Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 декабря 2012 г. N 18АП-11822/12

г.Челябинск

13 декабря 2012 г.

Дело N А76-13356/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 06 декабря 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 декабря 2012 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Толкунова В.М.,

судей Ивановой Н.А., Малышевой И.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Чумановым Е.Л.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области и Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Челябинска на решение Арбитражного суда Челябинской области от 04 октября 2012 г. по делу N А76-13356/2012 (судья Белый А.В.).

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "МАГИСТР" - Усачева Т.С. (доверенность от 30.11.2012);

Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска - Яворская О.В. (доверенность от 18.01.2012 N 05-10/001166), Булатова А.И. (доверенность от 10.01.2012 N 05-10/000001);

Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области - Овсяник Е.А. (доверенность от 29.12.2011 N 06-31/11).

Общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "МАГИСТР" (далее - заявитель, ООО "УК "МАГИСТР", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска и Управлению Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее соответственно - налоговый орган, инспекция; управление, вместе - заинтересованные лица) о признании недействительными решения инспекции от 23.04.2012 N 17/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения управления от 14.06.2012 N 16-07/001711, принятого по жалобе налогоплательщика.

Решением суда от 04.10.2012 заявленное требование удовлетворено.

Не согласившись с принятым решением суда, заинтересованные лица обратились в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, в которых просят отменить обжалуемый судебный акт с принятием по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленного требования.

В судебном заседании представители заинтересованных лиц поддержали доводы и требования апелляционных жалоб по изложенным в них основаниям.

Заинтересованные лица указывают, что по состоянию на 30.04.2010 (день заключения сделки между ООО "УК "МАГИСТР" и закрытым акционерным обществом акционерная строительная фирма "ЧЕЛЯБСТРОЙ" (далее - ЗАО АСФ "ЧЕЛЯБСТРОЙ") действовал отчет независимого оценщика общества с ограниченной ответственностью "Добровольное Объединение Мастеров Оценки" (далее - ООО "ДОМ Оценки", оценщик) от 27.11.2008 об оценке пакета акций ЗАО АСФ "ЧЕЛЯБСТРОЙ" в количестве 87 штук, согласно которому стоимость 87 акций по состоянию на 26.11.2008 г. составляет 21 335 706 руб. (то есть, 245 239 руб. за 1 акцию). Согласно указанному отчету рыночная стоимость одной обыкновенной бездокументарной акции ЗАО АСФ "ЧЕЛЯБСТРОЙ" определялась на основе затратного и доходного подхода. Таким образом, в материалах дела имеется информация, которая служит основанием для расчета цены акции - это отчет оценщика от 27.11.2008, действующий на дату реализации акций 30.04.2009.

Как считают апеллянты, суд необоснованно пришел к выводу, что для определения расчетной цены ценной бумаги необходимо использовать отчет оценщика по состоянию на 01.01.2010, поскольку данная оценка проведена после заключения спорного договора от 30.04.2009 N 01/09, следовательно, данный отчет не отражает реальную рыночную цену акций на дату совершения сделки.

В судебном заседании представитель заявителя возразил против доводов и требования апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, просил оставить решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционных жалоб и отзыва на них, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "УК "МАГИСТР" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2008 по 14.11.2011, о чем составлен акт от 06.03.2012 N 13.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение от 23.04.2012 N 17/15, согласно которому налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль организаций за 2009 г. в сумме 1 744 942 руб. 60 коп., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 52 122 руб. 81 коп., штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2009 г. в размере 348 743 руб., а также предложено уменьшить убытки, исчисленные за 2009 г., в сумме 2 090 993 руб.

Из вводной части решения следует факт рассмотрения материалов проверки с участием представителей налогоплательщика.

Не согласившись с решением инспекции по существу вменяемых налоговых претензий, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением управления от 14.06.2012 N 16-07/001711@ жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено.

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд. Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленное требование, пришел к выводу, что в данном случае необходимо принимать во внимание отчет по состоянию 01.01.2010, поскольку в 2009 г. финансовое состояние эмитента резко ухудшилось, что повлекло значительное изменение стоимости акций, налоговая база определена инспекцией с нарушением положений ст. 40 НК РФ.

Апелляционный суд при рассмотрении настоящего дела исходит из следующего.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Согласно п. 1 ст. 274 НК РФ налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

Согласно п. 1 ст. 247 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, правильное исчисление налога на прибыль зависит не только от правильного определения доходов предприятия, но и соответствующих расходов.

П. 6 ст. 280 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый налоговый период) установлено, что в отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации или иного выбытия данных ценных бумаг при выполнении хотя бы одного из следующих условий:

1) если фактическая цена соответствующей сделки находится в интервале цен по аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаге, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев;

2) если отклонение фактической цены соответствующей сделки находится в пределах 20 процентов в сторону повышения или понижения от средневзвешенной цены аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли на рынке ценных бумаг в соответствии с установленными им правилами по итогам торгов на дату заключения такой сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.

В случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20 процентов от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета.

Для определения расчетной цены акции может быть использована стоимость чистых активов эмитента, приходящаяся на соответствующую акцию.

Законодатель не дает специального определения расчетной цены и устанавливает лишь примерный порядок ее определения.

В соответствии с п. 1 ст. 40 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно п. 2 данной статьи налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В силу п. 3 указанной нормы в случаях, предусмотренных п. 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя (абз. 1 п. 10 ст. 40 НК РФ).

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты (абз. 2 п. 10 ст. 40 НК РФ).

Согласно п. 14 ст. 40 НК РФ положения, предусмотренные пунктами 3 и 10 настоящей статьи, при определении рыночных цен финансовых инструментов срочных сделок и рыночных цен ценных бумаг применяются с учетом особенностей, предусмотренных главой настоящего Кодекса "Налог на прибыль (доход) организаций".

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что между ООО УК "МАГИСТР" (продавец) и ЗАО АСФ "ЧЕЛЯБСТРОЙ" (покупатель) подписан договор купли-продажи от 30.04.2009 N 01/09, согласно которому продавец передает покупателю в собственность обыкновенные акции ЗАО АСФ "ЧЕЛЯБСТРОЙ" в количестве 87 штук. Общая стоимость передаваемых акций составила 2 076 690 руб.

Согласно отчету об оценки независимого оценщика ООО "ДОМ Оценки" от 27.11.2008 рыночная стоимость 87 акций по состоянию на 26.11.2008 составляет 21 335 706 руб. (245 239 руб. за 1 акцию), указанная величина стоимости объекта оценки рекомендована, если от даты составлении отчета об оценки до даты совершения сделки прошло не более 6 месяцев.

При расчете за акции в количестве 87 штук по рыночной стоимости в 2009 г. ЗАО АСФ "ЧЕЛЯБСТРОЙ" использовало неденежную форму оплаты - имущество (цокольный этаж здания N 63а по ул. Красная 63а в г.Челябинске, общей площадью 94,7 кв.м). Согласно приводимой инспекцией оценке независимого оценщика ООО "ДОМ Оценки" стоимость данного нежилого помещения по состоянию на май 2009 г. составляет 10 520 000 руб.

Налоговый орган посчитал, что поскольку рыночная стоимость указанных акций на дату сделки составляет 21 335 706 руб., то из сделки следует, что ООО "УК "МАГИСТР" реализовало акции по цене, отклоняющейся от рыночной в сторону понижения более чем на 20 %.

На основании вышеизложенного налоговой орган посчитал, что общество неправомерно не включило в состав доходов в 2009 г. выручку от реализации принадлежащих ему на праве собственности обыкновенных именных бездокументарных акций в количестве 87 штук в адрес эмитента ЗАО АСФ "ЧЕЛЯБСТРОЙ" в размере 10 815 706 руб.

Однако, как обоснованно указал суд первой инстанции, налоговым органом не принята во внимание пояснительная записка ООО "ДОМ Оценки" к отчету на 01.01.2010 (т. 1, л.д. 94-95), согласно которой ООО "ДОМ Оценки" произведена оценка рыночной стоимости одной обыкновенной акции в составе 100 % пакета именных бездокументарных акций ЗАО АСФ "ЧЕЛЯБСТРОЙ", отчет N 01/01-10-5178.

В ходе оценочных мероприятий также установлено, что финансовое состояние эмитента в 2009 г. резко ухудшилось, по сравнению с октябрем 2008 г. произошло снижение актива предприятия в 2,9 раза за счет снижения доли внеоборотных активов. В период с сентября 2008 г. по декабрь 2009 г. резко снизилась рыночная стоимость объектов недвижимости, что повлияло на уменьшение совокупной стоимости акционерного капитала компании. Кроме того, сказались кризисные явления, повлиявшие на экономику в целом, что также отразилось на рыночной стоимости объектов недвижимости, входящих в основные средства предприятия. Снизилась и чистая прибыль предприятия, что повлияло на рентабельность и ликвидность предприятия-эмитента.

Указанные обстоятельства, надлежаще не опровергнутые налоговым органом, свидетельствуют о том, что на момент продажи акций их стоимость значительно изменилась. При наличии чрезвычайных обстоятельств, которые повлияли на уменьшение рыночной стоимости акции, отчет N 27/11-08-4234 не может быть использован для определения расчетной цены.

Апелляционный суд особо отмечает следующее.

Статья 40 НК РФ предоставляет налоговым органам право в строго определенных случаях определять налоговые обязательства исходя из рыночных цен. Такой механизм является косвенным и не может использоваться налоговым органом произвольно, без учета значимых факторов.

Инспекция не спорит, что спорные акции не являются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Пункт 14 статьи 14 НК РФ в порядке определения рыночных цен ценных бумаг прямо предписывает налоговым органам учитывать положения главы 25 данного Кодекса.

Между тем, как отмечено выше, пункт 6 статьи 280 НК РФ указывает на принятие конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения ценой бумаги.

В настоящем случае инспекцией не учтен статус эмитента и законодательство о ценных бумагах, регулирующее порядок обращения акций.

Так, согласно пункту 3 статьи 7 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" в закрытом акционерном обществе (каковым в настоящем деле является эмитент) акции распределяются только среди его учредителей или иного, заранее определенного круга лиц. Такое общество не вправе проводить открытую подписку на выпускаемые им акции либо иным образом предлагать их для приобретения неограниченному кругу лиц.

Указанной статьей также установлено обязательное уведомление закрытого акционерного общества продавцом о предложении продажи акции, такое общество и его акционеры пользуются преимущественным правом приобретения. В случае нарушения продавцом данного условия акционеры либо закрытое акционерное общество вправе потребовать в судебном порядке перевода на них прав и обязанностей покупателя.

Перечисленные условия накладывают существенные особенности на предложение и спрос рассматриваемых акций, создавая ограниченность экспозиции. Кроме того, акции, в отличие от товара, имеют существенные вариативные особенности определения цены, их цена не всегда постоянна и определяется из финансовых показателей эмитента, в том числе его чистых активов. На стоимость акций влияет их количество в пакете, от которого зависит, в том числе, степень влияния на принимаемые акционерным обществом решения и размер получаемых доходов от его деятельности.

В силу Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" и пункта 12.1 своего устава ЗАО АСФ "ЧЕЛЯБСТРОЙ" воспользовалось преимущественным правом приобретения акций и заключило с ООО "УК "МАГИСТР" договор купли - продажи от 30.04.2009 N 01/09.

При этом ООО "УК "МАГИСТР" и ЗАО АСФ "ЧЕЛЯБСТРОЙ" при заключении сделки приняли цену, предложенную третьим лицом, не являющимся взаимозависимым по отношению ни к одному из участников сделки.

В ответе от 16.01.2012 N 7 на требование налогового органа о представлении документов ЗАО АСФ "ЧЕЛЯБСТРОЙ" сообщило, что ни один акционер данного общества не использовал свое преимущественное право приобретения акций, в связи с чем обществом было принято решение использовать преимущественное право приобретения. Приобретение акций у ООО "УК "МАГИСТР" осуществлялось в порядке пункта 3 статьи 7 Закона об акционерных обществах, которая не предусматривает обязательного определения рыночной стоимости акций, в отличие от выкупа у акционеров принадлежащих им акций в соответствии со статьей 76 данного закона.

Не опровергая появление указанных выше обстоятельств, влияющих на определение цены акций в силу ухудшения финансового положения эмитента с момента проведения оценки до даты совершения сделки по отчуждению акций, инспекция фактически настаивает на позиции объективного вменения видимого ею размера дохода, в то время как ст. 3 НК РФ среди начал законодательства о налогах и сборах устанавливает фактическую способность к уплате налога и экономическое обоснование налога.

Кроме того, инспекция не учитывает, что целью приводимой ею оценки от 26.11.2008 являлось определение стоимости вклада в уставный капитал, в этом отчете использованы показатели финансовой деятельности эмитента за январь-сентябрь 2008 г., а заявитель, являясь акционером эмитента, мог судить об уровне и изменениях финансового состояния последнего.

Незаконность начислений налога влечет незаконность начисления производных сумм пени и штрафа (ст.ст. 75, 122 НК РФ).

Признание судом недействительным второго оспариваемого решения, вынесенного управлением по результатам проверки законности решения инспекции, также правомерно.

Решение управления, принятое в порядке ст. 140 НК РФ, утвердившее решение инспекции и не устранившее нарушение закона и прав налогоплательщика, напрямую касается и нарушает права заявителя. Ст. 138 НК РФ не исключает решения вышестоящих налоговых органов из права оспаривания в суде. Невозможность оспаривания такого решения в одном деле с решением инспекции ограничивает право на судебную защиту и создает ситуацию правовой неопределенности.

Таким образом, решение суда по существу спора является правильным, имеющимся в деле доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению как неосновательные по приведенным выше мотивам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

С учетом изложенного решение суда следует оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Взыскание с налоговых органов госпошлины по апелляционным жалобам не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суды (пп. 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ).

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 04 октября 2012 г. по делу N А76-13356/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области и Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Челябинска - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.

Председательствующий судья

В.М. Толкунов

Судьи

Н.А. Иванова И.А. Малышева