Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 декабря 2012 г. N 19АП-6120/12

город Воронеж

13 декабря 2012 г.

Дело N А64-12139/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 6 декабря 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 13 декабря 2012 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,

судей Михайловой Т.Л.,

Скрынникова В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Князевой Г.В.,

при участии в судебном заседании:

от Закрытого акционерного общества Биотехнологический комплекс "Токаревский": Якубовой О.Н. по доверенности б/н от 11.12.2011;

в отсутствие Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову и третьего лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Тамбовской области,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 20.09.2012 по делу N А64-12139/2011 (судья Надежкина Н.Н.) по заявлению Закрытого акционерного общества Биотехнологический комплекс "Токаревский" (ОГРН 1066821004579, ИНН 6821504288) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании недействительным решения от 27.07.2011 N 15-48/189,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество Биотехнологический комплекс "Токаревский" (далее - Общество, ЗАО БК "Токаревский") обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании недействительным решения от 27.02.2011 N 15-48/189 "Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению".

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 20.09.2012 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции.

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает, что Обществом не соблюден досудебный порядок обжалования решения налогового органа, поскольку Обществом не представлены доказательства обжалования решения N 15-48/6696 "Об отказе в привлечении к налоговой ответственности".

Также, по мнению Инспекции, Обществом заявлены вычеты по услугам не подлежащим налогообложению (освобожденным от налогообложения). Кроме того, по мнению налогового орган, у Общества отсутствуют основания применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в проверяемом периоде в связи с наличием совокупности таких обстоятельств, как взаимозависимость участников сделки, а также создание Обществом искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели и направленной исключительно на необоснованное изъятие из бюджета суммы НДС.

В судебное заседание не явились представители Инспекции и третьего лица, извещенных надлежащим образом о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы. На основании ст. ст. 123, 156, 184, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривалось в отсутствие неявившегося участника процесса.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения представителя Общества, апелляционная коллегия не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Обществом была представлена в Инспекцию уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года, согласно которой общая сумма НДС, исчисленная с учетом восстановленных сумм налога - 0 руб., общая сумма НДС, подлежащая вычету - 102 396 руб., сумма НДС, исчисленная к возмещению из бюджета за рассматриваемый налоговый период составила 102 396 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки представленной уточненной декларации Инспекцией составлен акт налоговой проверки от 24.06.2011 N 8142, по результатам рассмотрения которого приняты решения:

- от 27.07.2011 N 15-48/6696 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым ЗАО "ИнвестРегион-Т" уменьшен налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года в сумме 102 396 руб.;

- от 27.07.2011 N 15-48/189, в соответствии с которым ЗАО "ИнвестРегион-Т" было отказано в возмещении налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 год в сумме 102 396 руб.

Основанием для отказа в возмещении Обществу суммы налога на добавленную стоимость в размере 102 396 руб. послужил вывод налогового органа, что у Общества отсутствует раздельный учет операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость и не подлежащих обложению этим налогом, а также, вывод налогового органа, что участники договора аренды недвижимого имущества взаимозависимы, данный договор заключен неуполномоченным лицом.

Решением Управления ФНС России по Тамбовской области от 07.09.2012 N 11-09/137 жалоба Общества на решение Инспекции от 27.07.2011 г. N15-48/189 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что вся сумма НДС, заявленная к вычету, по счетам-фактурам на оплату арендных платежей, относящихся к общехозяйственным (косвенным) расходам, относится к операциям иным, чем оказание услуг по предоставлению займа в денежной форме. Таким образом, определять пропорцию по НДС в данном случае не следует, поскольку имеет место факт раздельного учета облагаемых НДС и освобождаемых от налогообложения операций.

В проверяемом периоде Общество применяло общую систему налогообложения, в связи с чем, в силу статьи 143 НК РФ, являлось налогоплательщиком налога на добавленную стоимость.

Статьями 143, 146 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на добавленную стоимость при осуществлении ими операций, являющихся объектами налогообложения по названному налогу.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено этой статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Основанием для принятия покупателем сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, в силу ст. 169 НК РФ являются счета-фактуры, выставленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав и оформленные в установленном порядке.

На основании п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

В соответствии с п. 1 ст. 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 - 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями ст. 176 НК РФ.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Аналогичные требования установлены и пунктом 4 статьи 149 НК РФ.

В соответствии с п. 4 ст. 170 HK РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что Общество осуществляет как облагаемые, так не облагаемые в силу пп. 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ НДС операции по предоставлению займов в денежной форме. Обществом в книге продаж за 4 квартал 2010 года отражены счета-фактуры по процентам, выданным по займам на сумму 3 278 624 руб.

За 4 квартал 2010 года Обществом заявлены вычеты по НДС за указанный налоговый период сумме 102 396 руб., по счету-фактуре от 11.10.2010. N 13-8594-097 731 на сумму 300 руб., в т.ч. НДС - 46 руб., полученному от АК Сберегательного банка РФ (ОАО) за выдачу чековой книжки и счету - фактуре от 31.12.2010 N В000 000 178 на сумму 670 960, в т.ч. НДС - 102 350 руб., полученному от ЗАО "Волковский спиртзавод" в составе арендной платы.

Суд установил, что ЗАО БК "Токаревский" в соответствии с требованиями законодательства утвердило в своей учетной политике порядок ведения раздельного учета НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и освобожденных от него операций, в соответствии с которым установлен порядок раздельного учета затрат на производство облагаемых и не облагаемых НДС товаров (услуг). Раздельный учет "входного" НДС велся путем прямого выделения общехозяйственных расходов, относящихся к деятельности, связанной с осуществлением операций, не облагаемых НДС. В расходы по операциям с займами Общество включило только те затраты, которые непосредственно связаны с выдачей и получением процентов, и отразило их по счету 91-2 "Прочие расходы". Общехозяйственные затраты не включены Обществом в расходы по операциям с займами и отражались на счете 26 "Общехозяйственные расходы".

Таким образом, исходя из учетной политики, при исчислении совокупных расходов Общество учитывало только прямые расходы, что соответствует п. 3 ст. 5 ФЗ "О бухгалтерском учете", предусматривающему право организации самостоятельно формировать свою учетную политику. Исчисленная таким образом доля расходов по операциям, не облагаемым НДС, составила менее 5% (ввиду отсутствия таковых).

В рассматриваемом деле, при осуществлении операций по предоставлению займов в денежной форме расходы на производство у Общества отсутствуют, обратное не доказано налоговым органом. Как установил суд первой инстанции, спорные расходы являются расходами общехозяйственного назначения и не являются расходами, связанными с операциями по предоставлению займов.

С учетом наличия у общества права самостоятельно определить способ исчисления совокупных расходов и за отсутствием правового урегулирования данного вопроса применительно к НДС, следует признать обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган не доказал как факт отсутствия ведения ЗАО БК "Токаревский" раздельного учета, так и превышение доли в размере свыше 5% совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, в общей величине совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг).

С учетом вышеизложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что Общество правомерно приняло к вычету НДС в 4 квартале 2010 года в сумме 102 396 руб., уплаченный ЗАО "Волковский спиртзавод" за аренду имущества и АК Сберегательного банка РФ (ОАО) за выдачу чековой книжки.

Так как в рассматриваемом случае Обществом соблюдены требования, предъявляемые законодательством к порядку применения налоговых вычетов, то у налогового органа не было оснований для отказа ему в применении налогового вычета за 4 квартал 2010 года в сумме 102 396 руб.

При этом нормами НК РФ право налогоплательщика на налоговые вычеты не ставится в зависимость от наличия у него оборотов по реализации товаров (работ, услуг) в том же налоговом периоде, в котором могут быть применены налоговые вычеты. Отсутствие в каком-либо налоговом периоде операций, признаваемых объектом налогообложения, не освобождает налогоплательщика ни от обязанности исчислить налог, ни от обязанности представить налоговую декларацию в налоговый орган. В такой ситуации сумма исчисленного налога будет равна нулю, соответственно положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, будет равна сумме налоговых вычетов.

Довод апелляционной жалобы, что Обществом не соблюден досудебный порядок обжалования оспариваемого решения налогового органа от 27.07.2011 об отказе в возмещении НДС, поскольку Обществом не представлены доказательства обжалования решения 27.07.2011 "Об отказе в привлечении к налоговой ответственности", отклоняется судом апелляционной инстанции исходя из следующего.

В соответствии со статьей 176 НК РФ после представления налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, путем проведения камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 НК РФ.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В зависимости от характера и объема выявленных в ходе проверки нарушений налогового законодательства, отраженных в решении о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности, налоговый орган одновременно с этим решением согласно пункту 3 статьи 176 НК РФ принимает также и решение, констатирующее размер суммы налога, необоснованно заявленной налогоплательщиком к возмещению, - решение об отказе полностью или частично в возмещении заявленной суммы налога и решение о частичном возмещении соответствующей суммы.

Согласно позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.05.2011 N 18421/10, указанными нормами НК РФ установлен обязательный досудебный порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган решений, принимаемых по результатам налоговых проверок. В силу этого решение об отказе полностью или частично в возмещении заявленной налогоплательщиком суммы налога и решение о частичном возмещении суммы налога как основанные на установленных в ходе проверки обстоятельствах могут быть обжалованы в суд только после рассмотрения вышестоящим налоговым органом соответствующей жалобы налогоплательщика и проверки его доводов и обстоятельств, явившихся основанием как для отказа в возмещении, так и для принятия решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности.

Законодательство не обусловливает возможность непосредственного судебного обжалования решения о возмещении сумм налога или об отказе в возмещении сумм налога соблюдением обязательной административной процедуры обжалования решения о привлечении к налоговой ответственности или об отказе в привлечении к налоговой ответственности, принимаемого по результатам камеральной проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.

Вместе с тем, непосредственное судебное обжалование решения об отказе в возмещении сумм налога не обусловлено фактом предшествующего либо единовременного обжалования в административном или судебном порядке решения, принимаемого по результатам камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.

Апелляционная коллегия отмечает, что обоснованность выводов инспекции относительно выявленных обстоятельств, препятствующих возмещению налога, изложенных в не оспоренном решении, принятом в порядке статьи 101 НК РФ, подлежит обязательной проверке и оценке судом в силу п. 4 ст. 200 АПК РФ - при исследовании вопроса о соответствии оспариваемого по делу решения об отказе в возмещении налога положениям налогового законодательства.

Доводы апелляционной жалобы, что отсутствуют основания применения налоговых вычетов с наличием совокупности таких обстоятельств, как взаимозависимость участников сделки, а также создание Обществом искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели и направленной исключительно на необоснованное изъятие из бюджета суммы НДС, отклоняется апелляционным судом в силу следующего.

Признание лиц взаимозависимыми дает налоговому органу право проверять правильность применения цен по сделкам при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов и доначислять налоги и пени при наличии оснований, предусмотренных пунктом 3 статьи 40 НК РФ.

В п. 3 ст. 40 НК РФ указано, что если цена товаров, работ, услуг, примененная сторонами сделки, являющимися взаимозависимыми лицами, отклоняется в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы, услуги.

В данном деле налоговый орган, делая выводы о взаимозависимости Общества и арендодателя, не представил ни одного доказательства того, в чем же выражено влияние перечисленных лиц на ведение хозяйственной деятельности, на условия заключенных между названными лицами сделок и какой в данном случае результат данного влияния. Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган не оспаривает правильность применения сторонами цен по сделкам, не оспаривает их соответствие уровню рыночных цен.

Кроме того, как указано в п. 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Суд первой инстанции также обоснованно признал несостоятельными доводы налогового органа о незначительной численности работников Общества, в качестве основания для отказа в получении вычетов по НДС, поскольку данное обстоятельство обусловлено причинами экономического характера.

Ссылка Инспекции на то, что аренда недвижимого имущества является мнимой сделкой, апелляционным судом отклоняется, поскольку противоречит материалам дела и не подтверждена доказательствами. Факт оказания услуг по аренде недвижимого имущества подтвержден договором аренды от 27.01.2010, актами выполненных работ, протоколом осмотра арендуемых помещений от 06.06.2011, проведенным Инспекцией в рамках проверки.

Отдельные недостатки в оформлении документов обоснованно признаны судом первой инстанции несущественными и не препятствующими идентификации существа хозяйственной операции. Нарушений в оформлении имеющихся у Общества документов, которые могли бы свидетельствовать о нереальности спорных операций по заключению договора аренды, не выявлено.

Довод налогового органа, что отсутствие оплаты за аренду денежными средствами опровергает факт оказания услуг по аренде недвижимого имущества, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку, как следует из материалов дела, задолженность за оказанные услуги по аренде помещений погашена путем взаимозачета.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Тамбовской области от 20.09.2012 надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову - без удовлетворения.

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

Учитывая результат рассмотрения дела, и руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 20.09.2012 по делу N А64-12139/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Тамбовской области.

Председательствующий судья

Н.А. Ольшанская

Судьи

Т.Л. Михайлова В.А. Скрынников