Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 18 сентября 2012 г. N 08АП-6659/12

город Омск

18 сентября 2012 г.

Дело N А46-20793/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 12 сентября 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 сентября 2012 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шиндлер Н.А.

судей Лотова А.Н., Сидоренко О.А.

при ведении протокола судебного заседания: Бондарь И.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-6659/2012) индивидуального предпринимателя Фурмана Сергея Анатольевича на решение Арбитражного суда Омской области от 15.06.2012 по делу N А46-20793/2012 (судья Стрелкова Г.В.)

по заявлению индивидуального предпринимателя Фурмана Сергея Анатольевича (ИНН 550301172619, ОГРН 304550316100041)

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска

о признании недействительным решения N 14-18/003442 ДСП от 17.02.2012

при участии в судебном заседании представителей:

от индивидуального предпринимателя Фурмана Сергея Анатольевича - Даниловский М.В. (паспорт, по доверенности от 17.05.2012 сроком действия 1 год);

от Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска - Шулпина А.А. (удостоверение, по доверенности N 03-33/014847 от 24.07.2012 сроком действия 1 год);

установил:

Индивидуальный предприниматель Фурман Сергей Анатольевич (далее по тексту - заявитель, ИП Фурман С.А., Предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Омской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска (далее по тексту - ИФНС России N 1 по ЦАО г.Омска, налоговый орган, Инспекция), в котором просил признать недействительным решение N 14-18/003442 ДСП об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.02.2012.

Решением Арбитражного суда Омской области от 15.06.2012 по делу N А46-20793/2012 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Судебный акт мотивирован тем, что действующее законодательство не запрещает проведение выездной налоговой проверки по тем же налогам и за тот же период, по которым ранее проводилась камеральная налоговая проверка.

Не согласившись с принятым судебным актом, Предприниматель обратился с апелляционной жалобой, в которой просил решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы ссылается на то, что право налогового органа проводить выездную налоговую проверку по тем же налогам и за тот же период, по которым ранее проводилась камеральная проверка, Предпринимателем не оспаривается. Налогоплательщик считает, что действующим законодательством не предусмотрена возможность изменения решения, вынесенного по итогам камеральной налоговой проверки, путем вынесения решения по результатам проведения выездной налоговой проверки. Инспекция производит доначисление не в результате выявления новых нарушений, а в результате изменения своей правовой позиции в отношении вопроса об определении кадастровой стоимости, которую необходимо использовать при исчислении земельного налога за 2008 год.

От Инспекции поступил письменный отзыв на апелляционную жалобу, который приобщен к материалам дела.

Представитель Предпринимателя в судебном заседании поддержал требования, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представитель Инспекции поддержал доводы, изложенные в отзыве, просил оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв на неё, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Фурман Сергей Анатольевич зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 26.10.1999, о чем инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г.Омска в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись за основным государственным регистрационным номером 304550316100041.

ИП Фурману С.А. на праве общей долевой собственности принадлежит земельный участок с кадастровым номером 55:36:09 01 04:0078 (7727/13891 долей), площадью 13891 кв.м., расположенный на землях поселений, местоположение которого установлено относительно здания гаража с 2 этажным административным корпусом, имеющим почтовый адрес: город Омск, Центральный административный округ, улица Звездова, дом 39.

Предпринимателем 26.03.2009 в налоговый орган по месту нахождения земельного участка, а именно в Инспекцию ФНС N 1 по Центральному административному округу г. Омска были представлены уточненные налоговые расчеты по авансовым платежам по земельному налогу за 4 квартала 2008 года.

Налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка представленных расчетов, по результатам проверки составлены акты и приняты решения N 12-26/17286 ДСП, 12-26/17286-1 ДСП, 12-26/17286-2 ДСП, 12-26/17286-3 ДСП от 17.09.2009.

Доначисления по приведенным решениям были произведены исходя из кадастровой стоимости земельного участка, рассчитанной на основании Указа Губернатора Омской области N 110 от 19.06.2003 "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель поселений Омской области".

ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска проведена выездная налоговая проверка по земельному налогу за период с 01.01.2008 по 31.12.2008, по результатам которой составлен акт 14-18/034479 дсп выездной налоговой проверки от 30.12.2011.

В ходе проверки налоговым органом установлено занижение ИП Фурманом С.А. налоговой базы по земельному налогу за 2008 год в результате неприменения кадастровой стоимости земельного участка, определенной на основании Постановления Правительства Омской области от 19.12.2007 N 174-п.

Рассмотрев материалы проверки, возражения налогоплательщика и акт выездной налоговой проверки заместителем начальника ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска вынесено решение N 14-18/003442 дсп об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.02.2012, которым обществу начислены пени за несвоевременную уплату земельного налога в сумме 729812,83 руб., а также предложено уплатить недоимку по земельному налогу за 2008 год в сумме 1887791 руб. и пени.

Не согласившись с решением ИФНС России N 1 по ЦАО г. Омска Предпринимателем в Управление Федеральной налоговой службы по Омской области была подана апелляционная жалоба.

Решением N 16-16/00190зг от 11.04.2012 Управление Федеральной налоговой службы по Омской области оставило без изменения решение ИФНС России N1 по ЦАО г. Омска, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

ИП Фурман С.А., считая решение налогового органа не соответствующим закону и нарушающим его права в сфере предпринимательской деятельности, обратился в Арбитражный суд Омской области с настоящим заявлением.

15.06.2012 Арбитражным судом Омской области принято решение, которое обжаловано Инспекцией в апелляционном порядке.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции считает, что оно подлежит отмене, исходя из следующего.

Согласно статье 3 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговые органы в своей деятельности руководствуются Налоговым кодексом Российской Федерации и другими федеральными законами, названным Законом и иными законодательными актами Российской Федерации, органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, принимаемыми в пределах их полномочий по вопросам налогов и сборов.

В силу пункта 1 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Одной из форм проведения налогового контроля являются налоговые проверки - камеральные и выездные (статьи 82, 87, 88 и 89 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 3 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Пунктом 5 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации установлены ограничения для проведения выездной налоговой проверки, к которым, действительно, не отнесено осуществление ранее налоговым органом камеральной налоговой проверки.

Однако при применении пункта 2 статьи 82, статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации надлежит принять во внимание то, что контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства Российской Федерации о налогах и сборах есть цель, а не основание проведения любой налоговой проверки; контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не может быть подменен, по существу, преследованием государства в лице налоговых органов налогоплательщика, обратившегося за судебной защитой прав и законных интересов, нарушенных, по его мнению, решением налогового органа; отличия в мероприятиях налогового контроля, таких как камеральная налоговая проверка и выездная налоговая проверка не должны быть формальными; избрание вида налоговой проверки не должно быть обусловлено исключительно усмотрением налогового органа, при этом недопустимо создание налоговым органом таких условий, при которых избранный им вид налоговой проверки (камеральная или выездная), без каких-либо фактических отличий в них по существу мог позволить налоговому органу по собственному и формально неограниченному усмотрению производить пересмотр ранее принятого им по камеральной налоговой проверке решения, изменяя лишь применяемые нормы права, на основании которых дополнительно начисляется налог в размере, ранее не признаваемом за налогоплательщиком ни налоговым органом, ни судом, так и пеней за весь период действия недоимки.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П, Налоговый кодекс Российской Федерации исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103); если же, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль - в нарушение статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации - может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности.

Из имеющихся в материалах настоящего дела документов следует, что поводом к назначению выездной налоговой проверки в отношении Управления Росприроднадзора по Омской области послужило принятие Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановления от 19.04.2011 N 15932/10, которым изменена правоприменительная практика по спорам, связанным с исчислением и уплатой земельного налога, при том же состоянии не только федерального законодательства, но и законодательства субъекта Российской Федерации - Омской области (указ Губернатора Омской области N 110 и Постановление N 174-п).

По мнению суда апелляционной инстанции, вопреки позиции налоговых органов, постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.04.2011 N 15932/10 подлежит обязательному применению арбитражными судами при рассмотрении аналогичных дел, не рассмотренных до изготовления Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации вышеупомянутого постановления в полном объеме.

Изменение судебно-арбитражной практики не отнесено ни одной нормой права законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, ни к поводу, ни к основанию для осуществления выездной налоговой проверки налогоплательщика.

В рассматриваемом случае проведение в отношении Предпринимателя выездной налоговой проверки обусловлено не осуществлением контроля за соблюдением налогоплательщиком законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а созданием формальных условий для вынесения решения, призванного устранить ранее допущенную налоговым органом ошибку, выразившуюся в неверном применении указа Губернатора N 110 вместо Постановления N 174-п при исчислении кадастровой стоимости спорного земельного участка.

Так, оспариваемым решением Инспекции, вынесенным по результатам выездной налоговой проверки, налогоплательщику доначислен налог и пени по иному нормативному обоснованию, начиная с даты окончания срока уплаты земельного налога за 2008 год, исходя из его суммы, исчисленной из кадастровой стоимости, утвержденной Постановлением N 174-п, а не как ранее, указа Губернатора Омской области N 110.

Вместе с тем, ошибки налогового органа в правоприменении подлежали устранению в порядке, предусмотренном главой 20 Налогового кодекса Российской Федерации.

Материалами дела подтверждается, что в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией были повторно изучены и исследованы те же фактические обстоятельства, и не были установлены какие-либо новые сведения, ранее неизвестные налоговым органам, или обстоятельства относительно площади, расположения земельного участка Предпринимателя, являющегося предметом налогообложения земельным налогом за 2008 год, глубина выездной налоговой проверки, ограниченной лишь правильностью исчисления и уплаты земельного налога за 2008 год, идентична глубине камеральной налоговой проверки деклараций по этому же налогу и за этот же период. Выездная налоговая проверка и камеральная налоговая проверка, проведенные в отношении налогоплательщика по земельному налогу за 2008 год, по сути, отличаются лишь объемом полномочий по сбору сведений, необходимых для оценки налоговых обязательств налогоплательщика.

Учитывая правовые позиции, выраженные в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П "По делу о проверке конституционности положения, содержащегося в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации", суд апелляционной инстанции пришел к выводу о недопустимости изменения правовой позиции налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки именно в конкретном рассматриваемом случае, поскольку направленность такой проверки состоит исключительно в корректировке принятого Инспекцией ненормативного акта по итогам камеральная проверка в сторону ухудшения положения налогоплательщика.

Вынесенное Инспекцией решение от 17.02.2012 N 14-18/003442 по итогам выездной налоговой проверки дополнено иным, чем ранее выводом, состоящим в применении не указа Губернатора Омской области N 110, а постановления N 174-п, что указывает не на законное основание для различия настоящей налоговой проверки от налоговых проверок, проводившихся ранее.

При таких обстоятельствах решение Инспекции от 17.02.2012 N 14-18/003442 является недействительным.

Суд апелляционной инстанции также полагает возможным отметить следующее.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в своем Постановлении от 30.06.2011 N 52 указал на то, что решения нижестоящих судов не могут пересматриваться по вновь открывшимся обстоятельствам, если после принятия этих решений в каком-либо его постановлении по схожему делу была высказана позиция, ухудшающая положение налогоплательщика.

Данная позиция нашла свое отражение и в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 21.01.2010 N 1-П.

Применяя указанные выше правоположения постановлений высших судебных органов Российской Федерации по аналогии, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговые органы также не могут изменять правовую позицию при проведении выездной налоговой проверки в настоящем конкретном случае, поскольку направленность такой проверки состоит исключительно в изменении принятого Инспекцией ненормативного акта по итогам камеральной проверки в сторону ухудшения положения налогоплательщика.

Изменение налоговым органом своей правовой позиции в настоящем конкретном случае ухудшает положение налогоплательщика по сравнению с позицией, которую он занимал до принятия Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации Постановления от 19.04.2011 N 15932/10.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации ненормативный правовой акт налогового органа может быть признан незаконным судом при наличии двух условий: этот акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на него какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что установленные по делу обстоятельства свидетельствуют о несоответствии решения Инспекции налоговому законодательству, в частности статьям 82, 89, 140 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку оспариваемый ненормативный правовой акт противоречит смыслу налогового контроля, целям и основаниям для его осуществления.

Как следует из пункта 4 части 1 статьи 270 АПК РФ, основаниям для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции является нарушение или неправильное применение норм материального права.

В силу пункта 3 части 2 статьи 270 АПК РФ, неправильным применением норм материального права является неправильное истолкование закона.

Решение Арбитражного суда Омской области от 15.06.2012 по делу N А46-20793/2012 подлежит отмене. Апелляционная жалоба индивидуального предпринимателя Фурмана Сергея Анатольевича подлежит удовлетворению.

Расходы по уплате государственной пошлины, в связи с удовлетворением апелляционной жалобы, взыскиваются с Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска в пользу индивидуального предпринимателя Фурмана Сергея Анатольевича в размере 300 рублей.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1, пунктом 3 части 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Фурмана Сергея Анатольевича удовлетворить. Решение Арбитражного суда Омской области от 15.06.2012 по делу N А46-20793/2012 отменить.

Принять по делу новый судебный акт. Удовлетворить заявление индивидуального предпринимателя Фурмана Сергея Анатольевича в полном объеме. Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска N 14-18/003442 ДСП от 17.02.2012 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска в пользу индивидуального предпринимателя Фурмана Сергея Анатольевича (ИНН 550301172619, ОГРН 304550316100041) 300 рублей государственной пошлины, уплаченной за обращение в суд первой и апелляционной инстанции.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

А.Н. Лотов О.А. Сидоренко