Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10 января 2013 г. N 04АП-5650/12

г. Чита

10 января 2013 г.

Дело N А19-17554/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 26 декабря 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 10 января 2013 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Никифорюк Е.О., Басаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мурзиной Н.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Профессионал" на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 15 октября 2012 года по делу N А19-17554/2012 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Профессионал" к Инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому округу г.Иркутска о признании незаконным в части решения от 26.06.2012 N 02-05/17, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 09.08.2012 N 26-16/013299,

с привлечением к участию в деле третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области, (суд первой инстанции: Филатов Д.А.),

в отсутствие представителей участвующих в деле лиц,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Профессионал" (ОГРН 1063812062016, ИНН 3812089015, место нахождения: 664043, г.Иркутск, ул.Ракитная, 18А; далее - ООО "Профессионал", Общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому округу г.Иркутска (ОГРН 1043801767338, ИНН 3812080809, место нахождения: г.Иркутск, ул.4-я Железнодорожная, 44; далее - Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 26.06.2012 N 02-05/17, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 09.08.2012 N 26-16/013299 в части пунктов 1.4.1, 6.1.1 о привлечении к ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 38781 руб. 27 коп.

В деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, участвует Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (ОГРН 1043801064460, ИНН 3808114068, место нахождения: г.Иркутск, ул.Декабрьских Событий, 47А; далее - Управление).

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 15 октября 2012 года в удовлетворении требований отказано.

Суд первой инстанции признал правомерным привлечение налоговым органом общества к налоговой ответственности, предусмотренной новой редакцией статьи 123 Налогового кодекса РФ, отклонив довод заявителя о вступлении в силу Федерального закона N 229-ФЗ от 27.07.2010 с 1 января 2011 года.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Общество обратилось в суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять новый судебный акт об удовлетворении требований.

По мнению заявителя, вывод суда первой инстанции о вступлении в силу новой редакции статьи 123 Налогового кодекса РФ со 2 сентября 2010 года необоснован в связи со следующим.

Согласно пункту 1 статьи 10 Федерального закона N 229-ФЗ от 27.07.2010 закон вступает в силу по истечении одного месяца с момента его опубликования.

В силу пункта 1 статьи 5 Налогового кодекса РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее первого числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.

В связи с тем, что нормы Налогового кодекса РФ обладают большей юридической силой, чем федеральный закон, отсутствие в тексте Федерального закона N 229-ФЗ от 27.07.2010 указания на то, что внесенные им изменения в Кодекс вступают в силу не ранее чем с 1-го числа следующего налогового периода, не влекут такого последствия, как более раннее по сравнению с правилами, установленными Кодексом, вступление в силу закона.

В соответствии со статьей 216 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц признается календарный год. Следующий за датой истечения месячного срока после опубликования федерального закона (01.09.2010) налоговый период по налогу на доходы физических лиц начинается с 01.01.2011, а значит, новая редакция статьи 123 Налогового кодекса РФ вступила в силу именно 1 января 2011 года, в то время как Общество привлечено к ответственности за период с 1 июля по 31 декабря 2010 года.

Судом первой инстанции не применены положения статей 55, 56, 57 Конституции РФ, в которых закреплено требование о недопустимости придания обратной силы нормативно-правовым актам, ухудшающим положение налогоплательщиков, а также пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

По мнению общества, несостоятелен вывод суда первой инстанции о том, что статья 123 Налогового кодекса РФ не относится к актам законодательства о налогах и сборах, устанавливающим вид налогов и сборов, взимаемых в РФ, основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов, поскольку в пункте 1 статьи 5 Налогового кодекса РФ не содержится уточнений, к каким именно актам законодательства о налогах и сборах указанная норма применяется, а значит, она распространяется на все без исключения акты законодательства о налогах и сборах.

Отзывы на апелляционную жалобу инспекцией и Управлением не представлены.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса РФ. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 05.12.2012.

Лица, участвующие в деле своих представителей в судебное заседание не направили, Управление известило суд о возможности рассмотрения дела в отсутствие его представителя.

В соответствии с частью 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о месте и времени судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела по существу.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя руководителя от 16.02.2012 N 02-24/7 (т.1, л.д.52) Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственности "Профессионал" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов, в том числе, налога на имущество организаций, налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, единого налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, единого социального налога, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, по результатам которой составлен Акт проверки N 02-05/14 от 21.05.2012 (т.1, л.д.15-26), в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений.

Справка о проведенной выездной налоговой проверке N 02-29/12 от 13.04.2012 вручена представителю общества по доверенности 16.04.2012 (т.1, л.д.55).

На акт проверки представлены возражения N 30 от 18.06.2012 (т.1, л.д.27-30).

Уведомлением от 25.05.2012 N 02-17/009473 общество извещено о времени и месте рассмотрения материалов проверки (т.1, л.д.67).

По результатам рассмотрения акта проверки, материалов выездной проверки и возражений налогоплательщика, при надлежащем извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения, в присутствии его представителя заместителем руководителя Инспекции принято решение N 02-05/17 от 26.06.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ, за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 43760 руб. 60 коп.

В привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ отказано в связи с отсутствием события налогового правонарушения.

Налоговым органом начислены пени по состоянию на 26.06.2012 по налогу на доходы физических лиц в размере 1053 руб. 08 коп., а также предложено отразить налоговые санкции и пени на лицевом счете налогоплательщика (т.1, л.д.68-76).

Общество в порядке, предусмотренном статьями 137-140 Налогового кодекса РФ, обжаловало решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого N 26-16/013299 от 09.08.2012 решение ИФНС России по Свердловскому округу г.Иркутска изменено в части штрафа по статье 123 Налогового кодекса РФ за сентябрь 2010 года путем снижения его размера (т.1, л.д.46-48).

Заявитель, считая, что оспариваемое решение Инспекции, в редакции решения Управления, не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным в части.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального права.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Как следует из оспариваемого решения, при проверке правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на доходы физических лиц на основании анализа счетов 70, 51, 50, 68.01, налоговых карточек по учету доходов и налога на доходы физических лиц, данных кассовой книги и расходных кассовых ордеров, отчетов кассира, платежных поручений, платежных ведомостей по выдаче заработной платы, инспекцией установлено, что обществом в нарушение пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ допущено несвоевременное перечисление в бюджет сумм удержанного налога на доходы физических лиц. Сроки выплаты заработной платы в обществе установлены: за первую половину месяца - до 25 числа текущего месяца, за вторую половину месяца - до 10 числа месяца, следующего за отчетным.

Инспекция привлекла общество к ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, за август-декабрь 2010 года.

Суд апелляционной инстанции полагает правильным определение судом первой инстанции даты вступления в законную силу федерального закона, изложившего пункт 1 статьи 123 Налогового кодекса РФ в новой редакции, на основании следующего.

Статьей 123 Налогового кодекса РФ установлена ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов. На основании данной статьи (до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" (далее - Закон N 229-ФЗ) неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

В силу пункта 46 статьи 1 Закона N 229-ФЗ новая редакция статьи 123 Налогового кодекса РФ предусматривает ответственность за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодексом РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 5 статьи Налогового кодекса РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей.

Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 08.04.2003 N 159-О "По запросу Арбитражного суда Владимирской области о проверке конституционности положения статьи 10 Федерального закона "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" указал следующее.

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса Российской Федерации и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах (пункт 1 статьи 1 Налогового кодекса Российской Федерации). По смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации, применительно к актам законодательства о налогах и сборах требование законно установленного налога и сбора относится не только к форме, процедуре принятия и содержанию такого акта, но и к порядку введения его в действие. Указанное конституционное положение требует от законодателя определять разумный срок, по истечении которого возникает обязанность каждого платить налоги и сборы, с тем чтобы не нарушался конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования, выводимый, в частности, из статей 8 (часть 1) и 34 (часть 1) Конституции Российской Федерации.

Данная правовая позиция, сформулированная Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 30 января 2001 года по делу о проверке конституционности отдельных положений Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и ряда законов субъектов Российской Федерации о налоге с продаж, сохраняет свою силу и носит общий характер. Согласно Налоговому кодексу Российской Федерации (пункт 1 статьи 5) акты законодательства Российской Федерации о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее первого числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных статьей 5 данного Кодекса.

Таким образом, исходя из статьи 57 Конституции Российской Федерации, правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации о разумном сроке, по истечении которого возникает обязанность каждого платить налоги и сборы, и приведенных положений Налогового кодекса Российской Федерации, законодатель, принимая акт законодательства о налогах, должен учитывать, что период, по истечении которого данный акт вступает в силу, во всяком случае не может быть меньше определяемого Налоговым кодексом Российской Федерации.

Пунктом 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" определено, что при решении вопроса о моменте вступления в силу конкретного акта законодательства о налогах следует исходить из того, что на основании пункта 1 статьи 5 Кодекса такой акт вступает в силу с 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта. Если для одного и того же налога в зависимости от категории налогоплательщика или иных условий налогообложения установлены налоговые периоды различной продолжительности, дата вступления в силу соответствующего акта законодательства о налогах должна определяться применительно к каждому из установленных налоговых периодов.

Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ впервые официально опубликован в "Российской газете" N169 2 августа 2010 года.

В соответствии со статьей 10 названного закона Федеральный закон N 229-ФЗ от 27.07.2010 вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением положений, для которых настоящей статьей установлены иные сроки вступления в силу.

Таким образом, новая редакция пункта 1 статьи 123 Налогового кодекса РФ, изложенная Федеральным законом N 229-ФЗ, вступает в силу со 2 сентября 2010 года.

Суд первой инстанции правомерно указал, что изменение Федеральным законом N 229-ФЗ состава предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса РФ налогового правонарушения не вносит изменения в главу 24 Налогового кодекса РФ "Налог на доходы физических лиц", поскольку не влечет изменения налоговой базы, порядка и сроков исчисления налога, ставки налога, следовательно, не приводит к изменению суммы (увеличению или уменьшению) суммы налога на доходы, подлежащей удержанию у физического лица.

Статья 123 Налогового кодекса РФ не относится к актам законодательства о налогах и сборах, устанавливающим виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации; основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов, а регулирует ответственность за совершение налоговых правонарушений налоговыми агентами.

Довод общества, приведенный также в апелляционной жалобе, об обладании Налоговым кодексом РФ большей юридической силой, чем Федеральный закон N 229-ФЗ, в силу чего отсутствие в тексте федерального закона указания на то, что внесенные им изменения в Кодекс вступают в силу не ранее чем с 1-го числа следующего налогового периода, не влекут такого последствия, как более раннее по сравнению с правилами, установленными Кодексом, вступления в силу закона правильно отклонен судом первой инстанции с учетом того, что Налоговый кодекс РФ (часть первая) принят в форме Федерального закона от 31.07.1998 N 146-ФЗ, Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ имеет с ним одинаковую юридическую силу.

Исходя из положений статьи 57 Конституции, пункта 2 статьи 5 Налогового кодекса РФ ответственность к налоговым агентам за правонарушения, предусмотренные статьей 123 Налогового кодекса РФ, совершенные до вступления в силу Закона N 229-ФЗ, но выявленные после указанного момента, не может быть применена.

В связи с тем, что применение штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса РФ возможно только в том случае, если установленный законодательством срок перечисления налога приходится на период, когда новая норма уже действует, то есть со 02.09.2010, налоговый орган, установив, что обществом налог на доходы физических лиц удержан 21.09.2010, 06.10.2010, 01.11.2010, 01.12.2010, 29.12.2010 и не перечислен в установленный пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ срок (данные обстоятельства обществом не оспариваются), правомерно привлек общество к ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ.

Выводы суда первой инстанции, признавшего доводы инспекции правомерными, основаны на правильном применении норм материального права и установленных фактических обстоятельствах по делу.

Иные доводы заявителя апелляционной жалобы не опровергают обоснованные выводы суда первой инстанции, в связи с чем подлежат отклонению.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции, отсутствуют.

В силу позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в Информационном письме N 139 от 11.05.2010, при обжаловании судебных актов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов государственная пошлина для юридических лиц составляет 1000 руб.

На основании статьи 333.40 Налогового кодекса РФ излишне уплаченная по платежному поручению N 696 от 23.10.2012 государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1000 руб. подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 15 октября 2012 года по делу N А19-17554/2012, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 15 октября 2012 года по делу N А19-17554/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить из федерального бюджета Обществу с ограниченной ответственностью "Профессионал" излишне уплаченную государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1000 руб.

Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

Е.О. Никифорюк Д.В. Басаев