Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 26 сентября 2012 г. N 07АП-7228/12

г. Томск

26 сентября 2012 г.

Дело N А03-4714/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 19 сентября 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 сентября 2012 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Л.А. Колупаевой

судей: В.А. Журавлевой

С.В. Кривошеиной

при ведении протокола судебного заседания секретарем Мавлюкеевой А.М.

с использованием средств аудиозаписи

при участии:

от заявителя: Маценко О.В. по доверенности от 26.03.2012

от заинтересованного лица: Марченко А.А. по доверенности от 20.07.2012

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Алтайскому краю

на решение Арбитражного суда Алтайского края от 29.06.2012

по делу N А03-4714/2012 (судья Сайчук А.В.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "АСМ-Алтай"

(656922, г. Барнаул, пр. Энергетиков, 33, ИНН 2222077304)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Алтайскому краю (656068, г. Барнаул, пр. Социалистический, 47)

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "АСМ-Алтай" (далее - ООО "АСМ-Алтай", налогоплательщик, заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Алтайскому краю (далее - налоговый орган, Инспекция) N РА-11-017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 14.12.2011 года в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 333 731 руб., пени в сумме 191 897 руб., штрафа в сумме 666 747 руб.

Решением арбитражного суда Алтайского края от 29.06.2012 заявленные обществом требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с данным решением, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении заявленных требований отказать.

В обоснование апелляционной жалобы (с учетом дополнений к ней) ее податель ссылается на то, что суд не оценил в совокупности все представленные в материалы дела доказательства, сделал выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, что привело к принятию незаконного решения.

Относительно эпизода включения обществом в периоде 2010 года в состав расходов затрат, связанных с выплатой агентского вознаграждения ИП Нестеренко Е.В., ИП Кравчук М.Р., ИП Анисимову А.Н., ИП Халтурину С.С., ИП Гончарову В.В. и ИП Плетневу А.В., налоговый орган указал следующее.

Агентские договоры, заключенные обществом с индивидуальными предпринимателями заключены формально, без намерения их фактического исполнения.

В ходе проверки налоговый орган установил, что индивидуальные предприниматели, заявленные в соответствии с условиями агентских договоров, как агенты, до 31.01.2010 года являлись работниками общества, выполняя должностные обязанности менеджеров. С февраля 2010 года обществом со всеми вышеназванными лицами, зарегистрировавшимися в качестве индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, заключены однотипные агентские договоры, проанализировав условия которых налоговый орган пришел к выводу о том, что вышеуказанные индивидуальные предприниматели фактически агентские услуги не оказывали, а выполняли должностные обязанности работников общества (менеджеров отдела продаж).

Получение доходов предпринимателями обеспечивалось только за счет заключения агентских договоров с обществом, при этом налоговая нагрузка была минимизирована налогоплательщиком как за счет ставок налога, применяемых при различных системах налогообложения, так и за счет суммы выплаченного агентского вознаграждения.

В частности, общество включило в расходы суммы начисленных агентских вознаграждений в размере 14 8998 352 руб. 21 коп., при этом индивидуальные предприниматели, применяя кассовый метод, включили в свои доходы только сумму выплаченного агентского вознаграждения в размере 9 882 131 руб.

Имея статус индивидуальных предпринимателей, указанные лица не имели необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (отсутствие штата, помещений, расходов для осуществления деятельности вне группы аффилированных лиц). Основываясь на анализе показаний свидетелей, налоговый орган указал, что большинство контрагентов - покупателей общества самостоятельно находили поставщика (общество) сельхозтехники и запасных частей к ней. В некоторых случаях индивидуальные предприниматели, которыми в соответствии с представленными на проверку документами заявлено оказание обществу услуг, были известны покупателям как работники общества (менеджеры отдела продаж), которые осуществляли полное сопровождение техники. Электронный сайт общества в сети "Интернет" в разделе "Руководство и специалисты компании" содержит сведения о том, что Гончаров В.В., Нестеренко Е.В., Плетнев А.В. являются работниками общества (отдел продаж сельскохозяйственной техники) с указанием их номеров телефонов, оплату за которые производило общество.

Также налоговый орган указал на противоречивость сведений, указанных агентами в ежеквартальных отчетах, в частности: значительное количество арифметических ошибок в подсчетах итоговой суммы продаж; наличие несоответствия в количестве реализованного товара и его стоимости; включение в отчеты операций произведенных обществом до даты заключения агентских договоров; представление интересов общества одним лицом (агентом) и отражение операций по реализации другим.

По эпизоду включения в состав расходов сумм, уплаченных ООО "24-К" за выполнение работ по текущему ремонту помещений налоговый указал следующее.

В ходе мероприятий налогового контроля почерковедческой экспертизы установлено, что подписи от имени Ситькова К.В. в представленных обществом для проведения проверки документах в подтверждения факта взаимоотношений ООО "24-К", выполнены не Ситьковым К.В., а иным лицом.

У ООО "24-К" отсутствовала возможность для выполнения заявленных ремонтных работ. Фактический характер выполненных работ не соответствует заявленным в представленных обществом документах.

Налогоплательщик не проявил должную степень осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе и дополнении к ней.

В отзыве налогоплательщик возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, просит решение суда оставить без изменения.

Письменный отзыв приобщен судебной коллегией к материалам дела в порядке статьи 262 АПК РФ.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержала доводы апелляционной жалобы в полном объеме, настаивала на её удовлетворении, представитель общества возражала против доводов апелляционной жалобы по мотивам, изложенным в отзыве.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что налоговым органом в отношении общества, в порядке ст. 89 Налогового кодекса РФ проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления (удержания, перечисления) налогов, в том числе, налога на прибыль организаций за период с 21.10.2008 года по 31.12.2010 года.

По результатам этой проверки должностными лицами налогового органа составлен акт выездной налоговой проверки N АП-11-017 от 23.09.2011 года, на который обществом были представлены возражения.

По результатам рассмотрения вышеуказанного акта выездной налоговой проверки, материалов проверки и представленных обществом возражений, заместителем начальника налогового органа 14.12.2011 г. принято решение N РА-11-017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за:

- неуплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет в виде взыскания штрафа в сумме 66 675 руб.;

- неуплату налога на прибыль, зачисляемого в краевой бюджет в виде взыскания штрафа в сумме 600 072 руб.

Этим же решением обществу предложено уплатить:

- недоимку по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет в сумме 333373 руб. и 21 333 руб. пеней, начисленных за его несвоевременную уплату;

- недоимку по налогу на прибыль, зачисляемому в краевой бюджет в сумме 3 000 358 руб. и 191 897 руб. пеней, начисленных за его несвоевременную уплату.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обжаловало его в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю (далее по тексту - Управление).

Решением Управления от 27.02.2012 апелляционная жалоба общества о несогласии с решением налогового органа N РА-11-017 от 27.02.2011 удовлетворена частично. Указанное решение налогового органа отменено в части доначисления НДФЛ, соответствующих сумм пени и штрафных санкций суммы материальной выгоды от экономии на процентах за пользование земными (кредитными) средствами ИП Плетневым А.В. и привлечения к ответственности, предусмотренной п.1 ст. 126 Налогового кодекса РФ за непредставление сведений по форме 2-НДФЛ за 2010 год о доходах, выплаченных Плетневу А.В.

В остальной части решение налогового органа N РА-11-017 от 14.12.2011 оставлено без изменения и утверждено.

Окончательный объем обязательств общества определен дополнением к решению Управления от 12.30.2012, при этом объем обязательств по налогу на прибыль, определенный налоговым органом в соответствии с решением N РА-11-017 от 14.12.2011, применительно к указанным в этом решении обстоятельствам не изменился.

Полагая, что решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 333 731 руб., пени в сумме 191 897 руб., штрафа в сумме 666 747 руб. не соответствует требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным.

Решением от 29.06.2012 Арбитражный суд Алтайского края заявленные обществом требования удовлетворил, признал недействительным решение налогового органа в оспариваемой части.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции повторно рассматривая дело по имеющимся в деле доказательствам в порядке главы 34 АПК РФ, пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ ООО "АСМ-Алтай" является плательщиком налога на прибыль организации.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

При этом, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Пунктом 49 статьи 270 НК РФ определено, что расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Статьей 313 НК РФ определено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. При этом, подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

Согласно положениям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.

Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.10.2005 N 4047/05: "Для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик обязан доказать правомерность своих требований. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия".

По смыслу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О и пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Обязанность доказывания недобросовестности возложена на налоговые органы.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

Такой же правовой позиции придерживается Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, разъяснивший в Постановлении от 12.10.2006 N 53, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Удовлетворяя требования по эпизоду взаимоотношений с контрагентом ООО "24-К", суд первой инстанции указал, что налоговый орган не представил достаточных и безусловных доказательств, свидетельствующих о недостоверности и противоречивости представленных обществом для проведения проверки документов в подтверждение факта осуществления расходов, связанных с ремонтом ООО "24-К" арендованных обществом помещений. Факт наличия реальных хозяйственных операций подтверждается материалами дела.

Суд апелляционной инстанции соглашается с данной позицией суда первой инстанции по следующим основаниям.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что в проверяемом периоде обществом, при исчислении налога на прибыль за 2009 год в состав расходов включены суммы, уплаченные ООО "24-К" за выполнение работ по текущему ремонту помещений по адресу: г. Барнаул, просп. Энергетиков, 33, арендуемому обществом у ОАО СП "Алтайагропромкомплект" и по адресу: г. Барнаул, ул. 4-я Западная, 79, арендуемому обществом у Шереметова В.М.

В подтверждение факта осуществления вышеуказанных расходов обществом представлены: договор на ремонт помещения от 29.04.2009 N 24 (на ремонт помещения по адресу: г. Барнаул, просп. Энергетиков, 33); договор на ремонт помещения от 20.04.2009 N 22 (на ремонт помещения по адресу: г. Барнаул, ул. 4-я Западная, 79); приложения к названным договорам в виде сметных расчетов; счета-фактуры от 30.06.2009 N 22 и от 04.06.2009 N 24; акты от 30.06.2009 N 22 и от 04.06.2009 N 24.

Проанализировав указанные документы, налоговый орган пришел к выводу о том, что они содержат недостоверную информацию, а услуги, заявленные к выполнению контрагентом ООО "24-К" не могли быть им реально оказаны.

Так, налоговый орган ссылается на показания руководителя ООО "24-К" Ситькова Константин Витальевич, который отрицал свою причастность к осуществлению финансово-хозяйственной деятельности данной организации, указав, что первичных документов, касающихся финансово-хозяйственной деятельности не подписывал.

Вместе с тем, в ходе налоговой проверки установлено, что от имени Ситькова К.В. выданы доверенности на представление его интересов и интересов ООО "К-24" во всех органах и организациях и перед иными лицами, в частности: 13.05.2008 на имя Шведова А.Н.; 03.02.2009 на имя Молчановой Е.И.; 12.08.2008 на имя Польниковой О.В.; 12.08.2008 на имя Литвиновой Т.Н.

Также из показаний Ситькова К.В. следует, что он зарегистрировал ООО "24-К" на свое имя по просьбе Польниковой О.В., вопросы об осуществлении финансово-хозяйственной деятельности после регистрации ООО "24-К" разрешались также Польниковой О.В.

Данные обстоятельства, как обоснованно отметил суд первой инстанции, не свидетельствуют о том, что ООО "24-К" создавалась как организация, не имеющая своей целью осуществление реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Факт осуществления реальной хозяйственной деятельности данной организации также подтверждается показаниями Владимировой О.В. (протокол допроса N 167 от 20.07.2011 - л.д. 22 - 23 том 3).

При изложенных обстоятельствах, не может однозначно свидетельствовать о наличии в первичных документах недостоверных сведений и их подписания не уполномоченным лицом, заключение эксперта, учитывая, что Ситьковым К.В. были выданы доверенности на представление интересов ООО "К-24".

Кроме того, вывод о недостоверности счетов-фактур, актов и иных документов, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах контрагентов налогоплательщика в качестве руководителей обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Кодексом, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность по составлению счетов-фактур и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Таким образом, для признания налоговой выгоды необоснованной налоговым органом необходимо представить доказательства, свидетельствующие об отсутствии реальных хозяйственных операций между налогоплательщиком и его контрагентом.

Указывая на отсутствие реальных хозяйственных операций, налоговая инспекция отмечает, что контрагент налогоплательщика отсутствует по адресу государственной регистрации, у ООО "24-К" отсутствуют необходимые средства, численности персонала не достаточно для проведения ремонтных работ.

Оценив доводы Инспекции об отсутствии контрагента по адресу государственной регистрации и представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что Инспекцией не доказан факт ненахождения ООО "24-К" по адресу государственной регистраций, а свидетельскими показаниями (Владимировой О.В., Рыжковской О.В.) и гарантийным письмом собственника помещения по адресу г. Барнаул, просп. Комсомольский, 28А - Кляйн Н.В., напротив данный довод опровергается.

Кроме того, не нахождение организаций по адресу государственной регистрации не свидетельствует об отсутствии возможность осуществлять хозяйственные операции, так как действующее законодательство не ограничивает возможность юридического лица осуществлять деятельность не по юридическому адресу.

Что касается позиции налогового органа об отсутствии у спорного контрагента возможности для проведения ремонтных работ, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что юридическое лицо не лишено возможности привлечь для выполнения конкретных задач физических лиц на основании гражданско-правовых договоров.

Из показаний допрошенных в ходе мероприятий налогового контроля в качестве свидетелей работников общества Кравчук М.Р. (протокол допроса N 172 от 22.07.2011 г., л.д. 56 - 58 том 3), Халтурина С.С. (протокол допроса N 176 от 25.07.2011 г., л.д. 71-73 том 3), Нестеренко Е.В. (протокол допроса N 177 от 25.07.2011 г., л.д. 75 - 76 том 3), а также иных работников, анализ показаний которых приведен налоговым органом в оспариваемом решении, следует, что допрошенные свидетели факт осуществления в арендованных обществом помещениях ремонтных работ подтвердили.

Факт выполнения ремонтных работ также подтверждён свидетельскими показаниями собственника помещения, расположенного по адресу г. Барнаул, ул. 4-ая Западная, 79 - Шереметова В.М. (протокол допроса N 155 от 13.07.2011 г., л.д.148 - 150 том 2).

Фактическое осуществление ремонтных работ также подтверждается полученным налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля заключением эксперта N 96-11-11-01 от 30.11.2011, составленного по результатам строительно-технической экспертизы.

Ссылаясь на заключение эксперта, в апелляционной жалобе налоговый орган указывает на несоответствие фактического характера выполненных работ, характеру работ, выполнение которых заявлено ООО "24-К" в соответствии с представленными на проверку документами.

Оценив данный документ, суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда о том, что заключение эксперта N 96-11-11-01 от 30.11.2011 не подтверждает факт не выполнения ООО "24-К" ремонтных работ в соответствии с перечнем, отраженным в первичных документах.

Так же не состоятельна позиция налогового органа о не проявлении налогоплательщиком во взаимоотношениях с ООО "24-К" должной осмотрительности.

Как следует из разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 10 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Недобросовестность поведения налогоплательщика может быть выражена в совершении каких-либо действий, которые запрещены действующим законодательством, или не совершении каких-либо действий, обязанность совершения которых возложена на налогоплательщика.

Налоговым органом не представлены доказательства совершения налогоплательщиком и ООО "24-К" согласованных действий, направленных на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Из показаний руководителя общества Геронимус М.Ю., допрошенного налоговым органом в качестве свидетеля (протокол допроса N 175 от 25.07.2011 года - л.д. 60 - 63 том 3), следует, что об организации ООО "24-К" ему стало известно из содержания объявления, размещенного в средствах массовой информации. Перед заключением договора общество приняло меры к проверке контрагента, путем запроса у него документов, подтверждающих государственную регистрацию. Геронимус М.Ю. известны данные о руководителе ООО "24-К" и адресе местонахождения этой организации.

При этом у налогоплательщика отсутствовали основания для сомнений в реальности существования и правоспособности контрагента. Регистрация контрагента в качестве юридического лица и его постановка на налоговый учет означают для налогоплательщика признание права ООО "24-К" на заключение сделок, несение определенных законом прав и обязанностей. В отличие от налогового органа, имеющего законодательное право контролировать соблюдение гражданами и юридическими лицами требований законодательства при регистрации и осуществлении ими предпринимательской деятельности, налогоплательщик не знал и не мог знать о том, что его контрагент зарегистрирован на лицо, не являющееся учредителем.

В Определении от 16.10.2003 N 329-О Конституционный Суд РФ разъяснил, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Однако правоприменительные органы (в данном случае налоговый орган) не вправе истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством, в том числе выяснять соответствует ли фактическое местонахождение контрагентов адресам, указанным в их учредительных документах, устанавливать действительных руководителей этих организаций и исследовать достоверность учиненных ими подписей.

Законодательство не предусматривает обязанности налогоплательщика по истребованию налогоплательщиком от своих контрагентов доказательств, подтверждающих достоверность предоставленных ими документов, а также указаний на то, какие доказательства должны подтверждать достоверность содержащихся в этих документах сведений.

Таким образом, при имеющейся в материалах дела совокупности доказательств, отсутствуют основания полагать, что налогоплательщиком не проявлена должная степень осмотрительности и осторожности во взаимоотношениям с ООО "24-К".

В указанной части суд апелляционной инстанции отмечает, что при принятии Инспекцией оспариваемого решения, в котором установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов (договор на ремонт помещения от 29.04.2009 N 24 (на ремонт помещения по адресу: г. Барнаул, просп. Энергетиков, 33); договор на ремонт помещения от 20.04.2009 N 22 (на ремонт помещения по адресу: г.Барнаул, ул. 4-я Западная, 79); приложения к названным договорам в виде сметных расчетов; счета-фактуры от 30.06.2009 N 22 и от 04.06.2009 N 24; акты от 30.06.2009 N 22 и от 04.06.2009 N 24) и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента (ООО "24-К"), с учетом того, что сам факт проведения ремонтных работ в указанных помещениях по просп. Энергетиков, 33 и улице 4-я Западная, 79 не опровергнут налоговым органом и по существу им не оспаривается, а иной размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам, чем тот который заявлен налогоплательщиком в данном случае не определен, то оснований для непринятия затрат в размере заявленном налогоплательщиком не имеется, т.к. в силу требований статьи 65 и пункта 5 статьи 200 АПК РФ бремя доказывания законности оспариваемого решения лежит на налоговом органе.

При изложенных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции пришел к правомерному выводу о том, что налоговым органом не представлено доказательств отсутствия реальных хозяйственных операций между налогоплательщиком и ООО "24-К" и получения налогоплательщиком - ООО "АСМ - Алтай" необоснованной налоговой выгоды.

Следовательно, решение суда первой инстанции в данной части является законным, обоснованным и отмене не подлежит.

Удовлетворяя требования налогоплательщика по эпизоду его взаимоотношений с ИП Нестеренко Е.В., ИП Кравчук М.Р., ИП Анисимову А.Н., ИП Халтурину С.С., ИП Гончарову В.В. и ИП Плетневу А.В., суд первой инстанции указал, что факт наличия реальных операций в рамках агентских договоров подтверждается материалами дела, налоговым органом не представлено доказательств получения необоснованной налоговой выгоды.

Суд апелляционной инстанции соглашается с данной позицией суда первой инстанции по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что основанием для доначисления обществу налога на прибыль, пеней и штрафных санкций по этому налогу послужил вывод о необоснованном включении обществом в периоде 2010 года в состав расходов затрат, связанных с выплатой агентского вознаграждения ИП Нестеренко Е.В., ИП Кравчук М.Р., ИП Анисимову А.Н., ИП Халтурину С.С., ИП Гончарову В.В. и ИП Плетневу А.В.

Как указал налоговый орган, в соответствии с представленными на проверку документами межу индивидуальными предпринимателями Нестеренко Е.В., Кравчук М.Р., Анисимовым А.Н., Халтуриным С.С., Гончаровым В.В. и Плетневым А.В., как агентами, и обществом, как принципалом, заключены агентские договоры, по условиям которых агенты в интересах принципала обязались исследовать рынок в целях реализации товара, принадлежащего принципалу, найти покупателей, провести переговоры с целью заключения договоров купли-продажи. В качестве вознаграждения агенты получали 2,5% от стоимости реализованного товара.

При анализе представленных на проверку документов налоговый орган пришел к выводу о том, что агентские договоры, заключенные обществом с вышеуказанными индивидуальными предпринимателями заключены формально, без намерения их фактического исполнения.

В ходе проверки налоговый орган установил, что индивидуальные предприниматели, заявленные в соответствии с условиями агентских договоров, как агенты, до 31.01.2010 являлись работниками общества, выполняя должностные обязанности менеджеров. С февраля 2010 года обществом со всеми вышеназванными лицами, зарегистрировавшимися в качестве индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, заключены однотипные агентские договоры, проанализировав условия которых налоговый орган пришел к выводу о том, что вышеуказанные индивидуальные предприниматели фактически агентские услуги не оказывали, а выполняли должностные обязанности работников общества (менеджеров отдела продаж).

Оценив данную позицию, фактические обстоятельства дела и представленные в материалы дела документы, суд первой инстанции обоснованно указал на необоснованность данного вывода.

Так, суд правомерно отметил, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать осуществленные налогоплательщиком сделки при решении вопроса о правомерности реализации права на принятие расходов с позиции оценки экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношений. Налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Налогоплательщик вправе единолично определять ее эффективность и целесообразность.

Как следует из Определения Конституционного Суда РФ от 16.12.2008 N 1072-О в налоговом законодательстве не употребляется понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Пунктом 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установлено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическим или иными причинами (целями делового характера).

Предусмотренная пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность по доказыванию предполагает представление налоговым органом доказательств, бесспорно подтверждающих, что действия налогоплательщика не имели экономического основания и были направлены на искусственное, без реальной хозяйственной цели создание оснований для необоснованного получения налоговой выгоды.

Налоговый орган не представил доказательств совершения заявителем и его контрагентами лишенных экономического содержания согласованных действий, свидетельствующих об искусственном создании налогоплательщиком оснований для получения налоговой выгоды.

Из показаний предпринимателей (Нестеренко Е.В., Кравчук М.Р., Халтурина С.С.) следует, что обстоятельством, послужившим основанием для прекращения трудовых отношений с обществом в январе 2010 года и приобретением статуса индивидуальных предпринимателей послужило тяжелое финансовой положение общества, снижение уровня доходов от осуществляемой трудовой деятельности в обществе, что также подтверждается свидетельскими показаниями руководителя общества.

Факт наличия реальных хозяйственных операций в рамках агентских договоров подтверждается представленными в материалы дела первичными документами, в том числе отчетами агентов.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на противоречивость сведений, указанных агентами в ежеквартальных отчетах, в том числе значительное количество арифметических ошибок в подсчетах итоговой суммы продаж; наличие несоответствия в количестве реализованного товара и его стоимости.

Однако данное обстоятельство не опровергает факт наличия реальных хозяйственных операций в рамках агентских договоров.

Устанавливая факт наличия (отсутствия) хозяйственных отношений между налогоплательщиком и предпринимателями, суд первой инстанции, оценив свидетельские показания руководителей контрагентов-покупателей общества, пришел к обоснованному выводу о том, что их показания не позволяют достоверно установить обстоятельства, которые могли бы свидетельствовать о том, что деятельность Плетнева А.В., Нестеренко Е.В., Кравчук М.Р., Гончарова В.В., Халтурина С.С. не связана с выполнением условий агентских договоров и фактически направлена на исполнение ими трудовых обязанностей в обществе.

Свидетельские показания контрагентов-покупателей общества в соответствии с содержанием представленных в материалы дела протоколов допроса, не содержат данных позволяющих установить, что при совершении сделки по приобретению сельскохозяйственной техники и запасных частей в периоде 2010 года допрошенным лицам было достоверно известно о том, что действия Плетнева А.В., Нестеренко Е.В., Кравчук М.Р., Гончарова В.В., Халтурина С.С., Анисимова А.А. не были связаны с осуществлением ими самостоятельной предпринимательской деятельности. Вместе с тем в указанной части доводы налогового органа имеют неконкретный характер. Указывая, что покупатели сельскохозяйственной техники узнали о её продавце "АСМ-Алтай до 2010 года или без участия Плетнева А.В., Нестеренко Е.В., Кравчук М.Р., Гончарова В.В., Халтурина С.С., Анисимова А.А., налоговый орган не приводит сопоставимые данные о том, как изменился объем продаж указанного товара в период действия спорных агентских договоров, какие конкретно суммы агентского вознаграждения не подтверждены обществом, если все продажи осуществлялись без участия агентов-предпринимателей Плетнева А.В., Нестеренко Е.В., Кравчук М.Р., Гончарова В.В., Халтурина С.С., Анисимова А.А., то какими ресурсами.

В апелляционной жалобе Инспекция указывает, что ряд допрошенных руководителей контрагентов-покупателей общества (Директор ООО "ЭвоЛайнАгро" Капелькин А.С., генеральный директор ЗАО "Колыванское" Сидякин Н.Н., председатель правления СПК "Тамбовский Алымов С.Н., директор ЗАО Табунское" Чепелюк А.Ф. и другие), дали показания о том, что при покупке техники осуществляли взаимоотношения с работниками общества (менеджерами), либо знали их как работников общества (менеджеров), одновременно, в ряде случаев, указывая на то, что при оформлении документов по сделке купли-продажи Плетнев А.В., Нестеренко Е.В., Кравчук М.Р., Гончаров В.В., Халтурин С.С., Анисимов А.А. выступали представителями общества. При даче пояснений руководителями контрагентов-покупателей общества налоговым органом вопрос о том имеет ли для них значение статус Плетнева А.В., Нестеренко Е.В., Кравчук М.Р., Гончарова В.В., Халтурина С.С., Анисимова А.А. как предпринимателей или как менеджеров общества не выяснялся, а сами руководители внятных пояснений по указанному вопросу не давали.

Вместе с тем из протоколов допроса контрагентов-покупателей общества следует, что в большинстве случаев взаимоотношения с обществом по приобретению сельскохозяйственной техники сложились до 2010 года, то есть в период времени, когда Плетнев А.В., Нестеренко Е.В., Кравчук М.Р., Гончаров В.В., Халтурин С.С., Анисимов А.А. состояли в штате общества и осуществляли взаимодействие с контрагентами-покупателями общества, как его работники, однако, это не подтверждает выводы налогового органа и о том, что реализация техники с 31.01.2010 по 31.12.2010 была произведена обществом через указанных лиц как менеджеров, поскольку в штате общества они не состояли, заработную плату не получали, а в данном случае ключевое значение имеет момент заключения договора купли-продажи, а не то когда покупатель узнал о существовании ООО "АСМ-Алтай". Доказательств того, что указанная в отчетах агентов сельскохозяйственная техника была реализована обществом в иной период времени или в ином ассортименте или с участием иных лиц (не Плетнева А.В., Нестеренко Е.В., Кравчук М.Р., Гончарова В.В., Халтурина С.С., Анисимова А.А.) материалы дела не содержат. Реальность указанных товарных операций общества под сомнение Инспекцией не поставлена, также как полученные обществом от реализации техники выручка и прибыль.

То обстоятельство, что электронном сайте общества в сети "Интернет", указанные лица значатся в качестве работников ООО "АСМ-Алтай", не может с достоверностью подтверждать данный факт. Налоговый орган не представил каких-либо доказательств, свидетельствующих об актуальности данного информационного ресурса и использовании сведений размещенных на таком ресурсе покупателями общества в соответствии с фактическим содержанием информации.

Доводы налогового органа о том, что общество и индивидуальные предприниматели Плетнев А.В., Нестеренко Е.В., Кравчук М.Р., Гончаров В.В., Халтурин С.С., Анисимов А.А. отвечают признакам взаимозависимых лиц обоснованно не приняты судом первой инстанции, так как с 31.01.2010 по 31.12.2010 данные лица в штате общества не состояли. Кроме того, факт взаимозависимости не может самостоятельно свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что взаимозависимость оказала влияние на установление цен отличных от рыночных (статься 40 Налогового кодекса РФ).

Кроме того, позиция Инспекции о необходимости исключения из состава расходов в целях определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль суммы агентских вознаграждений в полном объеме (без указания, что эти выплаты являются чрезмерными или фактически выступают в роли заработной платы) входит в противоречие с позицией налогового органа о том, что функции по поиску клиентов и оформления договоров указанные лица осуществляли в рамках трудовых отношений, предполагающих наличие у общества расходов по выплате заработной платы.

Вместе с тем плата за осуществление трудовых функций обществом не производилась в адрес Плетнева А.В., Нестеренко Е.В., Кравчук М.Р., Гончарова В.В., Халтурина С.С., Анисимова А.А. В свою очередь все вышеуказанные предприниматели исполняли свои налоговые обязательства, исчисляли и уплачивали налог в бюджет с полученной ими при осуществлении предпринимательской деятельности суммы агентского вознаграждения. В указанной части налоговым органом противоречий не выявлено.

Таким образом, обоснованным является вывод суда о недоказанности факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Следовательно, решение суда по данному эпизоду также является законным обоснованным и отмене не подлежит.

При таких обстоятельствах доводы апелляционной жалобы, направленные на переоценку правильно установленных и оцененных судом первой инстанции обстоятельств и доказательств по делу, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права, в связи с чем, оснований для отмены решения суда первой инстанции, в том числе и безусловных, установленных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у апелляционного суда не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьёй 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Седьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Алтайского края от 29 июня 2012 года по делу N А03-4714/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

Л.А. Колупаева

Судьи

В.А. Журавлева С.В. Кривошеина