Налог на имущество - 2008: горячая линия (О.В. Хритинина, "Российский налоговый курьер", N 23, декабрь 2007 г.)

Налог на имущество - 2008: горячая линия

С 1 января 2008 года вступают в силу поправки в главу 30. Этой теме и была посвящена горячая линия. Ее провела Ольга Витальевна Хритинина, советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса, Управление организации внутрисистемного анализа и администрирования ресурсных и имущественных налогов ФНС России.

Арендованное имущество

- Здравствуйте, Ольга Витальевна! Наша организация арендует помещение. С согласия арендодателя мы произвели отделимые улучшения арендованного офиса. Должны ли мы уплачивать налог на имущество со стоимости этих улучшений?

- Объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств. Об этом говорится в пункте 1 статьи 374 НК РФ. Вместе с тем в статье 623 Гражданского кодекса установлено, что произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды.

- Никаких особых положений в нашем договоре аренды на этот счет не предусмотрено.

- Значит, отделимые улучшения считаются собственностью вашей организации. Капитальные вложения в арендованное имущество включаются в состав основных средств, если они признаются собственностью арендатора по договору аренды. Это установлено в пункте 5 ПБУ 6/01. Допустим, капитальные вложения в арендованные основные средства являются собственностью арендатора. Тогда затраты по законченным работам капитального характера списываются с кредита счета 08 в дебет счета 01. Такие разъяснения приведены в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств (далее - Методические указания). То есть отделимые улучшения организация-арендатор включает в налоговую базу по налогу на имущество с момента их учета в качестве основных средств.

Налоговые льготы

- На балансе горнодобывающего предприятия числятся подъездные железнодорожные пути к дорогам общего пользования. Имеет ли право организация воспользоваться льготой по налогу на имущество по этому объекту?

- В статье 381 НК РФ предусмотрена льгота по налогу, в частности, в отношении железнодорожных путей общего пользования. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, приведен в постановлении Правительства РФ от 30.09.2004 N 504. Для определения права на указанную льготу по налогу важно идентифицировать имущество как железнодорожные пути общего пользования, а потом уже проверить соответствие данного имущества показателям Перечня (код по ОКОФ, наименование, примечания).

В Федеральном законе от 10.03.2003 N 17-ФЗ "О железнодорожном транспорте в Российской Федерации" сказано следующее. К железнодорожным путям общего пользования относятся пути на территориях железнодорожных станций, открытых для выполнения операций по приему и отправлению поездов, приему и выдаче грузов, багажа и грузобагажа, по обслуживанию пассажиров и выполнению сортировочной и маневровой работы, а также пути, соединяющие такие станции. Железнодорожные пути необщего пользования примыкают непосредственно или через другие подъездные пути к путям общего пользования и предназначены для оказания определенным пользователям услуг железнодорожного транспорта по договорам или выполнения работ для собственных нужд. Как видим, из закона следует, что железнодорожные пути необщего пользования имеют границу с путями общего пользования. Такая граница отмечается знаком "Граница железнодорожного подъездного пути". Основание - Правила эксплуатации и обслуживания железнодорожных путей необщего пользования, утвержденные приказом МПС России от 18.06.2003 N 26.

В рассматриваемой ситуации речь идет о железнодорожных путях необщего пользования. Следовательно, имущество не может быть отнесено к льготируемому согласно пункту 11 статьи 381 НК РФ.

Объект налогообложения

- В 2007 году в качестве вклада в уставный капитал организация получила объект жилого фонда - квартиру, которая не используется в производственной деятельности. Право на квартиру зарегистрировано в установленном порядке. Включается ли ее стоимость в налоговую базу по налогу на имущество?

- Как уже отмечалось, объектом обложения налогом на имущество признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с порядком ведения бухгалтерского учета. Так установлено в пункте 1 статьи 374 НК РФ. Условия отнесения имущества к основным средствам перечислены в пункте 4 ПБУ 6/01. Одно из таких условий - объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Поэтому несмотря на то, что в данный момент квартира не используется в производственной деятельности, она включается в состав основных средств. Готовые к эксплуатации объекты недвижимости, по которым оформлены все первичные учетные документы по приемке-передаче, включаются в состав основных средств, а значит, облагаются налогом на имущество организаций при передаче документов на госрегистрацию. Это следует из пункта 52 Методических указаний.

Объект недвижимости, приобретенный организацией у другого юридического лица, учитывается в составе основных средств и облагается налогом на имущество с момента государственной регистрации права собственности на него. Естественно, при соблюдении всех прочих условий, упомянутых в пункте 52 Методических указаний.

* * *

- Организация построила комплекс глубокой переработки нефти. Нужно ли учитывать стоимость пусконаладочных работ в первоначальной стоимости комплекса?

- Как сказано в ПБУ 6/01 и Методических указаниях, первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством).

К фактическим затратам на изготовление основных средств относятся, в частности, суммы, уплачиваемые за приведение объекта в состояние, в котором он пригоден для использования, а также иные затраты, непосредственно связанные с сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Затраты на пусконаладочные работы на построенном комплексе глубокой переработки нефти, произведенные до ввода его в эксплуатацию, включаются в первоначальную стоимость объекта. Ведь это расходы организации, связанные с доведением основного средства до состояния, в котором оно пригодно к использованию.

Налоговая база

- На балансе нашей организации находится объект недвижимости, расположенный в нескольких субъектах РФ. Налоговая база в данном случае исчисляется с учетом доли стоимости объекта недвижимости на территории соответствующего региона. При определении указанной доли мы используем следующую пропорцию: делим стоимость части данного объекта недвижимости, приходящуюся на конкретный субъект РФ, на общую стоимость объекта. Правильно ли мы поступаем?

- Организация самостоятельно устанавливает методику исчисления доли балансовой стоимости объекта недвижимости на территории субъекта РФ и закрепляет ее в учетной политике. Можно применять и методику, о которой упомянули вы. А можно, например, указанную долю определять исходя из доли протяженности объекта на территории соответствующего субъекта РФ.

Налоговая отчетность

- Наша организация зарегистрирована в Москве и имеет несколько объектов недвижимого имущества, расположенных на территории нескольких муниципальных образований Москвы. У каждого из муниципальных образований различные коды по ОКАТО. Может ли организация представить одну налоговую декларацию по всему имуществу, подлежащему налогообложению на территории Москвы?

- Поскольку вся сумма налога на имущество поступает в бюджет Москвы (региональный бюджет), ваша организация имеет право на основании пункта 1.4 Инструкции по заполнению налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовому платежу) заполнить одну декларацию в отношении всего подлежащего налогообложению на территории Москвы имущества и представить ее по месту нахождения организации. Такую позицию неоднократно подтверждал Минфин России, например, в письме от 01.11.2006 N 03-06-01-04/208.

- А какой код по ОКАТО - Москвы в целом или ОКАТО муниципального образования, в котором находится организация, мы обязаны вписать в декларацию?

- В декларации не допускается указывать коды по ОКАТО субъектов РФ. Вы должны привести код по ОКАТО муниципального района Москвы, в котором зарегистрирована ваша организация.

- Ольга Витальевна, подскажите, должна ли организация уведомить налоговые органы, в которых она продолжает состоять на налоговом учете по месту нахождения недвижимого имущества, о том, что декларация будет представляться только по месту нахождения организации?

- Да, организация обязана уведомить об этом налоговые органы.

* * *

- С 1 января 2008 года согласно новой редакции статьи 386 НК РФ крупнейшие налогоплательщики должны представлять налоговые декларации (расчеты) по налогу на имущество по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков. Как заполнять эти декларации (расчеты)?

- Крупнейшие налогоплательщики заполняют налоговые декларации и расчеты отдельно по имуществу, подлежащему налогообложению по местонахождению организации (месту постановки на учет постоянного представительства иностранной организации), каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, каждого объекта недвижимого имущества, расположенного вне места нахождения организации и обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации. Кроме того, не забудьте о положениях пункта 1.4 Инструкции по заполнению налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовому платежу). Напомню, что и в 2008 году будет действовать форма декларации, утвержденная приказом МНС России от 23.03.2004 N САЭ-3-21/224. В соответствии со статьями 383-385 НК РФ в декларациях (расчетах), представляемых крупнейшими налогоплательщиками по месту их учета в качестве таковых, нужно указывать реквизиты (ИНН, КПП, наименование и код налогового органа) по месту уплаты налога (авансовых платежей по налогу).

* * *

- В собственности организации есть объект недвижимости, находящийся за пределами России. За него мы уплачиваем налог на имущество по законодательству того государства, в котором находится это имущество. С будущего года начнет действовать новая статья 386.1 "Устранение двойного налогообложения" НК РФ. Как применять на практике положения этой статьи?

- Нормы новой статьи 386.1 Налогового кодекса вступают в силу с 1 января 2008 года, но распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года. Для зачета сумм налога на имущество, уплаченных за границей по расчетам за 2007 год, организация должна не только правильно заполнить налоговую декларацию за 2007 год, но также представить заявление на зачет налога и документ об уплате этого налога за пределами России, подтвержденный налоговым органом соответствующего государства. Указанные документы прилагаются к декларации, представляемой по местонахождению организации.

Что касается порядка заполнения декларации, то в данном случае организация обязана заполнить два раздела 2 налоговой декларации - основной и дополнительный. В дополнительном разделе в соответствии с российским законодательством организация рассчитывает налог по находящемуся на территории иностранного государства имуществу, суммы налога по которому уплачены за границей России. В основном разделе 2 исчисляется налог по имуществу, подлежащему налогообложению по месту нахождения организации. При этом по строке 220 указывается код налоговой льготы 2014000 (освобождение по налогу на имущество организаций, предусмотренное международными договорами Российской Федерации), а по строке 230 - минимальная из следующих сумм:

- исчисленная в дополнительном разделе 2 сумма налога;

- фактически уплаченная российской организацией за пределами РФ сумма налога в отношении принадлежащего ей имущества, расположенного на территории иностранного государства. Эта сумма указывается в прилагаемом к декларации документе, подтвержденном налоговым органом соответствующего государства.

- Имеем ли мы право в дальнейшем учитывать суммы авансовых платежей по налогу, уплаченные на территории иностранного государства, при расчете авансовых платежей по налогу на имущество по принадлежащему нашей организации имуществу, расположенному на территории этого государства?

- В статье 386.1 НК РФ речь идет только о зачете суммы налога. Поэтому зачет указанных сумм по итогам отчетных периодов по налогу на имущество не применяется.

* * *

- У нашей организации ликвидировано обособленное подразделение, которое было выделено на отдельный баланс. По данному подразделению мы обязаны подать уточненную налоговую декларацию за предыдущий налоговый период. В какой налоговый орган следует представить уточненную налоговую декларацию?

- Если по месту нахождения ликвидированного обособленного подразделения остался объект недвижимого имущества, уточненная налоговая декларация подается в налоговый орган по месту нахождения сохраненного объекта налогообложения. Если такого объекта нет, уточненная декларация за налоговый период, предшествовавший ликвидации обособленного подразделения, подается в налоговый орган, в котором налогоплательщик состоит на учете по месту нахождения организации.

О.В. Хритинина,

советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса,

Управление организации внутрисистемного анализа

и администрирования ресурсных и имущественных налогов ФНС России

"Российский налоговый курьер", N 23, декабрь 2007 г.