НДПИ - методологический аспект (М.В. Бугорская, "Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", N 16, октябрь 2007 г.)

НДПИ - методологический аспект

Налог на добычу полезных ископаемых относится к федеральным налогам, является прямым и общим.

Налогообложение доходов, связанных с добычей нефти, считается в настоящее время базовым для российской экономики, так как вносит основной вклад в формирование доходов государственного бюджета и активного сальдо торгового баланса страны. В связи с этим чрезвычайно важное значение имеет построение эффективной налоговой системы для данного сектора экономики.

Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ) регулируется главой 26 Налогового Кодекса РФ (далее - НК РФ) "Налог на добычу полезных ископаемых".

Основным понятием в области налогообложения полезных ископаемых является понятие добытого полезного ископаемого, которое определено статьей 337 НК РФ, как продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси) и отвечающая государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту или международному стандарту.

Важно отметить, что не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

НДПИ может применяться только в отношении полезных ископаемых, которые:

добыты из недр на территории РФ на предоставленном по закону участке недр;

добыты из недр за пределами РФ на территориях, арендуемых и используемых по международным договорам или находящихся под юрисдикцией РФ.

извлечены из отходов (потерь) производства, подлежащие отдельному лицензированию;

НДПИ распространяется на следующие виды полезных ископаемых:

антрацит, уголь каменный, уголь бурый и горючие сланцы;

торф;

углеводородное сырье (нефть, газовый конденсат, газ природный и горючий и другие газы);

товарные руды черных и цветных металлов, редких, радиоактивных металлов;

полезные компоненты комплексной руды;

горно-химическое неметаллическое сырье (апатит, фосфоритовые руды, соли, сера, пшат, краски земляные и др.);

сырье редких металлов (индий, кадмий, теллур, таллий, галлийидр.);

неметаллическое сырье (гипс, ангидрид, мел, известняк, галька, гравий, песок, глина, облицовочные камни);

кондиционный продукт пьезо-оптического сырья (топаз, нефрит, жадеит, родонит, лазурит, аметист, бирюза, агаты, яшма и др.) и т.д.

В целях исчисления НДПИ к объектам налогообложения не относятся:

общераспространенные ископаемые, такие как подземные воды, добытые индивидуальными предпринимателями и используемые им непосредственно для личного потребления;

добытые (собранные) минералогические, палеонтологические и др. геологические материалы;

добытые из недр при образовании, использовании, реконструкции и ремонте охраняемых объектов, имеющих научное, культурное значение;

извлеченные из собственных отходов (потерь) добывающего и перерабатывающего производства;

дренажные подземные воды.

Налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых представляет собой стоимость полезных ископаемых по каждому виду, с учетом установленных главой 26 НК РФ налоговых ставок. Налоговая база должна быть определена отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого и зависит напрямую от количества добытого полезного ископаемого и способа оценки стоимости добытого полезного ископаемого.

Налогоплательщиком может быть выбран и применен один из трех способов оценки стоимости полезного ископаемого:

способ, основанный на сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций;

способ, основанный на сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

способ, основанный на расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Если налогоплательщик применяет первый способ оценки, то оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки, определяемой с учетом сложившихся в текущем налоговом периоде (а при их отсутствии - в предыдущем налоговом периоде) у налогоплательщика цен реализации добытого полезного ископаемого, без учета субвенций из бюджета на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стоимостью.

При этом выручка от реализации добытого полезного ископаемого определяется исходя из цен реализации (уменьшенных на суммы субвенций из бюджета), определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства-участники Содружества Независимых Государств), уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

В случае если выручка от реализации добытого полезного ископаемого получена в иностранной валюте, то она пересчитывается в рубли по курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату реализации добытого полезного ископаемого, определяемую в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

Оценка должна быть произведена отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из цен реализации.

Объемы полезных ископаемых могут быть рассчитаны прямым методом (с помощью измерительных приборов и устройств) и косвенным методами (расчетный способ, основанный на данных о содержании добытого полезного ископаемого в породе извлекаемой из недр).

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого. Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

В соответствии со статьей 342 НК РФ налоговые ставки НДПИ могут быть как постоянными, так иметь и процентное выражение.

Процентные налоговые ставки варьируются от 3,8% на калийные соли до 17,5% на газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного сырья.

Постоянные налоговые ставки применяются к газу горючему природному, добытому из всех видов месторождений углеводородного сырья и нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной.

Налоговая ставка для газа равна 147 руб. за 1 000 куб. м газа. Следует отметить, что ставка НДПИ на добычу газа может быть повышена с 01.01.2008 года. С таким предложением выступил Минфин РФ. Данное предложение было обосновано тем фактом, что в течение 2007 года произошел рост внутренних тарифов на газ. Несмотря на то, что официально величина новых ставок по газу еще не была установлена, независимые газовые компании предполагают, что ставка будет повышена с 147 руб. до 710 руб. за 1 000 куб. м газа. По мнению Минфина России, благодаря повышению ставок НДПИ на газ можно будет снизить ставку НДС, что приведет к более эффективному ведению бизнеса.

Постоянная налоговая ставка, установленная для нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, равна 419 руб. за тонну с учетом коэффициентов Кц и Кв.

Коэффициент Кц, характеризующий динамику мировых цен на нефть, должен ежемесячно определяться налогоплательщиком самостоятельно по следующей формуле:

                                             P

                             Кц = (Ц - 9) х ---,

                                            261

где: Ц - средний за налоговый период уровня цен нефти сорта "Юралс", выраженный в долларах США за баррель.

Средний уровень цен нефти сорта "Юралс" определяется как сумма средних арифметических цен покупки и продажи на мировых рынках нефти (средиземноморском и роттердамском) за все дни торгов, деленная на количество дней торгов в соответствующем налоговом периоде.

Р - среднее значение курса доллара США за налоговый период к рублю РФ, устанавливаемого Центральным банком РФ за все дни налогового периода.

Среднее значение курса доллара США к рублю РФ должно быть определено налогоплательщиком самостоятельно как среднеарифметическое значение курса доллара США к рублю РФ, установленного ЦБ РФ, за все дни в соответствующем налоговом периоде.

Коэффициент, характеризующий степень выработанности запасов конкретного участка недр (Кв) также определяется по формуле:

                                                N

                              Kb = 3,8 - 3,5 x ---

                                                V

где: N - сумма накопленной добычи нефти на конкретном участке недр (включая потери при добыче) по данным государственного баланса запасов полезных ископаемых утвержденного в году, предшествующем году налогового периода;

V - начальные извлекаемые запасы нефти, утвержденные в установленном порядке с учетом прироста и списания запасов нефти (за исключением списания запасов добытой нефти и потерь при добыче) и определяемые как сумма запасов категорий А, В, С1 и С2 по конкретному участку недр в соответствии с данными государственного баланса запасов полезных ископаемых на 1 января 2006 года.

В случае если степень выработанности запасов на конкретном участке недр, определяемого с использованием прямого метода учета количества добытой нефти на конкретно участке недр, превышает 1, то коэффициент Кв принимается равным 0,3.

Федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий в установленном порядке ведение государственного баланса запасов полезных ископаемых, направляет в налоговые органы данные государственного баланса запасов полезных ископаемых на 1-ое число каждого месяца календарного года, включающие:

- наименование пользователя недр;

- реквизиты лицензии на право пользования недрами;

- сведения о накопленной добыче нефти (включая потери при добыче) и начальных извлекаемых запасах нефти, утвержденных в установленном порядке, с учетом прироста и списания запасов нефти (за исключением списания запасов добытой нефти и потерь при добыче) всех категорий по каждому конкретному участку недр. Данные предоставляются после выпуска государственного баланса запасов полезных ископаемых на 1-е число каждого календарного года, но не позднее 1-го числа следующего календарного года.

Следует также отметить, что налогоплательщиком может быть использована налоговая ставка НДПИ, равная 0 в случае добычи видов:

- полезных ископаемых в части нормативных фактических потерь (при отсутствии утвержденных нормативов применяются прежние, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы по техническому проекту);

- попутного газа;

- попутных и дренажных подземных вод вне государственного баланса запасов;

- полезных ископаемых при разработке некондиционных или ранее списанных запасов;

- полезных ископаемых во вскрышных, вмещающих породах, отвалах и в отходах;

- подземных вод из контрольных или резервных скважин при проведении планового контроля;

- минеральных вод для лечебных и курортных целей;

- подземных вод, используемых исключительно в сельскохозяйственных целях;

- с 01.01.2007 г. при добыче нефти на участках в границах Республики Саха (Якутия), Иркутской области, Красноярского края, до достижения накопленного объема нефти 25 млн. тонн на участке недр при определенных условиях.

Уплата налога на добычу полезных ископаемых должна производится налогоплательщиком не позднее 25 числа следующего месяца с подачей декларации. Пользователями недр ежеквартально не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим кварталом, представляют в налоговые органы по местонахождению участков недр расчеты регулярных платежей по формам, утвержденным Минфином России по согласованию с Министерством природных ресурсов (Закон РФ от 21.02.1992 г. N 2395-1 (ред. от 25.10.2006) налоговыми периодом является календарный месяц.

Расчет суммы налога на добычу полезных ископаемых, подлежащего уплате, представлен ниже.

Пример.

Организация эксплуатирует нефтегазоконденсатные и газоконденсатные месторождения после добычи минерального сырья. Конечным продуктом у данной компании является нестабилизированный газовый конденсат.

по данным учета (косвенный метод) предприятие в налоговом периоде осуществило добычу 600 тонн нестабилизированного газового конденсата. Из них было реализовано 200 тонн по цене 3000 руб. за тонну. Таким образом, налоговая база по НДПИ составит:

600 х 3000 = 1 800 000 руб.

Сумма налога на добычу полезных ископаемых к уплате в бюджет составляет:

1 800 000 x 17.5% = 315 000 руб.

Необходимо также отметить, что существует следующая схема распределения по бюджетам собранных в счет НДПИ сумм:

1. регулярные платежи за пользование недрами, а также платежи за добычу углеводородного сырья и подземных вод:

40% - в федеральный бюджет,

60% - в бюджет субъекта РФ.

2. платежи за добычу общераспространенных полезных ископаемых - 100% в бюджет субъекта РФ.

3. при добыче любых ископаемых на континентальном шельфе, в исключительной экономической зоне РФ, а также за пределами РФ - 100% в федеральный бюджет.

М.В. Бугорская,

аудитор-консультант компании "ПрайсвотерхаузКуперс Аудит"

"Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", N 16, октябрь 2007 г.