Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 28 ноября 2012 г. N 07АП-9152/12

г. Томск

28 ноября 2012 г.

Дело N А27-10302/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 21 ноября 2012 г.

Полный текст постановления изготовлен 28 ноября 2012 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи О.А. Скачковой,

судей И.И. Бородулиной, Л.И. Ждановой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания А.М. Мавлюкеевой с использованием средств аудиозаписи,

при участии в заседании:

от заявителя - Ю.А. Коробкиной по доверенности от 12.01.2012 N 10-01, паспорт, Л.А. Клюевой по доверенности от 17.05.2011 N 90-01, паспорт,

от заинтересованного лица - А.Л. Зубкова по доверенности от 11.01.2012, удостоверение,

рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 29 августа 2012 г. по делу N А27-10302/2012 (судья И.В. Дворовенко)

по заявлению открытого акционерного общества "КемВод" (ОГРН 1024200715340, ИНН 4205002327, 650991, г. Кемерово, ул. Кирова, д. 11)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (650024, г. Кемерово, ул. Глинки, д. 19)

о признании частично недействительным решения N 13 от 22.02.2012,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "КемВод" (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество, ОАО "КемВод") обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - налоговый орган, Инспекция, МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области) о признании недействительным решения N 13 от 22.02.2012 в части начисления налога на прибыль организаций в размере 717656 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 772123 руб., соответствующих сумм пени и штрафных санкций, рассчитанных по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в части предложения уменьшить убыток за 2009 год на сумму 2589628 руб., в части штрафных санкций в размере 1596,80 руб. по статьям 123 и 126 НК РФ, в части предложения удержать и перечислить в бюджетную систему Российской Федерации сумму налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 2984 руб. непосредственно из доходов налогоплательщиком при очередной выплате в денежной форме, в части предложения представить в налоговый орган сведения о невозможности удержания налога по форме 2-НДФЛ при невозможности удержания налога.

Решением от 29.08.2012 суд первой инстанции признал недействительным решение Инспекции N 13 от 22.02.2012 в части начисления налога на прибыль организаций в размере 717656 руб., НДС в размере 772123 руб., соответствующих сумм пени и штрафных санкций, рассчитанных в соответствии со статьей 122 НК РФ, в части уменьшения убытков за 2009 год на 2589628руб.; в части штрафных санкций в размере 1596,80 руб. рассчитанных в соответствии со статьями 123 и 126 НК РФ, в остальной части в удовлетворении требований заявителя отказал.

Не согласившись с данным решением, Инспекция обратились в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части удовлетворенных требований.

В обоснование апелляционной жалобы ее податель ссылается на то, что работы по реконструкции охранно-пожарной сигнализации не взаимосвязаны с работами по ремонту зданий, соответственно, производились самостоятельно и независимо друг от друга. Следовательно, Инспекцией правомерно применены положения пункта 2 статьи 257 НК РФ при классификации спорных работ, поскольку налоговым органом было доказано, что данные работы являются работами по реконструкции, модернизации, техническому перевооружению, переоборудованию. Также, апеллянт считает, что фактически по договору N 2008/092 была доработана (модифицирована) система интегральной сетевой программы для использования ПО "Галактика", с учетом особенностей и требований для ОАО "КемВод", в связи с чем затраты по указанному договору, связанные с модификацией и доработкой программ для ЭВМ, должны списываться налогоплательщиком равномерно в течение 5 лет; - в нарушение требований пункта 1 статьи 252 НК РФ ОАО "КемВод" необоснованно включило в состав расходов командировочные расходы, тем самым неправомерно уменьшило налоговую базу по налогу на прибыль за 2010 год на сумму 167000 руб., так как командированный работник имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, а Трудовой кодекс Российской Федерации не предусматривает выплату работнику суточных; - Инспекцией в ходе проведения проверки установлено, что фактически работы, предусмотренные договором от 11.01.2010 N 1-ТН, подрядчиком не выполнялись и не могли быть выполнены, документальное подтверждение выполнения спорных работ отсутствует, соответственно, право на применение налоговых вычетов по спорным работам у налогоплательщика отсутствует, поскольку не выполнены условия для применения налоговых вычетов, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 НК РФ. В дополнениях к апелляционной жалобе Инспекция указала на то, что суд первой инстанции, признавая недействительным ненормативный акт налогового органа в части привлечения Общества к налоговой ответственности в части взыскания штрафа в размере 1596,80 руб., не привел каких-либо мотивов и доводов в пользу принятого решения.

Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. По мнению Общества, решение суда законно и обоснованно.

Подробно доводы изложены в отзыве на апелляционную жалобу.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы жалобы, настаивал на ее удовлетворении.

Представители Общества просили в удовлетворении жалобы налогового органа отказать, считают решение суда в обжалуемой Инспекцией части законным и обоснованным.

В силу частей 5, 6 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений. Вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 настоящего Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

Исходя из доводов апелляционной жалобы, налоговый орган обжалует решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований, в части отказа в удовлетворении требований судебный акт не обжалован. В отзыве соответствующих возражений Обществом также не приведено.

Поскольку ни одна из сторон не настаивает на пересмотре всего судебного акта в целом, решение суда проверяется лишь в отношении выводов, относящихся к удовлетворению заявленных требований.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, дополнения к ней и отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ в обжалуемой части, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене или изменению по следующим основаниям.

Как установлено судом первой инстанции, 12.12.2011 Межрайонной Инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области проведена выездная налоговая проверка ОАО "КемВод" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет ряда налогов, в том числе налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, транспортного налога, земельного налога, налога на доходы физических лиц.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт проверки от 12.12.2011 N 25 с указанием на выявленные нарушения налогового законодательства.

На основании акта и иных материалов налоговой проверки с учетом представленных налогоплательщиком письменных возражений Инспекцией 22.02.2012 принято решение N 13 о привлечении ОАО "КемВод" к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 122, 123 и 126 НК РФ, в общей сумме 536399,60 руб. Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций, налогу на добавленную стоимость, транспортному налогу, земельному налогу в общей сумме 2636868 руб., пени за несвоевременную уплату вышеуказанных налогов, а также налогу на доходы физических лиц в общей сумме 176770,71 руб. Кроме того, налогоплательщику также предложено уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2009 год в сумме 2605446 руб.

Налогоплательщик, не согласившись с решением налогового органа, обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области с жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области N 252 от 05.05.2012 апелляционная жалоба налогоплательщика удовлетворена частично, Управлением уменьшены налог на прибыль организаций, НДС и земельный налог, убытки за 2009 год, сумма штрафных санкций, рассчитанных по статье 126 НК РФ, а также изменена сумма НДФЛ, на которую предложено представить сведения по форме 2-НДФЛ. В остальной части решение Инспекции N 29 от 29.06.2011 оставлено вышестоящим налоговым органом без изменения и утверждено.

Заявитель, считая решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области N 13 от 22.02.2012 в редакции решения Управления незаконным, обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Признавая недействительным решение налогового органа в части, суд первой инстанции исходил из того, что имеются основания для удовлетворения заявленных требований в указанной части.

Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается с данным выводом суда по следующим основаниям.

По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействий) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействий) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействиями) прав и законных интересов заявителя.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 г. N 267-0).

Налог на прибыль организаций (эпизод по пожарной сигнализации).

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила неправомерное включение в 2009 и 2010 годах для целей налогообложения расходы в виде проведенного капитального ремонта пожарной сигнализации на сумму 507329 руб. и 373213 руб., что привело к завышению убытков за 2009 год и неполной уплате налога на прибыль в размере 74643 руб. за 3 квартал 2010 года.

Как следует из материалов дела, ОАО "КемВод" заключило договоры в 2009 году с ООО "РСУ СКЭК", в 2010 году с ООО "Легион СБ" по капитальному ремонту сооружений водоснабжения и водо-отведения. В рамках данных договоров был проведен капитальный ремонт зданий: в 2009 году - конторы-лаборатории ОСК-1 (очистные сооружения канализации) инв. N СП-7167, склада-вставки на базе АО "Водоканал" инв. N СП-9185, склада холодного на базе АО "Водоканал" инв. N СП-9184; в 2010 году на объекте "ОСК-1" здания решеток инв. N СП-7171, мастерской ремонтно-механической инв. N СП-7168, хлораторной инв. N СП-7214. В указанных зданиях проведены ремонтные работы, в том числе и пожарных (охранных) сигнализаций.

Проанализировав представленные Обществом в подтверждение затрат документы (договоры, акты о приемке выполненных работ формы КС-2 и др.) налоговый орган сделал вывод о том, что в результате выполнения работ по демонтажу старых и монтажу новых совершенно новых систем охранно-пожарных сигнализаций изменились физические характеристики и улучшились потребительские свойства не только отдельных частей основных средств (охранно-пожарная сигнализация), но и других объектов основных средств в целом (зданий складов, лаборатории и др.) в части пожарной безопасности зданий, что свидетельствует о проведении налогоплательщиком модернизации, дооборудования, технического перевооружения объектов основных средств, включая охранно-пожарную сигнализацию, в связи с чем Инспекция пришла к выводу о том, что расходы на их создание не могут быть учтены при исчислении облагаемой налогом на прибыль организаций базы на основании пункта 5 статьи 270 НК РФ.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями указанной главы.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

Пунктом 1 статьи 253 НК РФ предусмотрено, что расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав), расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии, расходы на освоение природных ресурсов; расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки, расходы на обязательное и добровольное страхование, прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Согласно пункту 2 этой же статьи расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

Как следует из материалов дела и не оспаривается налоговым органом, объектом учета у налогоплательщика как основное средство являлось здание, а не охранно-пожарная сигнализация, при этом до проведения капитального ремонта здания в нем уже находилась охранно-пожарная сигнализация, что подтверждается эксплуатационными журналами системы пожарной автоматики, которая и была демонтирована, что подтверждается дефектными ведомостями.

Из пояснения заявителя следует, что причиной осуществления капитального ремонта явилась объективная и неотложная необходимость в замене изношенных элементов объекта, а целью - восстановление свойств ремонтируемого объекта до близких к первоначальным. Старые системы охранно-пожарной сигнализации вышли из строя и в целях восстановления и улучшения эксплуатационных показателей зданий проведена замена сигнализации.

Проанализировав данные пояснения в совокупности с представленными документами, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что в ходе произведенных работ в отношении охранно-пожарной сигнализации не произошло изменение технологического или служебного назначения здания, улучшение первоначальных нормативных показателей функционирования, основных технико-экономических показателей здания, что свидетельствует о том, что указанные работы не могут быть расценены как модернизация или реконструкция объекта основных средств и являются ремонтом.

Апелляционный суд поддерживает данные выводы суда первой инстанции в связи со следующим.

В оспариваемом решении Инспекция указала, что налогоплательщиком под видом ремонтных работ проведена модернизация объекта основных средств.

Понятия "достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, техническое перевооружение" даны в статье 257 "Порядок определения стоимости амортизируемого имущества" главы 25 НК РФ.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Понятие "ремонт основных средств" не содержится в главе 25 НК РФ, поэтому применению подлежит правило, установленное в пункте 1 статьи 11 НК РФ, согласно которому институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Для определения понятия "ремонт основных средств" могут быть использованы соответствующие отраслевые нормативные акты.

В частности, Положением об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения (ведомственные строительные нормы ВСН 58-88(р), утвержденным приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988, определено, что капитальный ремонт здания - это ремонт с целью восстановления его ресурса с заменой при необходимости конструктивных элементов и систем инженерного оборудования, а также улучшения эксплуатационных показателей.

Из пункта 5.1 названного акта следует, что капитальный ремонт должен включать устранение неисправностей всех изношенных элементов, восстановление или замену (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов) их на более долговечные и экономичные, улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий. Аналогичное определение капитального ремонта приведено в пункте 3.8 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004), приведенной в приложении к Постановлению Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1.

Согласно данной Методике к капитальному ремонту зданий и сооружений относятся работы по восстановлению или замене отдельных частей зданий (сооружений) или целых конструкций, деталей и инженерно-технического оборудования в связи с их физическим износом и разрушением на более долговечные и экономичные, улучшающие их эксплуатационные показатели.

В абзаце 2 пункта 16 Письма Госкомстата России от 09.04.2001 N МС-1-23/1480 указано, что под расходами на проведение ремонта (текущего, среднего и капитального) подразумевается стоимость работ по поддержанию объектов основных фондов в рабочем состоянии в течение срока их полезного использования, не приводящих к улучшению первоначальных нормативных показателей функционирования.

При применении данного документа апелляционный суд учитывает, что только сами формы утратили силу с 2002 года в связи с изданием Постановления Госкомстата РФ от 26.07.2002 N 159, а не Письмо Госкомстата России, их разъясняющее.

Поскольку в статье 257 НК РФ указано, какие работы следует относить к достройке, дооборудованию, модернизации для целей налогообложения, то с учетом изложенного выше к ремонту соответственно относятся работы, не связанные с изменением технологического или служебного назначения, повышенными нагрузками или другими новыми качествами объекта амортизируемых основных средств.

В подпункте 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ указано на отнесение расходов по ремонту основных средств и иного имущества (без уточнения вида ремонта - текущий или капитальный), а также по поддержанию их в исправном (актуальном) состоянии, к расходам, связанным с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Следовательно, при оценке произведенных работ с целью отнесения произведенных расходов к ремонтным или затратам на модернизацию необходимо исходить из цели и направленности проведения таких работ, учитывая при этом, что к ремонтным работам (затратам, не увеличивающим инвентарную стоимость объекта) относятся такие виды работ, после проведения которых не улучшаются (не повышаются) показатели объекта, а целью проведения ремонта является устранение имеющихся неисправностей, наличие которых делает опасной (невозможной) эксплуатацию основного средства.

Согласно статье 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, учитываются при исчислении налога на прибыль организаций в размере фактических затрат в том отчетном периоде, в котором осуществлены.

Пунктом 27 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина РФ N 26н от 30.03.2001, предусмотрено, что затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся.

Таким образом, глава 25 НК РФ и ПБУ 6/01 предоставляет налогоплательщику право единовременно учесть в отчетном периоде, к которому они относятся, понесенные им на ремонт основных средств расходы в целях исчисления налога на прибыль организаций, если указанные расходы соответствуют установленным критериям.

Оценив в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, апелляционная инстанция считает, что в рассматриваемом случае произведенные Обществом расходы соответствуют критериям, установленным статями 252, 260 НК РФ.

В данном случае, следует учитывать, что проведенные работы не привели к технологическому переустройству здания. Система охранно-пожарной сигнализации ранее функционировала, после ремонта выполняет прежние функции. Доказательств, опровергающих данные обстоятельства, налоговым органом в материалы дела не представлено. Напротив, налогоплательщиком подтверждено, что произведенная Обществом дополнительная установка нового оборудования касается именно охранно-пожарной сигнализации. В частности, улучшилась защищенность здания, но не само здание, дооборудована с улучшением ее потребительских качеств именно охранно-пожарная сигнализация. Само же здание никаких новых качеств не приобрело, не изменились его целевое назначение и технико-экономические показатели.

В соответствии с положениями статей 95 и 96 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган наделен правом привлечения специалистов и экспертов, обладающих специальными знаниями и навыками, для разрешения возникающих технических вопросов. Инспекция предоставленным ей правом при наличии возражений налогоплательщика относительно характера выполненных работ не воспользовалась.

Инспекция в ходе выездной проверки не проверяла, изменились ли в связи с проведенными ремонтными работами функциональное назначение и технико-экономические показатели основного средства, что не опровергнуто в ходе рассмотрения дела в суде.

В оспариваемом решении Инспекции также не приведены доводы и не имеется ссылок на доказательства того, что спорные работы повлекли переустройство существующего объекта основных средств, связанное с повышением его технико-экономических показателей, либо, что они осуществлялись по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

При таких обстоятельствах, поскольку затраты Общества на приобретение оборудования охранно-пожарной сигнализации и его монтаж связаны с осуществлением ремонта имущества - здания и направлены на ремонт и восстановление его системы сигнализации, то данные расходы не являются капитальными вложениями в понимании пункта 2 статьи 257 НК РФ, так как по своему характеру не относятся к случаям достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, увеличивающим первоначальную стоимость основного средства, последствия в виде изменения технологического, функциональное или служебного назначения здания не наступили.

В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на то, что в соответствии с ОКОФ, приборы и аппаратура пожарной сигнализации входят в подраздел 140000000 "Машины и оборудование", класс 143319000.

Данная ссылка налогового органа отклоняется апелляционным судом в виду того, что, как уже отмечалось ранее, речь идет именно о квалификации произведенных работ в качестве модернизации или ремонта именно здания. Поскольку сама охранно-пожарная сигнализация не является для Общества самостоятельным объектом основных средств, то отсутствуют основания для определения сути произведенных работ в отношении самой сигнализации, в том числе и с применением ГОСТа 18322-78.

По этой же причине несостоятельна ссылка налогового органа в апелляционной жалобе на ГОСТ Р 50776-95 (МЭК 60839-1-4:1989) "Системы тревожной сигнализации. Часть 1. Общие требования. Раздел 4. Руководство по проектированию, монтажу и техническому обслуживанию".

Ссылка в апелляционной жалобе на техническое перевооружение объекта отклоняется апелляционным судом, поскольку обжалуемое в настоящем деле решение Инспекции не содержит указания на проведение налогоплательщиком технического перевооружения основного средства. В свою очередь, арбитражный суд в силу статьи 1 АПК РФ осуществляет правосудие путем разрешения споров. В соответствии с нормами статьи 4 АПК РФ, а также главы 24 АПК РФ арбитражный суд рассматривает дела о признании недействительными решений и незаконными действий (бездействия) органов, нарушающих права и законные интересы лиц. С учетом изложенного, при рассмотрении дела в порядке главы 24 АПК РФ ненормативный акт оценивается судом по тем основаниям, по которым он вынесен соответствующим органом или лицом, и которые не только положены в основу акта, но и приведены в его содержании, то есть те основания, которые не приведены в оспариваемом акте, не могут быть расценены судом в качестве оснований для его принятия в силу указанных статей.

Таким образом, принимая во внимание, что налогоплательщиком фактически осуществлен ремонт, а не модернизация основного средства, в составе которого находилась охранно-пожарная сигнализация, произведенные затраты в размере 880542 руб. правомерно квалифицированы Обществом в качестве капитального ремонта и единовременно отнесены на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу прибыль организаций в 2009 и 2010 годах.

Налог на прибыль организаций (эпизод по анализу текущей автоматизации бизнес-процессов, разработке и адаптации дополнительных ресурсов в системе "Галактика").

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что расходы Общества в сумме 975000 руб. по договору от 09.12.2008 N 2008/092 заключенному с ООО "ФТ-Консалт", в налоговом учете неправомерно были списаны единовременно как консультационные услуги, поскольку их следовало учесть в качестве расходов по разработке дополнительных ресурсов (модификации) и адаптации системы "Галактика" в 2009 году в составе прочих расходов в сумме 134207 руб.

Как следует из материалов дела, 09.12.2008 между ОАО "КемВод" (заказчиком) и ООО "ФТ-Консалт" (исполнителем) заключен договор N 2008/092, согласно которому заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя обязательства оказать услуги следующего характера: - провести анализ текущей автоматизации бизнес-процессов в системе "Галактика" по направлениям согласно, приложению к настоящему договору с выдачей заключения.

Согласно пункту 6.2 исполнитель вправе получать у заказчика информацию о финансово-хозяйственной и производственной деятельности, разъяснения по возникшим вопросам и дополнительные сведения в объеме, необходимом для оказания услуг по договору.

Стоимость оказываемых услуг по настоящему договору составила 810000 руб.

Проанализировав представленные Обществом в подтверждение затрат документы (договор, акты сдачи-приемки услуг, перечни оказания услуг и др.) налоговый орган сделал вывод о том, что фактически произведена не доработка существующей программной системы "Галактика" в виде усовершенствования отдельных модулей, а усовершенствование и модифицирование по всем направлениям программного продукта и создание новой конфигурации системы.

В соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям).

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом статей 318-320 НК РФ.

Датой осуществления прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщик) документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (подпункт 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ).

В Письме от 27.11.2007 N 03-03-06/1/826 Минфин РФ указал, что расходы налогоплательщика по текущему обслуживанию и доработке программы для ЭВМ, соответствующим критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в том отчетном (налоговом) периоде, в котором такие расходы возникают исходя из условий сделок.

Минфин РФ в Письме от 31.10.2011 N 03-03-06/1/704 соглашается с возможностью единовременного списания в расходы при исчислении налога на прибыль затрат на доработку ранее учтенного в качестве нематериального актива программного продукта для ЭВМ.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, по данным услугам сторонами договора были подписаны акты выполненных работ, которые служили основанием для расчетов.

Лицензионный договор с ООО "Финансовые технологии", в соответствии с которым Обществу предоставляется неисключительные права на программное обеспечение (учетная система "Галактика") заключен 02.08.2007.

Услуги по модификации и доработке программного обеспечения оказаны в 2009 году на основании договора от 09.12.2008 N 2008/092 с ООО "ФТ-Консалт" и дополнительных соглашений к нему.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что Обществу были оказаны услуги по анализу и адаптации программного обеспечения к уже имеющейся учетной информации в системе, совмещение системных форматов программного обеспечения с уже используемыми приложениями, иные услуги по интеграции программного обеспечения в системные ресурсы Общества, то есть все работы по доработке производились уже после начала использования программного продукта, они направлены на повышение эффективности использования учетной системы "Галактика" в рамках деятельности Общества, однако не связаны с самой возможностью использования программы.

В апелляционной жалобе налоговый орган приводит доводы в обоснование необходимости признания произведенных Обществом затрат по модификации и доработке программного обеспечения равномерно в течение 5 лет.

При этом ссылаясь на учет спорных расходов и программного обеспечения (далее - ПО) "Галактика" в бухгалтерском учете на счете 97 "Расходы будущих периодов" и срок списания данных расходов в бухгалтерском учете в течение 5 лет (60 месяцев), налоговый орган полагает, что Общество, руководствуясь абзацем 2 пункта 1 статьи 272 НК РФ, самостоятельно определило срок полезного использования ПО "Галактика" продолжительностью 60 месяцев. И поскольку в отношении ПО "Галактика" налогоплательщиком ранее уже был определен срок полезного использования (60 месяцев), то затраты на проведение анализа текущей автоматизации бизнес-процессов ПО "Галактика", разработке и адаптации дополнительных ресурсов в системе "Галактика" должны учитываться в расходах не единовременно, а в течение его срока полезного использования, установленного самим налогоплательщиком.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с указанным доводом по следующим основаниям.

Действительно Общество для целей бухгалтерского учета определило срок полезного использования ПО "Галактика" 5 лет и равномерно списывает расходы по его приобретению. При этом Общество руководствовалось не налоговым законодательством, как ошибочно полагает налоговый орган, а правовыми нормами, регулирующими ведение бухгалтерского учета. При наличии различных требований бухгалтерского и налогового законодательства учет одной и той же операции в бухгалтерском и налоговом учете может отличаться.

В данном случае, Общество равномерно в течение 5 лет признает расходы по приобретению неисключительных имущественных прав (лицензии) на использование ПО "Галактика" в бухгалтерском учете и единовременно учло данные расходы в налоговом учете в 2008 году на основании подпункта 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ.

Так, согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов в виде сумм комиссионных сборов; в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги); в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество; в виде иных подобных расходов.

Правомерность такого единовременного учета расходов Обществом подтверждена арбитражным судом в деле N А27-9148/2010 именно в отношении данного программного продукта. Данная позиция не противоречит и мнению Минфина РФ, высказанного в письмах указанных выше.

Налоговый орган также указывает, что судом первой инстанции неправомерно не принят во внимание, не исследован и не оценен его довод о том, что стороны фактически предусмотрели доработку существующей программной системы "Галактика" в виде усовершенствования отдельных модулей, а именно усовершенствование и модифицирование по всем направлениям программного продукта и создание новой конфигурации модифицированной системы, что подтверждается дополнительными сообщениями к договору.

Однако данный довод не соответствует содержанию обжалуемого решения суда первой инстанции, в котором на странице 14 отражены абсолютно верные выводы о том, что внесение изменений во все модули или только в отдельные блоки программы не приводит к появлению новой программы.

Таким образом, выводы суда не противоречат представленным в ходе проверки документам (договор, перечень оказываемых услуг, план график работ, дополнительные соглашения). Проведение работ по подготовке предложений по переводу с действующей системы учета на предлагаемую, не означает использование Обществом новой программы, указанное предложение направлено на практическое применение при учете финансово-хозяйственных операций произведенных доработок программы, внесение изменений в порядок учета Общества с учетом новых возможностей программы, при том, что учет операций Общество осуществляет в том же программном продукте.

Кроме того налоговым органом не опровергнуто, что новая конфигурация программы не является новой программой, что она не может существовать без первоначальной программы и не может однозначно определять факт возможности использования самой программы, как и не учтено, что учет операций Общество по-прежнему осуществляет в том же программном продукте.

При таких обстоятельствах апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что расходы по доработке и модификации программного продукта в размере 840793 руб. в соответствии с пунктом 1 и подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ правомерно учтены Обществом в том периоде, в котором они возникли.

Налог на прибыль организаций (эпизод по командировочным расходам).

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что Общество отнесло в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год командировочные расходы в сумме 167000 руб. по объекту "Строительство двух водопроводов технической воды" для ЗАО "Черниговец".

Как следует из материалов дела, 18.08.2010 между ОАО "КемВод" (подрядчиком) и ЗАО "Черниговец" (заказчиком) заключен договор строительного подряда N П-88/10, согласно которому подрядчик обязуется выполнить комплекс строительно-монтажных работ в соответствии с утвержденной проектно-сметной документацией с использованием собственных материалов, сил и средств, а именно: монтаж двух водоводов технической воды.

В связи с производственной необходимостью и значительной отдаленностью места производства работ Обществом был издан приказ от 15.09.2010 N 321 о командировании работников предприятия для производства работ по строительству сетей водопровода.

Проанализировав представленные Обществом в подтверждение затрат документы налоговый орган пришел к выводу о том, что расходы (суточные), связанные с командированием работников к месту расположения заказчика для выполнения работ на объекте, не могут быть включены в состав расходов, так как договором подряда не предусмотрены командировочные расходы, а также понесенные Обществом расходы на командирование работников не связаны с деятельностью Общества, направленной на получение дохода и экономически не обоснованы, в связи с чем Обществом нарушены подпункты 1, 3 пункта 1 статьи 23, а так же пункт 1 статьи 252 и статьи 247 НК РФ, что привело к неполной уплате налога на прибыль за 2010 год в сумме 33400 руб.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, наем жилого помещения, суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации.

При этом Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает перечень всех документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций.

Отнесение в спорном периоде выплат к расходам, связанным со служебными командировками, в соответствии со статьями 166 и 168 Трудового кодекса Российской Федерации обусловлено их целевым назначением и не ставится в зависимость от наличия либо отсутствия командировочного удостоверения установленной формы.

Из разъяснений Минфина РФ, изложенных в письмах от 06.12.2002 N 16-00-16/158 и от 29.07.2003, следует, что применение командировочного удостоверения для оформления командировок при наличии приказов на командировки, авансовых отчетов с приложением необходимых документов, не является обязательным.

Как указывает заявитель и не опроверг налоговый орган, затраты на командировочные расходы работников Общества для производства работ по строительству сетей водопровода вызваны производственной необходимостью в связи со значительной отдаленностью места производства.В силу отсутствия нормативно установленных критериев экономической оправданности произведенных расходов налогоплательщик не ограничен в выборе средств и методов обоснования. Основной признак расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, сводится к наличию связи с деятельностью, направленной на получение дохода. Общество осуществляло строительство водопроводов собственными силами, с участием его работников. Доставка работников к месту выполнения работ является обязанностью Общества и необходимым условием выполнения работ по договору. Обеспечение нахождения работников на месте выполнения работ является затратами Общества, связанными с исполнением договора, и Общество вправе самостоятельно определять способ доставки работников к месту выполнения работ.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что расходы, связанные с командированием работников для выполнения работ на "Строительство двух водопроводов технической воды" для ЗАО "Черниговец", правомерно включены в расходную часть при исчислении налога на прибыль.

В апелляционной жалобе в части учета выплаты суточных командированным работникам при исчислении налога на прибыль Инспекция обосновала свое несогласие с выводами суда первой инстанции следующим: - работники Общества находились вне места постоянного жительства менее 24 часов, следовательно, суточные не должны были выплачиваться; - командировочные расходы в стоимость работ по договору с ЗАО "Черниговец" не включались, и Общество не обращалось к заказчику для возмещения данных расходов, следовательно, такие расходы не могут учитываться при исчислении налога на прибыль.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с указанной налоговым органом позицией в силу следующего.

Согласно материалам дела, Обществом был издан приказ о направлении работников в командировку от 15.09.2010 N 321.

В соответствии с пунктом 11 Постановления Правительства Российской Федерации от 13.10.2008 N 749 "Об особенностях направления работников в служебные командировки" при командировках в местность, откуда работник, исходя из условий транспортного сообщения и характера выполняемой в командировке работы, имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются. Вопрос о целесообразности ежедневного возвращения работника из места командирования к месту постоянного жительства в каждом конкретном случае решается руководителем организации с учетом дальности расстояния, условий транспортного сообщения, характера выполняемого задания, а также необходимости создания работнику условий для отдыха.

В соответствии с приведенной нормой Общество, считая нецелесообразным ежедневное возвращение работников к месту постоянного жительства, направило работников в командировку на объект строительства и обеспечило им проживание в строительном вагончике. В этой связи работникам не выплачивалась компенсация затрат на проживание, поскольку у работников не было необходимости несения расходов по найму жилого помещения. Вместе тем отсутствие компенсационных выплат по найму жилого помещения не может означать, что не было самого факта командировки, тем более с учетом выплаты суточных работникам.

Ссылка на тот факт, что часть работников, на личном транспорте, возвращалась в г. Кемерово ежедневно, также не может означать отсутствие факта командировки. Поскольку обязанностью работников в командировке является выполнение служебного поручения, самовольное оставление места командировки и возвращение на него работниками Общества без ущерба для выполнения служебного задания не может быть расценено в качестве несостоявшегося факта командировки.

Апелляционный суд также отклоняет ссылку Инспекции на показания водителей, которые сообщили, что перевозили бригады, поскольку сами работники указывают на то, что были в командировках периодически (как правило, по неделе).

В связи с чем суд первой инстанции правомерно указал на то, что возможно водители привозили одну бригаду на объект, а уезжали с места командировки уже с другой бригадой (ранее находившейся в командировке на объекте).

При этом налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что автотранспортные средства, под управлением "командированных" водителей и работающие на объекте строительства, выезжали на объект из гаража и возвращались в гараж ежедневно, при этом Инспекция ссылается на путевые листы водителей А.В. Мех, А.Г. Павлович, В.Л. Ильин.

Однако данные водители Общества ежедневную доставку работников не осуществляли.

Согласно произведенным налоговым органом в ходе контрольных мероприятий допросов работников Общества следует, что налоговый орган допросил шесть человек, двое из которых водители, а четыре слесари и инженерно-технический работник на объекте. При этом работники показали, что домой они возвращались на личном транспорте, а водители сказали, что они доставляли работников ежедневно. Фактически на объекте за весь период выполнения работ находились 50 работников со сменным графиком работ (выписка из Журнала учета работников, выбывающих в служебные командировки из командирующей организации за период с 20.09.2010 по 10.01.2011, список работников, осуществляющих работы на объекте ЗАО "Черниговец").

В отношении водителей А.В. Мех и А.Г. Павловича апелляционный суд отмечает, что они осуществляли доставку на объект не командированных работников, а работников из дополнительно сформированной бригады из четырех человек, мастера и водителей А.В. Мех и А.Г. Павловича в связи с выявлением скалистого грунта (распоряжение ОАО "КемВод" от 08.10.2010 N 71, письмо ОАО "КемВод" ЗАО "Черниговец" от 11.10.2010 N 2825). Таким образом, водители А.В. Мех и А.Г. Павлович действительно осуществляли доставку бригады ежедневно. Однако данные работники не были командированы и суточные им не выплачивались. В.Л. Ильин осуществлял доставку электроустановки на объект и не перевозил работников.

Согласно показаниям работников В.В. Линника (протокол допроса от 30.01.2012 N 22), М.А. Пилипчука (протокол допроса от 01.02.2012 N 25), Г.И. Гуляева (протокол допроса от 30.01.2012 N 24) следует, что они уезжали с объекта на личном транспорте в связи с тем, что иная возможность покинуть объект у них отсутствовала. Транспортные средства, находились на объекте в течение всего периода нахождения водителя в командировке.

Свидетельские показания приведенных работников подтверждают то, что часть работников самовольно на личном транспорте покидали место командировки в ночное время. В связи с этим Общество не имело возможности и обязанности контролировать фактическое местонахождение своих работников во время, отличное от выполнения служебного задания. Вопрос о выплате суточных от указанных обстоятельств не зависит.

Таким образом, Инспекция документально не подтвердила отсутствие экономического обоснования произведенных расходов, связанных с командированием работников, а также то, что эти расходы не связаны с получением ОАО "КемВод" доходов.

Кроме того, не в пользу позиции налогового органа складывается и судебная практика, согласно которой денежные средства, названные суточными и выплаченные работодателем своим работникам при направлении их в служебные командировки сроком даже на один день, представляют собой возмещение в установленном размере расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы (Постановление Президиума ВАС от 11.09.2012 N 4357/12).

Довод апеллянта о том, что командировочные расходы не являются экономически обоснованными, отклоняется апелляционным судом, поскольку налоговое законодательство не устанавливает критериев признания расходов экономически обоснованными. Экономическая обоснованность затрат налогоплательщика означает соответствие этих затрат критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, обусловлена их соотносимостью с его деятельностью, осуществляемой в целях получения дохода.

С учетом позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенного в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П, Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, апелляционный суд приходит к выводу, что термин "экономическая целесообразность" является оценочной категорией, а это означает, что при возникновении сомнений в оправданности произведенных расходов, налоговый орган, в силу статей 65 и 200 АПК РФ, должен доказать отрицательные последствия данных, по мнению налогового органа, экономически не оправданных затрат для финансово-экономической деятельности Общества, что им не было сделано, несмотря на предоставление судом такой возможности. Налогоплательщик же напротив подтвердил, что материальное обеспечение нахождения работников на месте выполнения работ является обоснованными затратами Общества, напрямую связанными с исполнением договора.

Учитывая изложенные обстоятельства, апелляционный суд приходит к выводу о том, что расходы в размере 167000 руб., связанные с командированием работников для выполнения работ на "Строительство двух водопроводов технической воды" для ЗАО "Черниговец" экономически обоснованы и правомерно произведены Обществом.

Налог на прибыль организаций и НДС в 2010 году (эпизод по доставке работников к месту работы и обратно).

Как установлено Инспекцией, Общество необоснованно включило расходы по доставке работников к месту работы и обратно в состав косвенных расходов при исчислении налога на прибыль организаций, а также незаконно применило вычет по НДС по таким услугам, так как эти расходы экономически не оправданы и не были использованы для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС. В связи с чем сумма начисленного налога на прибыль организаций по данному эпизоду составила 269859 руб., а сумма НДС - 242873 руб.

В силу пункта 26 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами

Принимая оспариваемое решение, налоговый орган в части признания неправомерности учета Обществом произведенных расходов на доставку работников при исчислении налога на прибыль и принятия к вычету НДС по данным услугам указал, что коллективным договором от 18.06.2010 заключенным Обществом с трудовым коллективом на 2010-2013 г.г., доставка работников по маршрутам, по которым организована работа транспорта общественного пользования, не предусмотрена.

Полученные в ходе проверки документы подтверждают доставку работников между следующими пунктами: - Драмтеатр - ул. Волгоградская, 47; - Швейная фабрика - ул. Волгоградская, 47; - Детский дом N 2 - ул. Волгоградская, 47.

В связи с этим налоговый орган пришел к выводу о том, что поскольку между указанными пунктами ходит общественный транспорт, то доставка работников является экономически необоснованной и не может быть учтена в расходах при исчислении налога на прибыль.

Однако данные выводы налогового органа не соответствуют фактическим обстоятельствам настоящего дела, что и было установлено судом первой инстанции.

Как следует из материалов дела, коллективным договором Общества предусмотрена доставка работников служебным автотранспортом, в том числе в случае, если работа транспорта общественного пользования не позволяет обеспечить доставку работников к месту работы и обратно к установленному режимами работы времени.

Согласно пояснениям участвующих в деле лиц, общественный транспорт по заданным направлениям действительно функционирует.

Между тем, в жалобе Инспекция указывает только на наличие рейсов общественного транспорта в заданном направлении и не учитывает, что график движения общественного транспорта не позволяет работникам прибыть к месту работы в соответствии с режимом работы Общества.

Как указывает заявитель, на ул. Волгоградской, 47 (остановка "ПУВКХ") работники должны быть в 07:30 утра ежедневно.

Суд первой инстанции, исследовав представленные в материалы дела доказательства (полученный Обществом ответ УЕЗТУ и расписание автобусных маршрутов), абсолютно верно указал, что до указанного пункта от остановки "Детский дом N 2" работники могут добраться только с пересадкой. Пересадку оптимально возможно осуществить на остановке "Энергосбыт", пересев на автобусный маршрут 17т в 7:15 с автобусных маршрутов 87 или 10т. Тогда работники прибудут на остановку "ПУВКХ" в 7:23. Автобусный маршрут 17т является единственным, пересев на который при следовании по рассматриваемому направлению, можно успеть прибыть в пункт назначения в требуемое время. От остановки "Драмтеатр" до остановки "ПУВКХ" следует единственный маршрут - 15т. Однако, самое раннее время его прибытия 7:36, а значит прибыть в требуемое время работники могут только с пересадкой на маршрут 17т.

Таким образом, к 07:30 в будни работники могут прибыть только на одном автобусном маршруте - 17т. В выходные же дни к назначенному времени работники не могут прибыть в заданный пункт никаким способом. При этом доставка работников Обществом осуществляется на 3-х автобусах ежедневно, а в будние дни к назначенному времени осуществляет движение только 1 маршрутное такси. Приведенный Обществом и судом первой инстанции анализ возможности работников добраться до места сбора на общественном транспорте налоговый орган документально не опроверг, доказательств того, что у работников была возможность своевременно добраться до остановки "ПУВКХ", в материалы дела не представил. Следовательно, данный довод налогового органа не основан на материалах дела.

Проанализировав все доводы заявителя, ответы УЕЗТУ, полученные налогоплательщиком, время начало движения, время пребывания на конкретные остановки общественного транспорта и маршрутных такси (как в рабочие, так и в выходные дни), а также, необходимость пересадки работников с одного транспорта на другой, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что перевозка работников транспортом общего пользования не могла обеспечить потребности Общества, в связи с чем отнесение данных расходов в затраты при исчислении налога на прибыль организации является правомерным, документально подтвержденным, экономически обоснованным и направленным на получение дохода.

Статьей 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для свободного обращения в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату налога.

Таким образом, глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующая порядок проведения налоговых вычетов по НДС, не ставит возможность применения вычета в зависимость от отнесения затрат по приобретению той или иной производственной услуги на расходы в целях налога на прибыль.

Вместе с тем, налогоплательщиком доказано и не опровергнуто в порядке статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ налоговым органом, что услуги по организации доставки работников к месту работы напрямую связаны с деятельностью Общества, поскольку доставляемые работники непосредственно участвуют в производственном процессе, операции в связи с осуществлением которого подлежат налогообложению НДС. Следовательно, доставка работников связана с операциями, признаваемыми объектом налогообложения НДС.

Принимая во внимание, что Общество достоверным образом доказало, что работа транспорта общественного пользования не позволяет обеспечить доставку работников к месту работы и обратно к установленному Обществом времени работы, что с учетом положений коллективного договора свидетельствует об обоснованности доставки работников служебным автотранспортом, следовательно, Обществом выполнены требования статей 171, 172 НК РФ при предъявлении налоговых вычетов.

На основании изложенного апелляционный суд приходит к выводу, что Обществом правомерно учтены в расходах по налогу на прибыль организаций затраты по доставке работников до остановки "ПУВКХ" в размере 1349296 руб. и принят к вычету НДС в размере 242873 руб.

Налог на прибыль организаций и НДС (эпизод по услугам технического надзора).

В ходе контрольных мероприятий Инспекция установила необоснованное уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций путем включения в расходы затрат по услугам технического надзора в 2009 году в сумме 1241506 руб., и в 2010 году в сумме 1698771 руб., а также неправомерное предъявление к вычету НДС по указанным расходам в суммах 223471 руб. и 305779 руб., что привело к завышению убытков за 2009 год в размере 1241506 руб., неполной уплате налога на прибыль организаций за 2010 год - 339754 руб.

Проанализировав представленные Обществом в подтверждение затрат документы (договор об оказании услуг по техническому надзору при осуществлении капитального ремонта N 1-ТН от 11.01.2010, акты на оказание услуг по техническому надзору, справки о стоимости работ и затрат с актами о приемке выполненных работ (формы КС-2, КС-3)) налоговый орган пришел к выводу о том, что Общество, имея собственные структурные подразделения (производственный отдел и ОКСиР), осуществляющие контроль за строительством и технический надзор, укомплектованный штат специалистов по техническому надзору в количестве 5 единиц, отвечающих, в том числе и за выполнение работ, поименованных в договоре, привлекает стороннюю организацию для осуществления этих же функций, тем самым исполнитель (ОАО "СКЭК") по договору оказания услуг по технадзору дублирует обязанности, установленные Обществом для собственных служб осуществляющих технический надзор.

Как следует из материалов дела, между ОАО "КемВод" (заказчиком) и ОАО "СКЭК" (исполнителем) заключен договор об оказании услуг по техническому надзору при осуществлении капитального ремонта N 1-ТН от 11.01.2010, согласно которому исполнитель обязуется за вознаграждение оказать услуги по техническому надзору при осуществлении капитального ремонта собственными силами заказчика и силами привлеченных подрядных организаций объектов, принадлежащих заказчику на правах собственности от своего имени за счет заказчика, в соответствии с ежеквартальным планом капитального ремонта, разработанного ОАО "КемВод" и утвержденным ОАО "СКЭК".

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования в указанной части, пришел к выводу о том, что понесенные Обществом расходы отвечают критериям, определенным статьями 252, 264 НК РФ, а представленные в обоснование произведенных затрат документы содержат детализации оказанных услуг и подтверждают реальность осуществленных мероприятий, поскольку содержат сведения, определенные законодательством о бухгалтерском учете, в части количественных и качественных характеристик оказанных услуг.

При этом судом первой инстанции признаны не подтвержденными сформулированные в ходе проверки выводы налогового органа об отсутствии экономической оправданности произведенных затрат и установленный в ходе проверки факт исполнения своих обязанностей Обществом, что не свидетельствует о дублировании функций.

Как следует из материалов дела, в соответствии с договором с ОАО "СКЭК" на оказание услуг по техническому надзору по капитальному ремонту, исполнитель осуществляет другие работы, но в рамках одного процесса осуществления технического надзора при осуществлении капитального строительства. К таким работам, например, относятся контроль за соответствием выполняемых работ по капитальному ремонту утвержденной смете, проверку наличия документов, удостоверяющих качество используемых при капитальном ремонте конструкций, изделий и материалов и другие. Кроме того, совместно с работниками исполнитель осуществляет освидетельствование и оценку выполненных работ на разных этапах ремонта. Сопоставление указанных функций показывает, что ОАО "СКЭК" принимает участие не на всех этапах капитального ремонта и выполняет те работы, которые не входят в функции ОКС и КР. В свою очередь и работы, выполняемые Обществом и работы, выполняемые ОАО "СКЭК", являются необходимым условием осуществления капитального строительства, что следует из материалов дела и согласуется с данными таблицы, приведенной в отзыве на апелляционную жалобу.

Учитывая изложенное, принимая во внимание, что изначально условия договора позволяют определить, что ОАО "СКЭК" будет осуществлять технический надзор совместно с работниками Общества и их функции будут отличаться, выводы налогового органа о непредставлении Обществом документального подтверждения спорных затрат, поскольку в представленных для проверки документах указания на выполнение каких-либо различных "этапов" единого процесса технического надзора отсутствуют, не соответствуют материалам дела. То обстоятельство, что формы КС-2 и КС-3 подписаны как работниками Общества, так и работниками ОАО "СКЭК" не означает, что они выполняли одну и ту же работу, указанное свидетельствует лишь о том, что ими оценена информация одного и того же документа. Кроме того, суд принимает во внимание, что акты освидетельствования подписаны тремя сторонами - Обществом, ОАО "СКЭК" и подрядчиком. Факт взаимоотношений и выполнения работ Инспекция не оспаривает.

Оценивая доводы апеллянта в части осуществления технического надзора работниками Общества и ОАО "СКЭК" апелляционный суд также принимает во внимание, что согласно штатному расписанию Общества на 1 июля 2009 года и на 01 апреля 2010 года численность работников производственной службы ОКС и КР Общества составляет 18 человек.

В соответствии с Приложением 14 МДС 13-14.2000 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденного Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279, при площади производственных зданий более 600 тыс. кв.м численность работников, осуществляющих надзор за техническим состоянием, содержанием и ремонтом производственных зданий и сооружений, должна составлять от 28 до 40 человек. Площадь производственных зданий Общества составляет 16190827 кв.м (сведения о площадях зданий и сооружений, эксплуатируемых ОАО "КемВод" на 01.01.2010).

Таким образом, работники Общества объективно не могут осуществлять технический надзор самостоятельно без привлечения дополнительных единиц соответствующих специалистов.

На основании изложенного апелляционный суд приходит к выводу о том, что Обществом правомерно учтены в расходах по налогу на прибыль затраты на оплату услуг по техническому надзору в размере 2940277 руб., а также вычеты по НДС в размере 579250 руб.

Налог на доходы физических лиц (по эпизоду учета дохода в виде выплаченных призовых сумм за участие в Спартакиаде).

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что Общество во исполнение приказов ОАО "КемВод" от 16.10.2009 N 330 "О проведении Шестой Спартакиады", от 27.01.2011 N 34 "Об участии в турнире по хоккею" (с приложением смет расходов), а также от 09.11.2010 N 390 "О проведении Седьмой Спартакиады" произведено награждение участников призами в денежном выражении.

На основании протокола б/н от 01.11.2009 на проведение Шестой Спартакиады, платежной ведомости на оплату призовых от 31 октября - 1 ноября 2009 года, платежной ведомости от 20 - 21 ноября 2010 года, платежной ведомости от 12.02.2011 на выдачу денежных средств команде ОАО "КемВод" по хоккею на валенках 12.02.2011 физическим лицам выплачены призовые суммы.

Проанализировав представленные Обществом в подтверждение выплат документов, налоговый орган пришел к выводу о том, что Обществом в нарушение пункта 1 статьи 210, пунктов 1, 2, 4 статьи 226 НК РФ при определении налоговой базы для исчисления налога на доходы физических лиц не учтен доход в виде выплаченных призовых сумм за участие в Спартакиаде в размере 22960 руб. В связи с этим налоговым агентом не исчислен, не удержан и не перечислен налог на доходы физических лиц в сумме 2984 руб. Также, налоговым органом установлено, что налоговым агентом в нарушение пункта 2 статьи 230 НК РФ не были представлены в налоговый орган сведения о доходах физических лиц. В связи с этим Общество привлечено к налоговой ответственности по статьям 123, 126 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 1596,80 руб.

Исследовав представленные документы в совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган не доказал наличие в действиях заявителя состава налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 126 НК РФ, ввиду следующего.

В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками, в том числе от источников в Российской Федерации.

В силу статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Согласно абзацу 4 пункта 28 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, не превышающие 4000 руб., если они выплачены в виде материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, а также бывшим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или возрасту.

В Налоговом кодексе Российской Федерации не определено понятие "подарок", в связи с чем согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ для его определения применяются институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства.

Согласно статье 572 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) подарок - вещь, которую одна сторона обязуется передать другой стороне в собственность безвозмездно. Деньги могут быть предметом дарения (статья 128 ГК РФ).

В пункте 2 статьи 248 НК РФ установлено, что имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

В данном случае, из материалов налоговой проверки следует, что у Общества не возникло по отношению к одаряемым работникам обязанности передать вещь или право, а также встречного обязательства, следовательно, отсутствуют основания для признания призовых сумм переданными возмездно (за вознаграждение). Призовые суммы за участие в Спартакиадах переданы Обществом безвозмездно и в этом смысле соответствуют понятию "подарок", приведенному в гражданском законодательстве.

Ссылка налогового органа в дополнении к апелляционной жалобе на указание в распорядительных документах Общества именно на призы, а не подарки в данном случае не принимается апелляционным судом, поскольку название Обществом передаваемых вещей "призом" не меняет их сути и фактического назначения в соответствии со статьей 572 ГК РФ как "подарка".

Вывод Инспекции о том, что договор дарения должен быть заключен в письменной форме, чтобы к нему применялись нормы гражданского законодательства, не основан на нормах права, так как в соответствии с пунктом 1 статьи 574 ГК РФ дарение, сопровождаемое передачей дара одаряемому, может быть совершено устно. Исключение составляют случаи, когда дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает 3000 руб. или договор содержит обещание дарения в будущем (пункт 2 статьи 574 ГК РФ). Таким образом, Обществом правомерно применена глава 32 ГК РФ и спорные суммы квалифицированы им в качестве подарка.

Учитывая, что доходы в виде призов облагаются НДФЛ с суммы, превышающей 4000 руб. согласно абзацу 1 пункта 28 статьи 217 НК РФ), а в случае если размер приза менее 4000 руб. - такой доход не подлежит налогообложению НДФЛ. Поскольку у Общества в связи с этим отсутствовала обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ с названных материальных выплат и, соответственно, и по предоставлению в Инспекцию сведений о доходах физических лиц, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, предусмотренной статей 123 НК РФ и пунктом 1 статьи 126 НК РФ, соответственно, у Инспекции отсутствовали основания для привлечения Общества к ответственности за неудержание и неперечисление НДФЛ в размере 596,80 руб., а также за непредставление сведений в размере 1000 руб. в данной части.

Перечисленной выше совокупности оснований достаточно для признания решения налогового органа незаконным в данной части и требование заявителя удовлетворено судом первой инстанции обоснованно. Признавая недействительным ненормативный акт налогового органа в части привлечения Общества к налоговой ответственности в части взыскания штрафа в размере 1596,80 руб., суд первой инстанции не привел каких-либо мотивов и доводов в пользу принятого решения.

Вместе с тем, не отражение в решении суда указанных обстоятельств само по себе не привело к принятию неправильного по существу судебного акта, соответственно, не может служить обязательным основанием для его отмены или изменения. Доказательства, имеющиеся в материалах дела, исследованы судом первой инстанции в соответствии с требованиями АПК РФ, существенных нарушений положений статей 10, 15, 65, 71, 168, 170 АПК РФ, повлекших возможность принятия иного судебного акта, а также обстоятельств, влекущих безусловную отмену судебного акта в данной части апелляционным судом не установлено.

Оценивая иные доводы апеллянта, суд апелляционной инстанции с учетом вышеизложенных норм права, фактических обстоятельств настоящего дела и содержания оспариваемого решения, также приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по указанным в ней причинам.

Кроме того, апелляционный суд при рассмотрении апелляционной жалобы учитывает, что часть доводов Инспекции не была предметом рассмотрения в арбитражном суде первой инстанции, то есть фактически налоговый орган ссылается на новые доводы, которые им не были заявлены в суде первой инстанции, часть доводов не отражена в оспариваемом решении налогового органа, а, соответственно, данные выводы не были предметом рассмотрения судом первой инстанции, что не соответствует положениям пункта 3 статьи 257, пункта 7 статьи 268 АПК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, проанализировав доводы апелляционных жалоб и отзывов по отдельности, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные в апелляционной жалобе обстоятельства Инспекцией в рассматриваемой ситуации не доказаны.

С учетом изложенного, принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, выводы суда первой инстанции о незаконности в указанной части оспариваемого решения и о нарушении в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными.

В целом доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу принятого решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции решение в обжалуемой части является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционных жалоб у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 29 августа 2012 г. по делу N А27-10302/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

О.А. Скачкова

Судьи

И.И. Бородулина Л.И. Жданова