Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 16 ноября 2012 г. N 02АП-6852/12

г. Киров

16 ноября 2012 г.

Дело N А82-4455/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 16 ноября 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 16 ноября 2012 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Немчаниновой М.В., Черных Л.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Калининым А.Ю.,

при участии в судебном заседании:

представителей заявителя: Беляевой О.В., действующей на основании доверенности от 22.10.2012, Заусалина М.А., действующего на основании доверенности от 13.08.2012, Осмининой И.Ю., действующей на основании доверенности от 04.10.2012, Савсериса С.В., действующего на основании доверенности от 23.05.2012,

представителей ответчика: Назаровой И.В., действующей на основании доверенности от 30.10.2012 N 03-12/30, Крюковой И.Ю., действующей на основании доверенности от 13.11.2012 N 03-12/32, Пивоваровой Т.В., действующей на основании доверенности от 24.09.2012 N 03-12/04337,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Лотос-М"

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 20.08.2012 по делу N А82-4455/2012, принятое судом в составе судьи Ландарь Е.В.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Лотос-М"

(ИНН: 7627011822, ОГРН: 1027601597990)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ярославля (ИНН: 7603007070, ОГРН: 1047600209931),

о признании недействительным решения от 20.01.2012 N 2,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Лотос-М" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Ярославской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ярославля (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 20.01.2012 N 2.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 20.08.2012 требования Общества удовлетворены частично: решение Инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость по сделкам реализации объекта недвижимости, заключенным с ООО "Авента" и ООО "Биотехпром", а также соответствующих сумм пени и штрафа.

В удовлетворении остальной части заявленных требований налогоплательщику отказано.

Общество с принятым решением суда в части отказа в удовлетворении его требований не согласилось и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда в соответствующей части отменить и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование своей позиции по жалобе налогоплательщик обращает внимание суда апелляционной инстанции на следующие обстоятельства:

1) по эпизоду о включении в налоговую базу для целей исчисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль от доходов, полученных третьими лицами, суд первой инстанции безосновательно согласился с переквалификацией Инспекцией арендных отношений Общества и третьих лиц (арендаторов) в трудовые отношения. При этом суду первой инстанции следовало учесть деловую цель Общества в осуществляемой им деятельности. Фактически свое решение суд первой инстанции построил на предположениях налогового органа, что не соответствует материалам дела.

2) Общество полагает также необоснованным доначисление ему налогов по аренде нежилых помещений (ул.Красноборская), т.к. в качестве оснований для начисления налогов Инспекция указала на сдачу помещений в аренду по заниженной цене. В данном случае судом первой инстанции нарушена статья 40 Налогового кодекса Российской Федерации, т.к. налоги рассчитаны исходя из цены сдачи помещений в субаренду. Заключение оценщика судом первой инстанции вообще было проигнорировано.

3) Необоснованно также суд первой инстанции согласился с доводами налогового органа по доначислению налогов в отношении аренды нежилых помещений по ул.Гагарина (суд поддержал позицию налогового органа о сдаче в аренду помещений по заниженной цене), допустив нарушение статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации и не приняв во внимание заключение оценщика.

Кроме того, свою позицию по рассматриваемому спору налогоплательщик пояснил в "Дополнении к апелляционной жалобе" от 31.10.2012 и в "Возражениях на доводы налогового органа" от 12.11.2012.

В подтверждение своей позиции по жалобе Общество ссылается также на судебную практику.

Инспекция представила отзыв на жалобу, в котором против доводов Общества возражает, просит решение суда оставить без изменения.

Подробно позиции сторон по рассматриваемому спору изложены в жалобе, в отзыве на жалобу, в "Дополнении к апелляционной жалобе" от 31.10.2012 и в "Возражениях на доводы налогового органа" от 12.11.2012.

В судебных заседаниях 01.11.2012 и 14.11.2012 представители сторон поддержали свои позиции по рассматриваемому спору.

Судебное разбирательство судом апелляционной инстанции откладывалось в порядке статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации до 14 часов 00 минут 14.11.2012.

В судебном заседании 14.11.2012 в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв до 11 часов 00 минут 16.11.2012.

После перерыва, стороны, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения жалобы, своих представителей в судебное заседание не направили.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, жалоба рассматривается в отсутствие представителей сторон.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт N 19 от 03.11.2011.

20.01.2012 Инспекцией принято решение N 2 о привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, налога на имущество в общей сумме 13 088 235 руб.

Также данным решением налогоплательщику предложено уплатить:

- 200 420 693 руб. налога на добавленную стоимость,

- 76 801 559 руб. налога на прибыль,

- 9 114 693 руб. единого социального налога,

- 75 944 руб. налога на имущество,

- 110 825 457 руб. пеней.

Налогоплательщик с решением Инспекции не согласился и обжаловал его в УФНС России по Ярославской области.

Решением вышестоящего налогового органа от 05.04.2012 N 118 решение Инспекции оставлено без изменения.

Общество с решением Инспекции не согласилось и обратилось с заявлением в суд.

Арбитражный суд Ярославской области, руководствуясь статьями 20, 32, 40, 52, 80, 81, 164, 171-173, 346,26 Налогового кодекса Российской Федерации, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, пришел к выводу о правомерности позиции налогового органа о наличии в действиях Общества направленности на получение необоснованной налоговой выгоды.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, "Дополнения к апелляционной жалобе" от 31.10.2012, "Возражения на доводы налогового органа" от 12.11.2012, отзыв на жалобу, заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В силу подпункта 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в том числе и в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

Для целей применения главы 26.3 НК РФ розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого ЕНВД не применяется.

Понятие "торговля" в НК РФ не определено, поэтому согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

В соответствии с ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения", (утвержден постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 N 242-ст, далее - ГОСТ Р51303-99) торговля - это вид предпринимательской деятельности, связанный с куплей-продажей товаров и оказанием услуг покупателям.

Розничная торговля - торговля товарами и оказание услуг покупателям для личного, семейного, домашнего использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Перечень услуг розничной торговли определен в пункте 4 ГОСТ Р 51304-99 "Услуги розничной торговли. Общие требования" (утвержден постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 N 243-ст) и включает в себя реализацию товаров, оказание помощи покупателю в совершении покупки и при ее использовании, информационно-консультационные услуги, создание удобств покупателям. Процесс услуги реализации товаров состоит из следующих основных этапов: формирование ассортимента, приемка товаров, обеспечение хранения, предпродажная подготовка, выкладка товаров, предложение товаров покупателю, расчет с покупателем, отпуск товара.

При осуществлении розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, используется физический показатель - площадь торгового зала (в квадратных метрах) (статья 346.29 НК РФ).

В соответствии с пунктами 1, 3, 7, 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений. При этом сделка или совокупность сделок, послуживших юридической формой для обхода требований налогового законодательства, сохраняются в гражданско-правовом смысле и не признаются ничтожными или оспоримыми, тем самым разделяются налоговые последствия и юридическая судьба сделки.

Таким образом, по смыслу указанного Постановления применение льготного режима налогообложения является налоговой выгодой, а лишенное хозяйственного смысла и не имеющие объяснений неналоговыми причинами искусственное деление единого объекта организации торговли на отдельные магазины, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений и является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Также в пункте 1 статьи 20 НК РФ установлены конкретные основания, по которым лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

На основании пункта 2 статьи 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Как указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О основанием признания лиц взаимозависимыми может служить факт заинтересованности в совершении хозяйственным обществом сделки лицами, заинтересованными в совершении обществом сделки.

Таким образом, право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом.

Кроме того, статьей 4 Закона Российской Федерации от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" определено, что аффилированные лица - это физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в проверяемом периоде в собственности Общества находились объекты недвижимости, расположенные по адресам: г.Ярославль, ул.Красноборская,д.1а, ул.Орджоникидзе, д.35, ул.Гагарина, д.28, Ленинградский проспект, д.70. Площадь торгового зала каждого объекта превышает 150 кв.м.

В период 2007-2008 названные объекты сдавались Обществом в аренду ООО "Светлана", а также индивидуальным предпринимателям Морозовой И.В., Шляпкиной А.П., Поспеловой Н.В., Шаверовой А.В., Осиповой Ю.В., Полуниной Г.Б., Миролюбовой И.Г. При этом, каждому арендатору в аренду сдавалась часть торгового зала площадью, не превышающая 150 кв.м.

Сам налогоплательщик осуществлял торговую деятельность в магазинах по ул.Красноборской с 2007 по апрель 2008, и по ул.Орджоникидзе в 2007-2008.

При этом материалами дела подтверждаются следующие обстоятельства финансово-хозяйственной деятельности Общества.

1) Как уже было указано выше, в собственности Общества находятся следующие объекты недвижимости в г. Ярославле:

- ул. Красноборская, д.1а, площадь торгового зала 236,1 кв. м,

- ул. Орджоникидзе, д.35, площадь торгового зала 444,6 кв.м,

- ул. Гагарина, д.28, площадь торгового зала 448 кв.м.,

- пр. Ленинградский, д.70, площадь торгового зала 605 кв. м.

Данные помещения были полностью подготовлены для осуществления розничной торговли (имелось торговое оборудование, единая кассовая система, единая система учета 1-С в каждом из магазинов, с подключением ко всем ККТ и торговыми весами).

При этом в отношении арендаторов из материалов дела усматривается следующее.

а). Морозова Ирина Валерьевна - согласно записям в трудовой книжке с 01.04.2005 по 31.07.2007 работала в Обществе бухгалтером в магазине на ул.Гагарина, 28, с 01.10.2010 - работник Общества,

б). Шляпкина Анна Павловна - согласно справкам по форме 2-НДФЛ работала с 2004 по март 2006 у ИП Пучковой С. Е., которая зарегистрирована по одному адресу с учредителем Общества Онищенко В.В. С декабря 2010 является работником Общества,

УВД по Ярославской области направило в адрес Инспекции письмо из отдела ЗАГС мэрии г.Ярославля, согласно которому отцом ребенка Онищенко А.В. (27.05.2002 г.р.) является Онищенко В.В., а матерью Пучкова С.В.

в). Поспелова Наталья Владимировна - согласно справкам формы 2-НДФЛ работала с 2004 по январь 2006 у ИП Пучковой С. Е., с января 2006 по июнь 2006 у ИП Муняковой Н. В. (жены учредителя Мунякова В. В.), далее с июля 2006 по 2010 в ООО "Светлана".

г). Шаверова Алена Викторовна - согласно справкам формы 2-НДФЛ работала с 2004 по март 2006 у ИП Пучковой С. Е., с декабря 2010 является работником Общества.

д). Осипова Юлия Владимировна - согласно справкам формы 2-НДФЛ работала с 2004 по март 2006 у ИП Пучковой С. Е., далее работник ООО "Светлана", с 01.10.2010 - работник Общества.

е). ООО "Светлана" - учредителем является Пучкова С. Е., мать сына Онищенко В.В. (учредитель Общества), место жительства зарегистрировано по адресу регистрации Онищенко В.В.

ж). Полунина Г.Б. - теща учредителя Общества Мунякова В. В. (подтверждено письмом из отдела ЗАГС мэрии г. Ярославля от 01.09.2011), а также показаниями Мунякова В. В. (протокол опроса N 392 от 20.09.2011) и Полуниной Г.Б. (протокол допроса N 96 от 28.03.2011). С декабря 2010 - работник Общества.

з). Миролюбов А. В. - с его супругой Миролюбовой И. Г. учредители Общества поддерживали длительные деловые отношения, а именно:

- по информации, имеющейся в ЕГРЮЛ, с 12.01.1999 по 20.06.2005 Миролюбова И. Г. являлась учредителем ООО "ЯрВоды" (ИНН 7604044821), кроме нее учредителями являлись также Блохин И. В. (учредитель Общества) и Семенов С. В. (учредитель Общества).

Все перечисленные лица в период с 17.03.1999 по 05.03.2006 являлись собственниками оптового склада по адресу г. Ярославль, ул. Посохова,23 (долевая собственность).

По данным ЕГРЮЛ Миролюбова И. Г. является учредителем (доля участия - 60%) ряда организаций вместе с Семеновым С. В. (учредителем Общества), доля участия которого равна 40%:

- ООО "Строительные системы" ИНН 7604123456, зарегистрировано 21.12.2007,

- ООО "Промресурс" ИНН 7604083620, зарегистрировано 19.12.2005,

- ООО "Мегаполис" ИНН 7604135902, зарегистрировано 23.06.2008.

Суд апелляционной инстанции считает, что приведенные обстоятельства подтверждают вывод суда первой инстанции о том, что в данной конкретной ситуации наличие трудовых, родственных и длительных деловых отношений оказало непосредственное влияние на выбор Обществом кандидатов на заключение договоров аренды. Ни один договор аренды не заключен со случайным, ранее незнакомым лицом, со всеми арендаторами прослеживаются трудовые, длительные деловые отношения либо отношения родства. Арендаторы в последующем были трудоустроены в Общество.

Существование взаимозависимости Общества и его названных выше контрагентов подтверждается также иными материалами дела.

Так, было установлено одновременное открытие расчетных счетов Общества и арендаторов в АКБ "Промсвязьбанк", а также заключение договора об открытии кредитной линии в АКБ "Промсвязьбанк" (ЗАО) от 02.02.2010 N 15-09-2-14 и дополнительного соглашения N 1 к Кредитному договору между АКБ "Промсвязьбанк" (ЗАО) и Обществом.

По условиям данного договора Кредитор (АКБ "Промсвязьбанк") обязуется предоставить Заемщику (Общество) кредит в размере и на условиях, предусмотренных Договором, в пределах Лимита выдачи, установленного Договором, а Заемщик обязуется возвратить Кредитору полученные денежные средства и уплатить проценты за пользование Кредитом, а также иные платежи, подлежащие уплате Кредитору, в порядке, предусмотренном Договором.

При этом из анализа положений договора и дополнительного соглашения усматривается взаимосвязь всех названных выше лиц.

Так, дополнительным соглашением N 1 от 02.02.2010 статья 1 договора "Термины и определения" дополнена иными терминами, в частности, "клиент". В соответствии с данным соглашением под используемым в кредитном договоре термином "клиент" понимаются в совокупности заемщик, то есть, непосредственно Общество, а также ООО "Светлана", ООО "Лотос ТТЦ", индивидуальные предприниматели Онищенко В.В., Яковлева Н.А., Муняков В.В., Полунина Г.В., Морозова И.В., Осипова Ю.В., Поспелова Н.В., Шляпкина А.П., Шаверова А.В., Газарян Е.П., Ушакова С.А., Миролюбова И.Г., Агафонова Т.В., Семенов С.В. Согласно пункту 7.1.1 договора ООО "Светлана" являлось поручителем по кредитному договору.

В соответствии с пунктом 2.4. договора кредитор открывает заемщику кредитную линию с лимитом выдачи в размере 90 000 000 руб. на цели окончания строительства и приобретения торгово-технологического оборудования для торгово-выставочного центра "Лотос-М" по проспекту Октября г. Ярославля. За пользование кредитом заемщик уплачивает кредитору проценты в размере 17,9 процентов годовых (п. 2.5 договора).

Согласно пункту 6 Соглашения в пункт 12.4.4 Договора добавляется обязанность заемщику приносить не позднее 15 числа месяца, следующего за месяцем предоставления отчетности в налоговые органы, предоставлять Кредитору справку об обязательствах Клиента по кредитам, выданным в кредитных организациях, в том числе, ОАО "Промсвязьбанк", с указанием суммы кредита, ставки за пользование кредитом, срока возврата кредита.

В дополнительном соглашении указано, что процентная ставка за пользование кредитом в размере, установленном в пункте 2.5 договора, с учетом иных положений договора, применяется в случае соблюдения условий по поддержанию кредитового оборота в размере не менее 35 000 000 руб., начиная с января 2010 и в течение всего срока действия договора. В случае несоблюдения условия по поддержанию кредитового оборота по истечении 5 рабочих дней с момента направления кредитором заказчику уведомления об увеличении размера процентной ставки размер процентной ставки за пользование кредитом увеличивается на 2 процента годовых относительно размера процентной ставки, действующей на момент увеличения размера процентной ставки в соответствии с настоящим пунктом (пункт 2 дополнительного соглашения).

Таким образом, согласно условиям кредитного договора размер уплачиваемых Обществом процентов ставится в зависимость от поступающей на счета арендаторов выручки, что свидетельствует о том, что и кредитная организация оценивает Общество и арендаторов в качестве единого экономического субъекта.

Аналогичный вывод следует и из условий заключенного между Правительством Ярославской области и Обществом соглашения от 01.09.2008 N 2 о взаимодействии и сотрудничестве, согласно которому Общество, именующее себя "торговой сетью" приняло на себя обязательства, в частности, оказывать содействие по продвижению и увеличению объемов реализации продукции товаропроизводителей Ярославской области в торговую сеть, ежегодно увеличивать долю товарооборота и количество рабочих мест.

В силу пункта 4.3 Соглашения N 2 от 01.09.2008 ни одна из сторон не имеет права передавать третьим лицам обязательства по Соглашению без письменного согласия другой стороны.

Согласно пункту 13 ГОСТ Р 51303-99 торговая сеть - совокупность торговых предприятий, расположенных в пределах конкретной территории или находящихся под общим управлением.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации" N 381-ФЗ от 28.12.2009 торговая сеть - совокупность двух и более торговых объектов, которые находятся под общим управлением, или совокупность двух и более торговых объектов, которые используются под единым коммерческим обозначением или иным средством индивидуализации.

Таким образом, называя себя в соглашении "торговой сетью", Общество само подтверждает факт осуществления им розничной торговли во всех находящихся в его собственности магазинах.

Из анализа договоров аренды с лицами, являющимися участниками "схемы", усматривается, что все заключаемые налогоплательщиком договоры однотипны и содержат одинаковые условия. К каждому договору аренды торговых площадей и оборудования прилагается акт приема - передачи, при этом часть оборудования передавалось арендаторам в совместное пользование. Так в размере 1/3 шт. арендаторам переданы: автоматическая система учета Лотос-3, пожарная сигнализация, ККМ "Штрих-ФР-Ф", системный блок сервер ЛВС.

На основании опросов свидетелей, осмотров торговых залов магазинов, технических паспортов и экспликаций всех торговых залов, а также предоставленных Обществом схем расположения торговых площадей арендаторов установлено, что:

- для осуществления торговой деятельности каждый арендатор использовал площадь всего торгового зала; в общем торговом зале границы между предпринимателями и юридическими лицами в каждом магазине сети ""Лотос-М" отсутствовали;

- в общем торговом зале был свободный доступ покупателей к товару всех индивидуальных предпринимателей и юридических лиц и возможность одновременно расплачиваться в одной кассе за товары, принадлежащие разным предпринимателям и юридическим лицам,

- размещение торговых площадей каждого из арендаторов по всему торговому залу без выделения конкретных границ,

- наличие общей кассовой зоны, отделения для хранения сумок, общего входа для покупателей, общего места для хранения корзинок, что подтверждается цветной схемой распределения помещений между арендаторами, представленной самим налогоплательщиком.

Из протоколов допросов свидетелей ИП Поспеловой (N 159 от 13.12.2011), ИП Осиповой Ю.В. (от 27.06.2011) следует, что торговая площадь разделена не была, разделение шло только по размещению арендованных торговых стеллажей, где были представлены соответствующие группы товаров.

Арендаторы бесплатно использовали общие площади в супермаркетах, а именно: кабинет директора, кабинет бухгалтерии, столовую, операторную, рампу и другие площади.

Общая площадь торговых залов согласно экспликациям в данных магазинах сети "Лотос-М" превышает 150 кв. м.

Материалами дела подтверждается также, что управление и контролирование движения товарного потока в магазинах сети "Лотос-М" осуществлялось учредителями Общества Муняковым В.В. и Онищенко В.В., а также супругой учредителя Блохина И.Н. Яковлевой Н.А.

Согласно заключенным между вышеуказанными лицами и поставщиками арендаторов договоров на оказание консультационных и информационных (маркетинговых) услуг исполнитель собирает информацию о действующих ценах на товары, проводит текущие консультации по вопросу размещения товаров на торговых площадях и влияния порядка размещения товаров на рост продаж, проводит анализ динамики и статистики продаж, а также контролирует продажи товаров заказчика в магазинах сети "Лотос-М", своевременно сообщая заказчику о необходимости пополнения ассортимента, возможности его расширения в указанных в договорах магазинах, необходимости изменения схем выкладки товаров.

Услуги, связанные с выполнением договоров, в частности, касающиеся ассортимента товаров, схем их выкладки в магазинах сети "Лотос-М", свидетельствуют о непосредственном влиянии учредителей Общества на хозяйственную деятельность арендаторов.

Данное обстоятельство подтверждается также протоколами допроса предпринимателей-арендаторов.

Так, свидетель ИП Тихомиров Д.А. пояснил, что им с 2008 заключались договоры поставки с предпринимателями Поспеловой, Шаверовой, с Обществом; для заключения договоров он обращался в офис Общества к Чиркину М.В., с ним обговаривал цены на поставляемые товары и ассортимент, предложение заключить договор об оказании консультационных и информационных услуг по размещению и распространению товаров в магазинах сети "Лотос-М" поступило от Чиркина В.В.

Свидетель Михайлов А.Г. пояснил, что по вопросу ввода новых товарных групп обращался к Чиркину М.В., так как сотрудники магазинов сети "Лотос-М" не обладали полномочиями для решения этого вопроса.

Свидетель Березин Н.К. показал, что им заключались договоры поставки с предпринимателями Полуниной, Шавероввой, Осиповой, с Обществом; по вопросам заключения договоров обращался к Чиркину М.В. в офис на ул.Салтыкова-Щедрина, предложение заключить договор на оказание услуг по консультации и информации по вопросам реализации товаров в магазинах сети "Лотос-М" поступило от Чиркина М.В., указанные услуги предоставлялись в комплексе с договорами поставки товара.

Свидетель Ершова Е.В. пояснила, что в 2009 она работала начальником отдела продаж у ИП Мироновой Н.А. Все договоры с лицами, работающими в сети "Лотос-М" заключались с разрешения Общества. Летом 2009 она обратилась в офис Общества на ул.Салтыкова-Щедрина и получила согласие на заключение договора поставки товаров в магазины сети "Лотос-М". С Чиркиным М.В. обсудила ассортимент, цены и другие вопросы по реализации товаров, предложение заключить договор на оказание услуг по размещению и распространению рекламной информации о товарах в магазинах сети "Лотос-М" поступило от Чиркина М.В.

Свидетель Козлов Д.Б., работавший у ИП Козлова Б.Г., показал, что предварительно о договоре с ИП Онищенко В.В. разговаривали с Чиркиным М.В.

Таким образом, свидетельскими показаниями подтверждается, что договоры на оказание услуг были заключены по договоренности с должностным лицом и учредителями Общества, ассортимент товаров оговаривался с руководством Общества.

В отношении движения денежных средств Инспекцией были установлены (по счетам в банке) факты поступления выручки в Общество от деятельности индивидуальных предпринимателей-арендаторов. При этом поступление выручки именно в Общество подтверждается следующим.

Согласно протоколам допроса работников супермаркетов "Лотос-М" Горячевой N 293 от 26.08.2011, Бебениной N 317 от 07.09.2011, Поликарповой О.Ю. N 321 от 08.09.2011, в каждом из супермаркетов сети "Лотос-М" ежедневно составлялся общий кассовый отчет по всем кассам всех арендаторов с указанием остатка денег по каждому супермаркету на начало дня, сумма выручки по всем кассам каждого из супермаркетов, сумма инкассированной из магазина выручки и общий остаток денег на конец дня. Отчеты составлялись старшими кассирами в каждом супермаркете. В каждом из магазинов было по одному старшему кассиру посменно, выполнявшему функции контроля за общей кассой всего магазина в целом и проводившим инкассацию наличных денег по всему магазину.

Общество и все арендаторы, осуществляющие розничную торговлю на площадях супермаркетов "Лотос-М", имели расчетные счета, открытые одновременно в одном банке - АКБ "Промсвязьбанк" (ЗАО), филиал которого расположен в непосредственной близости от места нахождения Общества (г.Ярославль, ул. Салтыкова-Щедрина, д.1).

Так, например, расчетные счета открыты:

- Обществом - 25.08.2006,

- ООО "Светлана" - 16.08.2006,

- ИП Шаверова А.В. - 09.08.2006,

- ИП Полунина Г.Б. - 15.08.2006,

- ИП Миролюбов А.В. - 24.08.2006,

- ИП Шляпкина А.П. - 07.08.2006,

- ИП Поспелова Н.В. - 10.08.2006,

- ИП Осипова Ю.В. - 07.08.2006.

Необходимость в открытии расчетных счетов арендаторами и Обществом в одном банке, как и заключение с этим банком договоров инкассации, обусловлена осуществлением процедуры по сдаче денег на инкассацию в каждом магазине одним старшим кассиром за всех арендаторов, в том числе, и за Общество (супермаркеты на ул. Орджоникидзе, д. 35 и ул. Красноборская, д. 1а). Из анализа расчетных счетов арендаторов и Общества усматривается, что именно на счетах, открытых в АКБ "Промсвязьбанк", проходит основное движение денежных средств, и именно на них поступает инкассация (выручка) наличных денег из супермаркетов "Лотос-М".

Кроме того, из анализа расчетных счетов учредителей Общества установлено систематическое снятие с расчетных счетов (ИП Муняков В.В., И.П. Онищенко В.В. и ИП Яковлева Н.А.) наличных денежных средств должностным лицом Общества бухгалтером Семеновой Т.А.

Доходами от деятельности сети магазинов "Лотос-М" распоряжалось Общество, что подтверждается следующим:

- за контроль реализации товара в сети учредители Общества получили денежные средства в сумме не менее 32 млн. руб. в рамках заключенных договоров на оказание консультационных и информационных (маркетинговых) услуг. Данный факт подтверждается документами, полученными Инспекцией в рамках статьи 93.1 НК РФ, от поставщиков магазинов сети "Лотос-М";

- в соответствии с расходными ордерами ИП Осиповой Ю.В., ИП Шляпкиной А.П. и ИП Поспеловой Н.В. (изъяты на основании протокола от 26.07.2011) часть выручки индивидуальных предпринимателей непосредственно передавалась директору Общества Чиркину М.В., главному бухгалтеру Общества Паломарчук И.В. и бухгалтеру Общества Семеновой Т.А., назначение платежа в расходных ордерах "Отдача от...." (например, отдача от ИП Осиповой).

Как пояснили должностные лица Общества Чиркин М.В. (протокол допроса N 241 от 18.07.2011), Паломарчук И.В. (протокол допроса N 246 от 19.07.2011), Масленников А.О. (протокол допроса N 247 от 19.07.2011), Семенова Т.А. (протокол допроса N 248 от 19.07.2011), указанные денежные средства являются "отдачей за кредит".

Документов, подтверждающих выдачу займа, Обществом не представлено.

Таким образом, судом первой инстанции обоснованно было учтено, что фактически доход от торговой деятельности передавался Обществу, что свидетельствует о том, что Общество распоряжалось доходами от деятельности сети магазинов "Лотос-М" и о том, что торговая деятельность осуществлялась именно Обществом.

Фактическое осуществление торговой деятельности именно Обществом подтверждается также показаниями работников, которые пояснили, что руководство деятельностью магазинов осуществлялось заведующими, состоящими в трудовых отношениях с различными предпринимателями. Так, директором супермаркета по ул.Красноборской, д.1а, являлась работник ООО "Светлана", хотя в данном торговом центре деятельность осуществляло и само Общество; директором магазина по ул.Орджоникидзе являлась работник ООО "Светлана" Антипова Г.К., торговую деятельность осуществляли ИП Шаверова Е.В. и ООО "Светлана"; директором супермаркета по ул. Гагарина, д.28 до 31.12.2008 являлась работник Общества, после указанной даты - работник ИП Морозова И.В., торговую деятельность в данной торговой точке осуществляли ООО "Светлана", ИП Полунина Г.Б., ИП Миролюбов А.В., ИП Морозова И.В.; директором супермаркета по Ленинградскому проспекту, д.70 являлась Осипова Ю.В. (работник ООО "Светлана"), деятельность осуществляли ИП Осипова, ИП Поспелова, ИП Шляпкина, ООО "Светлана".

Опрошенные Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки работники магазинов подтвердили их трудоустройство к определенным предпринимателями и одновременно указали на подчинение ответственному работнику другого предпринимателя.

Так, свидетель Бойченко В.М. (электромонтер у ИП Шляпкиной) указал, что он выполнял указания Шляпкиной А.П., а также завхоза Воробьевой В.В. (работник ИП Поспеловой).

Сотрудник ИП Шляпкиной Маскина С.В. при допросе сообщила, что подчинялась непосредственно старшему кассиру Виноградовой Н.Ю. (работник ООО "Светлана") и товароведу Бытевой А.В. (работник ООО "Светлана), в подсобном помещении фасовала печенье и конфеты (продукция ИП Поспелова). При этом установлено, что ИП Шляпкина специализировалась на молочной продукции.

Работник ИП Полуниной Захарова Н.А. пояснила, что подчинялась непосредственно старшему кассиру Лиходиевской Е.С. (сотрудник ИП Морозова).

Следующие свидетели сообщили, что:

- Сычева М.В. (работник ИП Полунина) подчинялась старшему кассиру Салиловой А.С. (работнику ООО "Светлана"),

- Хакимова И.Д. (работник ИП Морозова) - старшему кассиру Мухарской (работник ООО "Светлана"),

- Федотова И.В. (работник ИП Морозова) - старшему кассиру Баготенковой А.М. (работник ООО "Светлана"), Базановой Н. (работник ООО "Светлана" в 2007 и ИП Онищенко в 2008-2009,

- Галебцова В.А. (работник ИП Морозова) - старшему менеджеру Якуниной Н.Ю. (работник ИП Полунина).

Анализ расчетных ведомостей арендаторов за февраль 2008 подтверждает, что поддерживать торговый процесс каждому арендатору без привлечения работников других арендаторов торговой сети "Лотос-М" было невозможно.

Так, в супермаркете по Ленинградскому проспекту торговые площади предоставлялись ИП Осиповой, ИП Поспеловой, ИП Шляпкиной, ООО "Светлана", при этом у ИП Поспеловой, специализировавшейся на кондитерских изделиях, был 1 завхоз, 4 кладовщика, 1 дворник, 11 инспекторов контроля, 1 старший смены службы, 4 оператора. Менеджеров, товароведа, грузчика, продавцов, кассиров и фасовщиков у ИП Поспеловой не было ни одного.

При этом 19 продавцов было у ИП Осиповой, 10 продавцов у ИП Шляпкиной.

У ООО "Светлана" продавцов не было, но было 7 фасовщиков.

Подтверждается также наличие единой охраны всех магазинов, в том числе в ночное время, организация питания всех работников в течение рабочего времени, а также приобретение Обществом нового оборудования, которое передавалось соответствующему арендатору без пересмотра арендной платы, что не соответствует обычным арендным отношениям.

При поступлении от поставщиков Общества торгового оборудования или при ремонте оборудования, а также в других случаях на товарных накладных в отметке о получении ставился штамп Общества с номером магазина, в получении груза расписывались работники арендаторов и арендаторы. В частности, товарная накладная N 003289 от 04.06.2007 от ООО "РСП" о поставке гастроемкостей в разделе "груз принят" содержит подпись арендатора Осиповой Ю.В. и печать Общества с номером 3 (печать магазина на Ленинградском проспекте, д. 70).

Не соответствует обычным арендным отношениям вменение Обществом своим арендаторам обязанности по контролю за охраной во всех магазинах сети "Лотос-М", а именно: использование так называемой ночной охраны зданий магазинов, заключавшейся в единообразном, посредством представления информации через каждые два часа работниками арендаторов (в 23 часа, 1 час, 3 часа, 5 часов и 7 часов) супермаркетов по адресам ул. Красноборская, ул.Гагарина, пр-т Ленинградский сообщении о состоянии охраны зданий супермаркетов другому работнику одного из арендаторов, который осуществляет дежурство в магазине по адресу ул. Орджоникидзе, д. 35, а в дальнейшем на ул. Труфанова, д. 19. Указанные действия договорами аренды не предусматривались.

При заключении договоров аренды в торговую площадь, сдаваемую в аренду каждому из арендаторов, включалась также доля общей площади под кассовыми терминалами, искусственно поделенная между арендаторами торговых площадей. В частности, в супермаркете на пр. Ленинградском, 70, торговые площади сдавались 4 арендаторам, каждому из которых дополнительно предоставлялась доля общей площади под кассовыми терминалами.

Наличие единой кассовой линии для всех арендаторов вступает в противоречие с доводами налогоплательщика о том, что торговля осуществлялась каждым индивидуальным предпринимателем только на арендуемой им по договору площади. При этом наличие собственного штата сотрудников, которые выполняют работу на всей территории торговых центров, т.е. фактически работают на иных арендаторов, не являющихся для них работодателями, свидетельствует о ведении Обществом и его контрагентами-арендаторами единого бизнеса.

Для организации учета поступающих товаров и их дальнейшего движения, а также учета выручки в каждом из магазинов, Обществом была предоставлена в аренду единая автоматическая система учета ЛОТОС, а именно база 1-С Предприятие версия 7.7. с подключением ко всей ККТ и торговым весам, расположенным в торговых залах магазинов и единая компьютерная сеть с серверами.

Во всех магазинах сети "Лотос-М" бесплатно использовался один логотип на здании, на форме кассиров и продавцов, единые образцы ценников, единые дисконтные карты.

Инвентаризация проходила в каждом магазине в целом, а не отдельно по арендаторам, что также подтверждает деятельность всего магазина как единого комплекса.

Ведение Обществом и контрагентами-арендаторами общей деятельности подтверждается также тем, что:

- доверенными лицами на право представления арендаторов во всех государственных органах были сотрудники Общества. Доверенности от 31.07.2006, 02.10.2009, 03.08.2006 выданы арендаторами Поспеловой Н.В. и Шляпкиной А.П. на имя Ушаковой Светланы Александровны, которая являлась в 2007-2008 бухгалтером Общества, в 2009 - бухгалтером ООО "Светлана";

- договоры с организациями, оказывающими специализированные услуги, заключались с одним арендатором, но на весь объект. В частности, ИП Шляпкина А. П. (Заказчик) и ООО "Скорпион-Д" (Исполнитель) заключали договоры на оказание профилактических дератизационных и дезинсекционных услуг (N 40 от 28.12.2006 на период с 01.01.2007 по 31.12.2007, N 40 от 18.12.2007 на период с 01.01.2008 по 31.12.2008, N 40 от 29.12.2008 на период с 01.01.2009 по 31.12.2009), которые оказывались в помещении по адресу г.Ярославль, пр-кт Ленинградский,70 на площади 1298 кв. м. При этом площадь, указанная в договоре, является площадью всего супермаркета "Лотос-М".

Кроме того, по супермаркетам "Лотос-М" на ул. Гагарина, 28 и пр-кт Ленинградский,70 договоры на оказание охранных услуг с использованием кнопки тревожной сигнализации, заключались только ООО "Светлана", между тем охрана осуществлялась не только арендованной части торгового зала или подсобных помещений, а всего супермаркета. В частности, между ООО "Светлана" и ООО "Охранное предприятие "ПЕРЕСВЕТ-Центр" были заключены договоры N 0985.1.2 от 27.01.2009 и N 0552.1.2 от 06.02.2009, согласно которым ООО "Охранная предприятие "ПЕРЕСВЕТ - Центр" оказывает охранные услуги всех объектов (торговый центр "Лотос-М" по адресу Ленинградский пр-кт, 70, торговый центр "Лотос-М" по адресу ул. Гагарина, 28).

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о том, что представленные доказательства в их совокупности подтверждают, что все торговые центры действовали как единое целое, следует признать правомерным. Фактические доходы Общества от розничной торговли продуктами состоят как из собственных доходов по данному виду деятельности, так и из доходов, полученных взаимозависимыми лицами от розничной торговли в супермаркетах сети "Лотос-М".

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что обстоятельствами и представленными налоговым органом доказательствами подтверждается, что Общество организовало свою финансово-хозяйственной деятельность с целью минимизации налоговых платежей и получения необоснованной налоговой выгоды путем выведения из-под обложения налогом на прибыль и НДС доходов от реализации товаров (пищевые продукты, включая напитки, в т.ч. алкогольные и табачные изделия), фактически полученных самим налогоплательщиком и его взаимозависимыми лицами (ИП Полунина Г.Б., ИП Миролюбов А. В., ИП Морозова И.В., ООО "Светлана", ИП Осипова Ю.В., ИП Поспелова Н.В., ИП Шляпкина А.П., ИП Шаверова А.В.), являющимися плательщиками ЕНВД.

То есть, Общество искусственно создало формальные условия для перевода розничной сети на специальный режим ЕНВД, путем дробления магазинов сети "Лотос-М", имеющих площадями общих торговых залов свыше 150 кв.м, и закрепления их за индивидуальными предпринимателями и юридическим лицом.

При этом судом апелляционной инстанции отклоняется довод заявителя жалобы о наличии оснований для доначисления налогов не Обществу, а ООО "Светлана", поскольку правильность и своевременность уплаты ООО "Светлана" своих налоговых обязательств будет проверена налоговыми органами при проведении мероприятий налогового контроля именно в отношении ООО "Светлана", а не в рамках выездной налоговой проверки Общества.

Рассмотрев доводы Общества о наличии оснований для учета сумм налоговых вычетов по НДС по приобретенным товарам, суд апелляционной инстанции признает их несостоятельными в силу следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих документов (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии со статьей 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию в порядке, предусмотренном статьей 81 НК РФ (с учетом требований статьи 80 НК РФ). То есть уменьшение сумм НДС на установленные налоговые вычеты носит заявительный характер, их применение является правом налогоплательщика. Это право может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий, в том числе путем подачи налоговых деклараций. В рассматриваемом случае Общество налоговые декларации по НДС за соответствующие налоговые периоды для применения налоговых вычетов не представляло, т.е. своим правом на применение спорных вычетов не воспользовалось, что, в свою очередь, не лишает Общество возможности скорректировать свои обязательства путем подачи соответствующих налоговых деклараций, при том, что НК РФ не содержит положений, на основании которых налоговые органы могут отказать налогоплательщику в принятии поданных им налоговых деклараций.

Является несостоятельным также довод Общества о необходимости исчисления НДС по расчетным ставкам, т.к. перечень случаев применения расчетной ставки по НДС указан в пункте 4 статьи 164 НК РФ; данный перечень является закрытым.

Осуществление операций по реализации лицами, находящимися на режиме налогообложения в виде ЕНВД и не являющимися плательщиками НДС, к числу случаев, указанных в пункте 4 статьи 164 НК РФ, не относится, в связи с чем отсутствуют основания для применение расчетной ставки. Доказательств предъявления покупателям НДС в составе цены реализуемого товара Обществом в материалы дела не представлено. Суд апелляционной инстанции в данном случае критически относится к доводу Общества о наличии НДС в цене товара, т.к. реализация товара оформлялась от имени лиц, находящихся на специальных налоговых режимах и, соответственно, не являющихся плательщиками НДС.

Доказательств обратного Обществом в материалы дела не представлено.

Общество полагает, что суд первой инстанции при рассмотрении вопроса о привлечении налогоплательщика к ответственности не применил основание для освобождения от ответственности - наличие письменных разъяснений налогового органа по деятельности Общества, каковыми заявитель жалобы считает решение по предыдущей выездной налоговой проверке за период 2004-2006. Кроме того, по мнению Общества, суду первой инстанции следовало учесть смягчающие ответственность обстоятельства (налоговый орган в течение длительного времени не уведомлял Общество о необходимости уплаты налога на прибыль и НДС по торговой деятельности, хотя располагал всей информацией о том, какую деятельность вело Общество и его арендаторы).

Судом апелляционной инстанции приведенные доводы оцениваются как несостоятельные по следующим основаниям.

Статьей 32 НК РФ на налоговые органы также возложена обязанность бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков.

Следовательно, для того, чтобы признать факт выполнения налогоплательщиком разъяснений, данных ему налоговым органом, такое разъяснение должно содержать ответ на конкретный вопрос налогоплательщика.

При этом акт выездной налоговой проверки такого рода разъяснениями не является (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.03.2006 N 13815/05).

Кроме того, предыдущей выездной налоговой проверкой за 2004-2006 деятельности Общества по применению схемы минимизации налогообложения установлено не было.

Отклоняется также довод Общества о наличии у налогового органа всей информации о том, какую именно деятельность вело Общество и его арендаторы, поскольку конкретные обстоятельства ведения налогоплательщиком своей финансово-хозяйственной деятельности могут быть установлены только при проведении выездной налоговой проверки. Несостоятелен также довод Общества о том, что Инспекция не уведомляла его в течение длительного времени о необходимости уплаты налога на прибыль и НДС, поскольку в силу статей 143 и 246 НК РФ Общество и так является плательщиком НДС и налога на прибыль.

Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает, что в решении Инспекции от 20.01.2012 N 2 при привлечении Общества к ответственности Инспекцией уже были применены смягчающие обстоятельства, т.к. Общество привлекалось к ответственности впервые за последние 3 календарных года, в результате чего размер штрафа был уменьшен в два раза.

Таким образом, вывод Арбитражного суда Ярославской области об отсутствии оснований для освобождения Общества от ответственности, а также об отсутствии смягчающих ответственность обстоятельств, следует признать правильным.

Судом апелляционной инстанции отклоняется довод Общества о том, что суду первой инстанции следовало применить к рассматриваемой ситуации статью 40 НК РФ, поскольку правильность применения Обществом цен не была предметом выездной налоговой проверки; основанием же для доначисления налогов послужил вывод Инспекции о создании налогоплательщиком схемы, направленной на минимизацию налоговых обязательств путем вовлечения в нее контрагентов-арендаторов, с участием которых было произведено дробление деятельности Общества, что и позволило ему уменьшить свои налоговые обязательства по налогу на прибыль и по НДС.

При рассмотрении эпизода по доначислению Обществу налогов в отношении аренды нежилых помещений по ул.Красноборской суд апелляционной инстанции принимает во внимание следующее.

Материалами дела подтверждается и было установлено судом первой инстанции, что между Обществом (арендодатель) и ИП Агафоновой Т.В. (арендатор) 03.04.2008 заключен договор аренды нежилых помещений, предметом которого является сдача в аренду принадлежащих Арендодателю нежилых помещений 1 этажа N N 18-20; 22-49 общей площадью 377,3 кв.м, расположенных по адресу - г. Ярославль, ул. Красноборская, д. 1а.

Помещение передается Арендатору для использования в целях размещения магазина Арендатора, складских и офисных помещений.

Арендная плата состоит из постоянной и переменной составляющих. Постоянная составляющая 85 000 руб. в месяц. Переменная составляющая арендной платы включает в себя фактически понесенные суммы затрат Арендодателя по обеспечению помещения услугами, плата за пользование земельным участком.

ИП Агафонова Т.В. 03.04.2008 заключила договор субаренды указанного помещения с ООО "Ярославские магазины".

Помещение передается Субарендатору для использования в целях размещения магазина Субарендатора, складских и офисных помещений.

Арендная плата состоит из постоянной и переменной составляющих. Постоянная составляющая 15 000 долларов США в месяц. Переменная составляющая арендной платы включает в себя фактически понесенные суммы затрат Арендатора по обеспечению помещения услугами, плата за пользование земельным участком.

В отношении договоров аренды и субаренды, а также взаимоотношений Общества со своим контрагентом из материалов дела усматривается следующее.

- Договор аренды магазина и субаренды были заключены одновременно. Субарендная плата многократно превышала размер арендной платы (договор аренды заключался на сумму в 85 000 руб. в месяц, а договор субаренды заключался на сумму 15 000 долларов США в месяц, т.е. практически в 4,8 раз больше).

- ИП Агафонова Т.В. является взаимозависимым лицом по отношению к Обществу в силу родственных отношений с должностным лицом Общества и длительных деловых отношений.

На момент заключения договора аренды гражданка Агафонова Т.В. являлась работником ОАО "Автодизель" в должности начальника планово-экономического отдела, уволилась с завода в июне 2009, далее была работником ООО "Успех" в должности главного бухгалтера. ИП Агафонова Т.В. является родной сестрой главного бухгалтера Общества - Паломарчук И.В. Согласно протоколу допроса от 31.08.2011 Поломарчук И.В. с лета 1996 по июнь 2000 работала в Обществе бухгалтером, а с июня 2000 работает в Обществе главным бухгалтером. Также Паломарчук И.В. пояснила, что оказывала помощь ИП Агафоновой Т.В. по ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской и налоговой отчетности в 2007-2008.

- Дата постановки на учет в налоговом органе Агафоновой Т.В. в качестве индивидуального предпринимателя - 16.12.2007 (подтверждается данными ЕГРЮЛ), т.е. незадолго до заключения спорной сделки.

- ИП Агафонова Т.В. находилась в 2007-2009 на упрощенной системе налогообложения с объектом налогообложения "доходы", которая предусматривает ее освобождение от уплаты НДФЛ, налога на имущество физических лиц; также она не признавалась налогоплательщиком НДС (статья 346.11 НК РФ). Основным видом деятельности заявлено - сдача внаем собственного недвижимого имущества (ОКВЭД - 70.2).

- Акт приема-передачи нежилых помещений от Общества к ИП Агафоновой Т.В. датирован 03.04.2008, однако, Общество продолжало осуществлять деятельность по указанному адресу до 13.04.2008, что подтверждается данными фискальных отчетов ККТ, зарегистрированных по указанному адресу.

- Как пояснила Бебенина Н.С. (в 2008-2009 управляющая магазином на ул. Красноборской, 1а (ООО "Ярославские магазины"), она не встречалась ни с ИП Агафоновой Т.В., ни с руководителем Общества. Однако раз в месяц приходил представитель ИП Агафоновой Т.В. и Общества Масленников Сергей и передавал для сверки счета за оказанные услуги. Счета впоследствии она передавала в бухгалтерию ООО "Ярославские магазины".

- Из анализа договоров аренды и субаренды следует, что обязанности арендатора ИП Агафоновой Т.В. по договору аренды от 03.04.2008 в полном объеме перенесены в договор субаренды; увеличена только цена сделки.

- 15.04.2008 был заключен агентский договор по оплате услуг за пользование электрической энергией между ООО "Ярославские магазины" (Принципал) и Обществом (Агент), притом, что пункт 4.5 договора субаренды предусматривает заключение подобного договора с арендатором, то есть с ИП Агафоновой Т.В.

- Субарендаторы никогда не встречались с лицом, сдавшим им имущество в субаренду - ИП Агафоновой Т.В. Все вопросы решались через администрацию Общества, что подтверждается показаниями допрошенных Инспекцией субарендаторов.

- Расчетные счета у Общества и ИП Агафонова Т. В. открыты в одном банке - ЗАО АКБ "Промсвязьбанк".

- Денежные средства с расчетных счетов ИП Агафоновой Т.В. поступают на расчетный счет Общества. Так, например, денежные средства, поступающие по договору субаренды от ООО "Ярославские магазины" на расчетный счет ИП Агафоновой Т.В., перечислялись Обществом за аренду, а также систематически снимались бухгалтером Общества Семеновой Т.В. наличными по чеку. Как пояснила Семенова Т.В., опрошенная в качестве свидетеля, денежные средства передавались главному бухгалтеру Общества Паламарчук И.В., либо складывались в сейф, который находился в офисе Общества. Из анализа выписки по расчетным счетам учредителей Общества усматривается систематическое внесение денежных средств бухгалтером Общества Семеновой Т.А. в сроки, совпадающие либо близкие к датам снятия с расчетных счетов ИП Агафоновой Т.В., на счета учредителей Общества. Средства, внесенные на их расчетные счета, учредители Общества использовали для выдачи беспроцентных займов непосредственно Обществу, что привело к формированию в бухгалтерском учете Общества задолженности по займам по состоянию на 01.01.2010 по учредителям в сумме 116 980 680 руб.

Таким образом, представленными налоговым органом доказательствами подтверждается, что реальный доход по договору субаренды получало Общество, а предприниматель-арендатор являлся дополнительным звеном, не имеющим отношения к фактической деятельности по сдаче помещений в аренду, и был необходим Обществу для юридического оформления пакета документов с целью уменьшения налоговых обязательств.

В отношении довода Общества об игнорировании судом первой инстанции заключения оценщика о том, что доначисление налога произведено по цене, которая превышает рыночный уровень цен, суд апелляционной инстанции учитывает, что правильность применения цен не была предметом выездной налоговой проверки, и Инспекцией статья 40 НК РФ при доначислении Обществу налогов не применялась, т.к. основанием для доначисления налогов послужил вывод Инспекции о создании схемы, направленной на минимизацию налоговых обязательств, в результате чего полученные контрагентами доходы расценены в качестве доходов Общества. Фактически же Общество искусственно занижало налоговую базу в целях получения необоснованной налоговой выгоды, связанной с уменьшением объема выручки от сдачи помещений в аренду и, соответственно, налоговой базы для исчисления налога на прибыль и НДС, поскольку сдавало в аренду недвижимое имущество взаимозависимым лицам по цене значительно ниже, чем последние сдавали в субаренду полученные в аренду площади.

Из материалов дела усматривается также, что между Обществом (арендодатель) и ИП Миролюбовой И.Г. (арендатор) были заключены договоры от 04.01.2007 и от 02.01.2008, а с и ИП Агафонова Т.В. договор от 20.12.2007 аренды нежилых помещений по адресу: г. Ярославль, пересечение улиц Гагарина и Менделеева.

Стоимость арендной платы за 1 кв. м. составила 181,32 руб.

Далее ИП Миролюбова И.Г. заключает договоры с субарендаторами с установлением арендной платы в 2007 в сумме 1400 руб. за 1 кв. м, в 2008 в сумме 1700 руб. за 1 кв. м.

При проведении мероприятий налогового контроля и при рассмотрении дела в суде первой инстанции было установлено следующее.

- Договор аренды магазина и субаренды были заключены одновременно. Субарендная плата многократно превышала размер арендной платы.

- ИП Миролюбова И.Г. является взаимозависимым лицом по отношению к Обществу в силу длительных деловых отношений.

В отношении ИП Миролюбовой И.Г. установлено, что с 12.01.1999 по 20.06.2005 она являлась учредителем ООО "ЯрВоды"; кроме нее учредителями являлись также Блохин И. В. (учредитель Общества) и Семенов С.В. (учредитель Общества).

Все перечисленные лица в период с 17.03.1999 по 05.03.2006 являлись собственниками оптового склада по адресу г.Ярославль, ул. Посохова,23 (долевая собственность).

Кроме того, ИП Миролюбова И.Г. является учредителем (доля участия - 60%) ряда организаций вместе с Семеновым С.В. (учредителем Общества), доля участия которого равна 40%: ООО "Строительные системы" (зарегистрировано 21.12.2007, ООО "Промресурс" зарегистрировано 19.12.2005, ООО Мегаполис" зарегистрировано 23.06.2008).

ККТ "Орион-100Ф" заводской номер 00049365, зарегистрированный на ИП Миролюбову И.Г., был установлен по адресу офиса Общества - 150014, г.Ярославль, ул. С. Щедрина, д. 21.

Согласно протоколу допроса от 31.08.2011 Поломарчук И.В. с лета 1996 по июнь 2000 она работала в Обществе бухгалтером, а с июня 2000 работает в Обществе главным бухгалтером. Также Поломарчук И.В. пояснила, что оказывала ИП Миролюбова И. Г. помощь по ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской и налоговой отчетности в 2007-2008.

- ИП Миролюбова И.Г. находилась в 2007-2009 на упрощенной системе налогообложения с объектом налогообложения "доходы" (по ставке 6%), которая предусматривает освобождение от уплаты НДФЛ, налога на имущество физических лиц; также она не признавалась налогоплательщиком НДС (статья 346.11 НК РФ). Основным видом деятельности заявлено - сдача внаем собственного недвижимого имущества (ОКВЭД-70.2).

- ИП Миролюбова И. Г. заключила договор аренды с Обществом 04.01.2007 на период с 01.01.2007 по 31.12.2007, при этом ИП Миролюбова И.Г. заключает договоры субаренды на 2007 уже 01.12.2006 (срок действия договоров с 01.01.2007), не имея прав и полномочий на их заключении, поскольку имущество ей еще не было передано по договору аренды. Такое право на заключение договоров субаренды у ИП Миролюбовой И. Г. появилось лишь 04.01.2007.

- Вместе с ИП Миролюбовой И.Г. с 2008 арендатором площадей в ТЦ "Лотос-М" на ул. Гагарина, 28. становится и ИП Агафонова Т.В.

- Согласно договорам аренды и субаренды ТЦ "Лотос-М" на ул.Гагарина,28 все расходы по содержанию здания, а именно: плату за уборку прилегающей территории площадей общего пользования, плату за коммунальные платежи осуществлялись непосредственно арендодателем, т.е. арендодатель сам осуществлял деятельность по содержанию здания. Работники в штате у арендаторов отсутствовали. Обязанность руководителя (администратора) по организации деятельности ТЦ на ул. Гагарина, 28 осуществляла Полунина Г.Б. (теща учредителя Общества Мунякова В. В).

- Субарендаторы никогда не встречались с лицом, сдавшим им имущество в субаренду. Все вопросы решались через администрацию Общества.

Изложенное выше подтверждается показаниями допрошенных Инспекцией субарендаторов.

ИП Андреева И.В., арендовавшая помещения в торговом центре на ул.Гагарина, пояснила, что арендодателем являлась Миролюбова, информацию о сдаваемых площадях в торговом центре нашла по объявлению в газете, позвонив по телефонам 32-80-94 и 72-71-92 получила приглашение в офис Общества на ул. Салтыкова-Щедрина для оформления договора, с Миролюбовой никогда не встречалась, обращалась к ней письменно в связи с жалобами на Полунину Г.Б., отказавшуюся согласовать ассортимент реализуемых товаров. Поскольку ответа от Миролюбовой не было, обратилась к Полуниной Г.Б., которая направила ее в офис Общества на ул. Салтыкова-Щедрина. На следующий день после разговора с Муняковым В.В. (учредителем Общества) получила уведомление о том, что договор аренды с ней расторгнут.

Свидетель Афанасьева Т.В. показала, что арендует помещение в торговом центре на ул. Гагарина, с Миролюбовой и Агафоновой никогда не встречалась, все договоры, счета, акты и другие документы передавались через администратора торгового центра, в связи с изменением арендуемой площади обращалась в офис Общества на ул. Салтыкова-Щедрина, в бухгалтерии были даны разъяснения по порядку оплаты.

Допрошенная в качестве свидетеля Белозерцева Е.Ю., арендовавшая помещение в торговом центре на ул. Гагарина, пояснила, что об аренде узнала по контактному телефону, указанному в объявлении на торговом центре, для оформления договора ходила в офис Общества к Яковлеву; Миролюбову никогда не видела.

Свидетель Власов М.Е. указал, что договор аренды торговой площади в торговом центре на ул. Гагарина заключал в офисе Общества на ул. Салтыкова-Щедрина.

- Расчетные счета у Общества и ИП Миролюбовой И.Г. открыты в одном банке - ЗАО АКБ "Промсвязьбанк". Денежные средства с расчетных счетов ИП Миролюбовой И.Г. поступают на расчетный счет Общества.

На расчетный счет предпринимателя поступают денежные средства за субаренду нежилых помещений. С расчетного счета денежные средства перечисляются Обществу за аренду, а также снимаются в виде наличных денег по чекам бухгалтером Общества Семеновой Т.А. В дальнейшем денежные средства поступают на счета либо самих учредителей, либо на счета взаимозависимых лиц или на счета других организаций учредители которых являются также учредителями Общества, или поступают в кассу наличными, как заемные средства от учредителей.

Из анализа операций по кассе Общества установлено систематическое внесение денежных средств в сроки совпадающие либо близкие к датам снятия с расчетного счета ИП Миролюбовой И.Г., учредителями Общества в виде беспроцентных займов. Кроме того, с расчетного счета ИП Миролюбовой И.Г. перечислялись денежные средства Обществу либо взаимозависимым с ней организациям в виде займов. А также, снимались наличные денежные средства со счетов ИП Миролюбовой И.Е. и вносились наличными на счета учредителей Общества его работниками.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно согласился с позицией Инспекции о том, что реальный доход по договору субаренды получало Общество, тогда как предприниматель-арендатор являлся дополнительным звеном, не имеющим отношения к фактической деятельности по сдаче помещений в аренду, и был необходим Обществу для создания формального пакета документов с целью минимизации налогообложения.

Довод Общества об игнорировании судом заключения оценщика и о том, что судом первой инстанции не была учтена статья 40 НК РФ, отклоняется судом апелляционной инстанции по основаниям, аналогичным изложенным выше.

Ссылка заявителя жалобы на судебную практику отклоняется судом апелляционной инстанции, т.к. названные Обществом судебные акты приняты судами по конкретным делам с учетом конкретных обстоятельств, поэтому не имеют правового значения для рассмотрения данного дела. Так, например, налогоплательщик считает, что наличие в цене товара налога на добавленную стоимость подтверждается выводами Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа в постановлении по делу N А11-6577/2010. Между тем Обществом не принято во внимание, что в ситуации, рассмотренной в рамках дела N А11-6577/2010, налогоплательщик доказал, что цена реализации автомобилей юридическим лицам (с НДС) и населению существенно не отличалась (имеющаяся разница в ценах не сопоставима с 18 процентами), т.е. независимо от того, какая именно система налогообложения применялась налогоплательщиком при реализации легковых автомобилей населению, розничная цена автомобилей в любом случае была сформирована с НДС.

При таких обстоятельствах Второй арбитражный апелляционный суд признает решение суда первой инстанции в обжалуемой налогоплательщиком части законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также с учетом исследования фактических обстоятельств рассматриваемого дела. Оснований для удовлетворения жалобы Общества по изложенным в ней доводам у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы. Госпошлина в размере 1000 руб. уплачена Обществом при обращении с апелляционной жалобой.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 20.08.2012 по делу N А82-4455/2012 в обжалуемой налогоплательщиком части оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Лотос-М" (ИНН: 7627011822, ОГРН: 1027601597990) в указанной части - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

М.В. Немчанинова Л.И. Черных