Недостача по кассе (А. Сергеева, "Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2007 г.)

Недостача по кассе

Ревизия кассы проводится как работниками учреждения (внутренняя), так и органами финансового контроля (внешняя). Внутренние ревизии направлены на проверку сохранности денежных средств и ценностей, находящихся в кассе учреждения. При этом может обнаружиться расхождение между фактическим наличием денежных средств и учетными данными. В данной статье рассмотрен порядок отражения сумм недостачи денежных средств, выявленных ревизией.

Правила проведения внутренних ревизий кассы в учреждении определены п. 37 Порядка ведения кассовых операций*(1). Как следует из этого пункта, в учреждении кроме ежегодной инвентаризации необходимо проводить и регулярные внезапные проверки денежной наличности. Их количество и периодичность фиксируются в учетной политике. Проверки кассы можно проводить как ежемесячно, так и ежеквартально. Главное - внезапность ее проведения. Внезапная ревизия кассы осуществляется путем полного полистного пересчета денежной наличности и проверки других ценностей, находящихся в кассе, в сроки, утвержденные руководителем учреждения, а также при смене кассиров. Остаток фактической денежной наличности в кассе сверяется с данными учета по кассовой книге.

Бухгалтерский учет недостач

Согласно п. 162 Инструкции N 25н*(2) учет расчетов по суммам выявленных в ходе проведения ревизий недостач, хищений материальных ценностей ведется на счете 209 00 000 "Расчеты по недостачам".

Аналитический учет недостач организуют в Карточке учета средств и расчетов по каждому виновному лицу с указанием фамилии, имени и отчества, должности, даты возникновения задолженности и суммы недостачи.

На сумму выявленных недостач, хищений делают следующую проводку (п. 161 Инструкции N 25н):

Дебет счета 209 00 000 "Расчеты по недостачам"

Кредит счета 401 01 172 "Доходы от реализации активов"

Суммы, поступившие в возмещение причиненного учреждению ущерба, отражают проводкой:

Дебет счетов 201 01 510 "Поступления денежных средств учреждения на банковские счета", 201 04 510 "Поступления в кассу", 210 02 000 "Расчеты по поступлениям в бюджет с органами, организующими исполнение бюджетов"

Кредит счета 209 00 000 "Расчеты по недостачам"

Списание с баланса сумм недостач вследствие неустановления виновных лиц или уточнения по решению суда:

Дебет счета 401 01 172 "Доходы от реализации активов"

Кредит счета 209 00 000 "Расчеты по недостачам"

Рассмотрим на примере отражение операций по выявленным в ходе инвентаризации суммам недостач.

Пример 1.

Учреждением здравоохранения после проведения ревизии была выявлена недостача наличных денежных средств в кассе в сумме 138 руб., полученных от приносящей доход деятельности. Выявленная недостача погашается виновным лицом путем внесения наличных денежных средств в кассу учреждения.

В бухгалтерском учете организации указанные операции будут отражены следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражена сумма недостачи денежных средств, отнесенной за счет виновных лиц	2 209 05 560	2 401 01 172	138
Поступили денежные средства в погашение недостачи наличными в кассу учреждения	2 201 04 510	2 209 05 660	138

Причиненный учреждению ущерб (сумма недостачи) может быть взыскан также из заработной платы работника (ст. 248 ТК РФ). Так, по распоряжению работодателя произвести удержания в целях возмещения ущерба, причиненного ему работником, можно при условии, если размер ущерба не превышает средний месячный заработок виновного лица. Такое распоряжение может быть сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного работником ущерба.

Если сумма причиненного работодателю ущерба превышает средний месячный заработок работника или он не согласен с основанием и суммой удержаний, то взыскание должно осуществляться в судебном порядке (за исключением случаев, когда работник согласен добровольно возместить работодателю ущерб, превышающий его среднемесячный заработок). Администрация учреждения в установленные сроки должна издать письменное распоряжение о производстве удержаний.

Удержание суммы недостачи из заработной платы работника рассмотрим на примере.

Пример 2.

Воспользуемся условиями примера 1 и произведем удержание выявленной суммы недостачи из заработной платы кассира.

Эта операция будет отражена следующими проводками:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражена сумма недостачи денежных средств, отнесенной за счет виновных лиц	2 209 05 560	2 401 01 172	138
Произведено удержание недостачи из заработной платы кассира	2 302 01 830	2 304 03 730	138
Произведен зачет суммы в погашение недостачи	2 304 03 830	2 209 05 660	138

Налог на прибыль

Согласно пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ недостачи материальных ценностей в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены, подлежат включению в состав внереализационных расходов. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

По поводу того, кто и каким документом должен подтвердить факт неустановления виновных лиц, разъяснено в Письме Минфина РФ от 02.05.2006 N 03-03-04/1/412. В нем, в частности, указано, что в ст. 151 УПК РФ перечислены органы государственной власти, которые уполномочены в зависимости от рода преступления проводить предварительное следствие. В отношении хищения имущества ст. 158 УПК РФ указано, что предварительное следствие проводится следователями органов внутренних дел РФ. В случае неустановления лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого, предварительное следствие по уголовному делу приостанавливается. Следователь выносит постановление, копию которого направляет прокурору (пп. 1 п. 1 ст. 208 УПК РФ).

На основании пп. 13 п. 2 ст. УПК РФ потерпевший вправе получить копию указанного постановления, которым и подтверждается факт отсутствия виновных лиц.

Следовательно, учреждение здравоохранения может включить убытки от хищения имущества в состав внереализационных расходов на основании копии постановления о приостановлении уголовного дела в связи с неустановлением винновых лиц. При этом убытки учитываются в составе расходов того отчетного (налогового) периода, в котором вынесено постановление.

Оформление результата ревизии кассы

Для проведения ревизии приказом руководителя назначается комиссия. Результаты ревизии оформляются актом, примерная форма которого приведена в Приложении N 4 к Порядку ведения кассовых операций. Также отражение результатов ревизии может быть оформлено Актом инвентаризации наличных денежных средств формы N ИНВ-15, утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации".

Приведем образец заполнения Акта инвентаризации наличных денежных средств, если известно, что в ходе инвентаризации кассы, 10.12.2007 была выявлена недостача денежных средств в размере 276 руб. 12 коп. Фактическая сумма денежных средств в кассе учреждения на эту дату составила 85 462 руб. 45 коп., тогда как по учетным данным она должна быть равна 85 738 руб. 57 коп.

А. Сергеева,

эксперт журнала "Бюджетные организации: бухгалтерский

учет и налогообложение"

"Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утв. Решением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 N 40.

*(2) Приказ Минфина РФ от 10.02.2006 N 25н "Об утверждении Инструкции по бюджетному учету".