 по делу N А40-57772/12-99-332 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я. Голобородько

Судьи

Н.О. Окулова Р.Г. Нагаев