Комментарий к письму ФНС России от 30.08.2007 N ШС-6-03/688 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 22, ноябрь 2007 г.)

Комментарий к письму ФНС России от 30.08.2007 N ШС-6-03/688

Порядок НДС-расчетов при предоставлении скидок и премий неизменно вызывает массу вопросов. Финансисты попытались прояснить ситуацию с начислением этого налога. Письмо Минфина налоговое ведомство направило своим подчиненным для сведения и использования в работе. А значит, фирмам и предпринимателям также нужно ознакомиться с позицией финансистов. Чтобы в ходе проверки требования инспекторов не оказались сюрпризом.

Минфин высказал свое мнение о начислении НДС в отношении трех видов скидок (премий). Разъяснения коснулись "премирования", которое широко применяется в отношениях между сетевыми магазинами и оптовиками. А кроме того, финансисты разложили "по полочкам" действия поставщика и покупателя в случае снижения цены поставленного ранее товара.

"Сетевые" премии: за продвижение...

Как правило, крупные сетевые магазины приобретают товары у оптовых поставщиков лишь на определенных условиях. К их числу относится, в частности, выплата магазину различных премий и вознаграждений. Нужно ли начислять НДС на такие суммы? Ответ на данный вопрос зависит от того, можно ли считать премию (скидку) оплатой оказанных услуг, выполненных работ.

Часть премий, которые поставщик выплачивает магазину, связана с продвижением товаров. Так, например, выделение постоянных или дополнительных мест в торговых залах для продукции поставщика, размещение его товаров на полках, расположенных наилучшим образом, несомненно, способствует привлечению внимания покупателей. Поэтому Минфин рассматривает эти действия магазина как оказание услуг по рекламе, продвижению продукции поставщика. Следовательно, сумма, причитающаяся покупателю, будет выручкой. И должна облагаться НДС. Выходит, получение вознаграждения за продвижение должно сопровождаться составлением счета-фактуры.

Причем, по мнению финансистов, совершенно неважно, как в договоре оформлена премия "за продвижение". Налог нужно начислять, не только если в соглашении прямо говорится об оказании услуг. Точно так же следует поступать и в случае, когда "есть основания полагать", что предусмотренные договором действия магазина способствуют привлечению внимания к товарам.

В письме сказано, что сумму НДС оптовый поставщик товаров может принять к вычету. При этом нужно иметь в виду, что премию "за продвижение" Минфин считает именно оплатой рекламных услуг. Подобные затраты финансисты наконец-то признали экономически обоснованными и разрешили учитывать при расчете налога на прибыль. Правда, лишь в пределах норм (письмо Минфина России от 22.05.2007 N 03-03-06/1/286). То есть в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации (п. 4 ст. 264 НК РФ). Следовательно, и НДС поставщик сможет принять к вычету только в части затрат, которые были отнесены на налоговую себестоимость (п. 7 ст. 171 НК РФ).

...И за "право на вход"

Однако далеко не все суммы, которые поставщик перечисляет магазину, связаны с продвижением товаров. Например, плату за заключение договора, поставку товаров во вновь открывшиеся магазины торговой сети или, скажем, за включение товарных позиций в ассортимент нельзя считать вознаграждением за оказание каких-либо услуг. Поэтому в письме финансисты отмечают, что для начисления НДС на суммы подобных премий оснований нет.

Скидки с уменьшением цены

Классический вариант скидки заключается в снижении цены товара в связи с выполнением покупателем каких-либо условий. Например, при достижении определенного объема закупок, заказе полного ассортимента товаров поставщика, за досрочную оплату. Кроме того, скидки бывают сезонными, праздничными.

Продавец может как снизить цену на уже поставленные товары, так и предоставить скидку в отношении текущей партии или будущих поставок. Во втором случае корректировать НДС-расчеты не придется. Ведь продавец сразу сможет указать в документах цену на товар с учетом скидки.

Если же она предоставляется "задним числом", все гораздо сложнее. И поставщику, и покупателю придется произвести перерасчет налоговой базы по НДС.

Для начала продавцу необходимо будет внести исправления в счет-фактуру и первичные документы, составленные при отгрузке партии товаров, в отношении которых предоставлена скидка. Причем поправить нужно оба экземпляра счета-фактуры. Гораздо проще было бы выставить "отрицательный" документ. Но, по мнению финансистов, это неправомерно (письмо Минфина России от 21.03.2006 N 03-04-09/05). Затем поставщику надо внести исправления в Книгу продаж. В пункте 16 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, сказано, что для этого заполняют дополнительный лист Книги. В нем делают запись об аннулировании старого документа и вносят данные исправленного счета-фактуры. Следующий этап - это представление в инспекцию уточненной декларации по НДС за тот период, когда была произведена отгрузка. В новом отчете продавец должен отразить сниженную сумму выручки. Кроме того, необходимо сделать исправления в бухучете: сторнировать выручку на сумму скидки и соответствующий ей НДС.

Что же касается покупателя, то ему придется внести поправки в Книгу покупок. Причем, как указали финансисты в комментируемом документе, корректировать нужно тот период, в котором НДС по первоначальному счету-фактуре был принят к вычету. Пункт 7 Правил предписывает в такой ситуации сделать запись об аннулировании старого документа в дополнительном листе. А вот счет-фактуру с исправлениями Минфин предлагает отразить в Книге покупок уже за тот месяц, в котором документ получен. Поправки, внесенные в Книгу покупок, должны найти отражение в корректирующей декларации. Ранее заявленную сумму вычетов покупателю придется уменьшить на НДС по данной поставке. Нужно ли платить пени, если в результате такого уточнения возникнет недоимка, финансисты не сказали. Но инспекторы считают, что нужно (письмо УФНС России по г. Москве от 21.11.2006 N 19-11/101863). Что же касается бухучета, покупателю следует уменьшить задолженность перед продавцом и отнести сумму скидки к прочим доходам. Кроме того, надо уменьшить "входной" налог, а при необходимости еще и восстановить принятый к вычету НДС с суммы скидки.

Как мы видим, снижение цены товара "задним числом" не самый выгодный способ предоставления скидок. По возможности лучше снижать цены по текущим или будущим поставкам товаров. Можно также поощрить покупателя, не изменяя стоимости товара, например предоставить ему денежную премию. Как отмечают финансисты, подобные выплаты НДС не облагают (письмо Минфина России от 20.12.2006 N 03-03-04/1/847).

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 22, ноябрь 2007 г.