Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 января 2013 г. N 14АП-8935/12

г. Вологда

23 января 2013 г.

Дело N А13-2061/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 16 января 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 января 2013 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Чельцовой Н.С., судей Мурахиной Н.В. и Смирнова В.И. при ведении протокола с применением аудиозаписи секретарем судебного заседания Якуненковой Е.Г.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "ТРК-Череповец" Фелюста А.А. по доверенности от 21.02.2012 N 7; от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области Богдановой Е.Г. по доверенности от 09.01.2013 N 04-15/338, Зуева Н.Н. по доверенности от 09.01.2013 N 04-15/325, Уткиной Ж.А. по доверенности от 15.01.2013 N 04-15, Шепринской М.С. по доверенности от 09.01.2013 N 04-15/342,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области и общества с ограниченной ответственностью "ТРК-Череповец" на решение Арбитражного суда Вологодской области от 31 октября 2012 года по делу N А13-2061/2011 (судья Ковшикова О.С.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "ТРК-Череповец" (далее - ООО "ТРК-Череповец", общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, дополненным в пояснениях по делу от 03.06.2011 (том 5, листы 58 - 63), от 21.02.2011 (том 14, листы 83 - 86), от 17.10.2011 (том 14, листы 97 - 99) и от 06.07.2012 (том 18, листы 54 - 65), а также уточненным в судебном заседании 11.09.2012, о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области (далее - инспекция, МИФНС N 12) от 08.10.2010 N 585 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2010 года на сумму 47 744 359 рублей и решения от 08.10.2010 N 118 в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 47 744 359 рублей и обязании МИФНС N 12 устранить допущенные нарушения прав общества путем возмещения налога на добавленную стоимость в сумме 47 744 359 рублей в порядке статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 31 октября 2012 года по делу N А13-2061/2011 заявленные требования удовлетворены частично: признано не соответствующими требованиям НК РФ и недействительными решение инспекции от 08.10.2010 N 118 в части отказа ООО "ТРК-Череповец" в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 17 190 081 рубля и решение от 08.10.2010 N 585 в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению налог на добавленную стоимость на 17 190 081 рубль. В удовлетворении остальной части требований общества отказано. МИФНС N 12 обязана устранить допущенные нарушения прав общества с ограниченной ответственностью "ТРК-Череповец" путем возмещения налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 17 190 081 рубля в порядке статьи 176 НК РФ и с нее взысканы в пользу общества расходы по госпошлине в сумме 4000 рублей. Также ООО "ТРК-Череповец" возвращена из федерального бюджета госпошлина в сумме 200 000 рублей, уплаченная по платежному поручению от 21.02.2011 N 217.

Инспекция с решением суда не согласилась и обратилась с жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить в части признания недействительным решений инспекции и принять по делу новый судебный акт, в заявленных требованиях обществу отказать. В обоснование своей позиции ссылается на то, что каких-либо доказательств изменения объема работ или состава выполняемых работ, а также изменения стоимости материалов за период строительства налогоплательщиком не представлено. По мнению инспекции, в связи с данным обстоятельством является необоснованным вывод суда о правомерности заявленных обществом вычетов по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "О.С.К. ЦентрСтрой" (далее - ООО "О.С.К.-Центр-Строй"), обществом с ограниченной ответственностью "Горстройзаказчик" (далее - ООО "Горстройзаказчик") и обществом с ограниченной ответственностью "Строительно-инвестиционный центр" (далее - ООО "Строительно-инвестиционный центр").

Общество в отзыве на жалобу инспекции и его представитель в судебном заседании отклонили доводы, изложенные в жалобе, просили в удовлетворении ее МИФНС N 12 отказать.

В свою очередь общество также не согласилось с судебным актом в части отказа в удовлетворении заявленных требований и обратилось в апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда в части отказа в признании несоответствующими требованиям НК РФ и недействительными решения МИФНС N 12 от 08.10.2020 N 118 в части отказа ООО "ТРК-Череповец" в возмещении НДС в сумме 30 554 278 рублей и решения от 08.10.2010 N 585 в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению НДС на 30 554 278 рублей и удовлетворить требования общества в указанной части. Обязать инспекцию устранить допущенные нарушения прав общества путем возмещения НДС в указанной сумме в порядке статьи 176 НК РФ. В обоснование жалобы ссылается на нарушение судом первой инстанции части 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), выразившееся в не изготовлении и не опубликовании решения до 29.10.2012. В дополнении к жалобе указывает на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, нарушение или неправильное применение норм материального права. Считает, что работы, указанные в акте N 28 в действительности были переданы генподрядчиком и приняты к учету обществом именно в 1 квартале 2010 года; до подписания сторонами актов выполненных работ по форме КС-2, а также справок о стоимости выполненных работ по форме КС-3 нельзя говорить о том, что работы выполнены и приняты заказчиком, также нельзя применить налоговые вычеты по НДС в отсутствие счетов-фактур. Полагает, что факт принятия к учету работ по актам N 26-28 подтверждается также журналами бухгалтерских проводок, которые осуществлялись именно в день подписания актов; экспертом не были проверены реальные объемы выполненных работ на объекте, а также соответствие их строительной и бухгалтерской документации, не было изучено и рассчитано действительное количество и объем материалов, затраченных при строительстве. Также общество не согласно с позицией суда по агентскому договору ООО "ТРК-Череповец" с открытым акционерным обществом "Регионы-Менеджмент" (далее - ОАО "Регионы-Менеджмент") на поиск арендаторов помещений ТРК "Июнь" от 01.08.2008, так как у общества в спорный период отсутствовали необходимые штатные специалисты по арендным отношениям, то есть переговоры с потенциальными арендаторами могли вести только сотрудники ОАО "Регионы-Менеджмент". В материалы дела обществом представлены отчеты агента, акты выполненных работ, которые содержат всю необходимую информацию об участии агента. Суд сделал неправомерный вывод о об отсутствии у общества оснований для применения вычетов по НДС в размере 299 923 рублей 65 копеек по авансовым платежам в сумме 1 966 166 рублей м16 копеек, в связи с тем, что они не были предусмотрены в графике авансовых платежей по договору генерального подряда от 23.10.2007 N 23/10. НК РФ не содержит условия о том, что вычет возможен только при наличии предоплаты в сумме, указанной в договоре.

Налоговый орган в отзыве и его представители в судебном заседании отклонили доводы жалобы по основаниям, изложенным в нем. Просили в удовлетворении жалобы общества отказать.

Заслушав объяснения представителей инспекции и общества, исследовав письменные доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб.

Как усматривается в материалах дела, ООО "ТРК-Череповец" 20.04.2010 представлена в МИФНС N 12 налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2010 года (том 1, листы 145 - 148), в которой исчислен налог от реализации товаров (работ, услуг) в сумме 22 695 188 рублей, предъявлены вычеты в сумме 73 019 051 рубля, к возмещению из бюджета предъявлен налог в сумме 50 323 863 рублей.

Инспекцией проведена камеральная проверка указанной декларации, по результатам которой составлен акт от 03.08.2010 N 5279 (том 1, листы 41 - 61).

На основании акта проверки, по результатам рассмотрения возражений налогоплательщика (том 1, листы 62 - 68) и проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля (том 14, листы 67 - 72) МИФНС N 12 приняты решение от 08.10.2010 N 118 (том 1, листы 124 - 127), в котором отказано в возмещении НДС в сумме 47 744 359 рублей, и решение от 08.10.2010 N 585 (том 1, листы 69 - 123) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором уменьшен налоговый вычет на сумму 47 744 359 рублей.

Общество обжаловало указанные решения в вышестоящий налоговый орган в апелляционном порядке.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 28.12.2010 N 14-09/015400@ (том 1, листы 136 - 144) жалоба ООО "ТРК-Череповец" оставлена без удовлетворения, а решения N 118 и 585 - без изменения.

Не согласившись с решениями инспекции N 118 и 585 в части налога в сумме 47 744 359 рублей, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными в этой части.

Суд первой инстанции частично удовлетворил требования общества.

В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ операции по реализации товаров, работ, услуг облагаются НДС.

Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ (пункты 1 и 2 статьи 171 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 176 НК РФ предусмотрено, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями указанной статьи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем в пунктах 5 - 6 указанной статьи установлены требования, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов (пункт 1 статьи 169 НК РФ).

Таким образом, основными условиями, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм НДС, уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг), являются их производственное назначение, фактическое наличие, принятие на учет в соответствии с правилами бухгалтерского учета и подтвержденное соответствующими первичными документами, а также наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур.

Поскольку применение налоговых вычетов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий также возлагается на налогоплательщика.

При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия, а также составлять единый комплект, позволяющий индивидуализировать конкретную хозяйственную операцию.

Как указано в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление от 12.10.2006 N 53), уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы и применения налоговых вычетов признается налоговой выгодой.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Следовательно, в первую очередь подлежат оценке доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих вычетов.

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) определено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В пункте 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете указано, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц.

Приведенная статья закона содержит отсылочную норму к альбомам унифицированных форм первичной учетной документации.

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100, для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений применяется акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2). Акт составляется на основании данных Журнала учета выполненных работ (форма N КС-6а) в необходимом количестве экземпляров. Акт подписывается уполномоченными представителями сторон, имеющими право подписи (производителя работ и заказчика (генподрядчика)). На основании данных акта о приемке выполненных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3). В акте о приемке выполненных работ указывается номер по порядку и позиция из локальных смет, наименование работ, номер единичной расценки, единица измерения (штук, кв. м, пог. м и т.д.), количество выполненных работ в отчетном периоде в единицах измерения, цена за единицу измерения, стоимость строительно-монтажных работ, предусмотренная локальными сметами.

Справка формы N КС-3 применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы и составляется на основании акта о приемке выполненных работ (по форме N КС-2) на выполненные в отчетном периоде строительные и монтажные работы, работы по капитальному ремонту зданий и сооружений, другие подрядные работы. Справка о стоимости выполненных работ и затрат представляется подрядчиком заказчику.

Вместе с тем из приведенных норм не следует, что факты приобретения работ могут подтверждаться только перечисленными документами, а глава 21 НК РФ не содержат императивной нормы, которая бы устанавливала, что не могут быть приняты к учету первичные документы, имеющие пороки в оформлении, как, например, указано в статье 169 НК РФ относительно счетов-фактур. Главным при оценке первичных документов является, подтверждают ли они факты передачи результатов работ, поэтому факты приобретения работ могут подтверждаться актами формы КС-2, а также иными документами, отвечающими требованиям статьи 9 Закона о бухгалтерском учете.

Суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения противоречий и расхождений между ними.

Инспекция и общество в апелляционных жалобах не согласились с выводами суда по пункту 3 решения N 585.

Согласно пункту 3 решения N 585 (листы решения 10 - 16, 33 - 47, приложение N 3 к решению) в ходе проведения камеральной проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля МИФНС N 12 указала на неправомерное применение ООО "ТРК-Череповец" вычетов по НДС в сумме 40 563 575 рублей по счетам-фактурам ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" от 31.02.2010 N 4, от 28.02.2010 N 11 и от 31.03.2010 N 23, выставленным на оплату стоимости работ по договору от 23.10.2007 N 23/10 согласно расчету, приведенному в приложении N 3 к решению (том 21, листы 67 - 72). Аналогичный расчет составлен налоговой инспекцией в ходе рассмотрения дела в суде (том 14, листы 103 - 105).

В подтверждение вычетов по НДС по данному эпизоду ООО "ТРК-Череповец" представлены в МИФНС N 12 договор генерального подряда на строительство от 23.10.2007 N 23/10 с приложениями и дополнительными соглашениями к договору (том 2, листы 54 - 99), счета-фактуры от 31.02.2010 N 4, от 28.02.2010 N 11 и от 31.03.2010 N 23 (том 3, листы 13 - 42), акты о приемке выполненных работ формы КС-2 от 31.01.2010 N 26, от 28.02.2010 N 27 и от 31.03.2010 N 28, а также справки о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 с теми же реквизитами.

Из материалов дела следует, что между обществом (заказчик) и ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" (генподрядчик) заключен договор генерального подряда на строительство от 23.10.2007 N 23/10, согласно пункту 2.1 которого генподрядчик принял на себя обязательство выполнить строительно-монтажные работы по строительству торгово-развлекательного комплекса и всех необходимых объектов технической и транспортной инфраструктур, обеспечивающих рабочее функционирование объекта согласно техническому заданию, исходным данным для проектирования и проектной документации в рамках перечня выполняемых работ с оценкой их стоимости (приложение N 2 к договору) в соответствии с графиком выполнения работ (приложение N 3 к договору).

В приложении N 2 к договору (том 2, листы 94 - 96) стороны согласовали перечень работ общей стоимостью 880 135 177 рублей 50 копеек, которая соответствовала пункту 3.1 договора. При этом согласно данному пункту договора в согласованную сторонами стоимость работ не входят работы по благоустройству территории (открытые парковки, тротуары, проезды, озеленение, малые формы, наружное освещение); работы по подготовке площадки к строительству (вынос инженерных сетей из пятна застройки, снос существующих строений и вырубка зеленых насаждений); работы по устройству внеплощадочных дорог и площадок; работы по строительству внешних инженерных сетей и сооружений.

Перечисленные работы оплачиваются дополнительно, для чего стороны заключают дополнительные соглашения к договору, в которых согласовывают определенную в проекте/смете стоимость работ (пункт 3.1.2 договора).

В дополнительных соглашениях от 04.02.2008 N 1, от 01.04.2008 N 2, от 01.07.2008 N 3, от 10.10.2008 N 4 и от 30.06.2009 N 5 к договору стороны дополнительно согласовали стоимость работ по подготовке строительной площадки к строительству, работ по строительству внеплощадочных инженерных сетей и сооружений в составе рабочего проекта строительства (устройство тепловой сети, устройство выпуска дренажа), работ по устройству вентилируемого фасада, работ по строительству внешних инженерных сетей и сооружений, соответствующим образом дополнив перечень работ в приложениях N 1 к каждому из дополнительных соглашений (том 2, листы 100 - 135).

После подписания перечисленных дополнительных соглашений общая стоимость работ составила 901 966 827 рублей 24 копейки.

Сторонами 16 ноября 2009 года подписано дополнительное соглашение к договору N 6, в силу пункта 3 которого ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" приняло на себя обязательства по выполнению ряда дополнительных работ на общую сумму 348 460 000 рублей (том 3, листы 1 - 3). Подробный перечень работ приведен в пунктах 9 - 14 приложения N 1 к указанному соглашению (том 3, листы 4 - 9), в соответствии с которым согласованы дополнительные объемы по отделочным работам (пункт 9); устройство наружных стен и фасадов (пункт 10); прочие работы (монолитная железобетонная плита по грунту, изготовление и монтаж несущих металлоконструкций, устройство кровли, монтаж пандуса, монтаж гребенок) (пункт 11); благоустройство территории (пункт 12); дополнительные работы по внешним инженерным сетям (пункт 13); монтаж противопожарных систем (пункт 14).

В пункте 17.3 договора генерального подряда на строительство закреплено право на изменение договорной цены по взаимному согласию сторон путем заключения дополнительного соглашения, становящегося с момента его подписания неотъемлемой частью договора.

ООО "О.С.К.ЦентрСтрой" в 1 квартале 2010 года предъявило обществу счета-фактуры от 31.02.2010 N 4, от 28.02.2010 N 11 и от 31.03.2010 N 23 на общую сумму 51 630 377 рублей 13 копеек на основании подписанных актов о приемке выполненных работ от 31.01.2010 N 26, от 28.02.2010 N 27 и от 31.03.2010 N 28, а также справки о стоимости выполненных работ и затрат с теми же реквизитами.

Указанная сумма включена ООО "ТРК-Череповец" в состав налоговых вычетов в проверенной декларации за 1 квартал 2010 года.

В составе суммы 40 563 575 рублей инспекцией отказано в принятии вычетов в сумме 39 190 694 рублей (лист 41 решения N 585), в том числе: 418 619 рублей по работам, перечисленным в пунктах 8 актов о приемке выполненных работ, 24 200 215 рублей по работам, перечисленным в пунктах 9 актов о приемке выполненных работ, 3 863 386 рублей по работам, перечисленным в пунктах 10 актов о приемке выполненных работ, 10 708 474 рубля по работам, перечисленным в пунктах 11 актов о приемке выполненных работ, установив, что эти работы были выполнены в 4 квартале 2007 года, 1 - 4 кварталах 2008 года, в 1 - 4 кварталах 2009 года и в 1 квартале 2010 года в объеме и по стоимости, предусмотренных договором (с учетом дополнительных соглашений N 1 - 4), что отражено на листе 41 решения N 585, а также в сумме 1 372 881 рубля по работам, перечисленным в пунктах 12 актов о приемке выполненных работ, в связи с отсутствием необходимых реквизитов в первичных документах (лист 47 решения N 585).

Кроме того, по мнению инспекции, увеличение стоимости работ в дополнительном соглашении N 6 к договору генерального подряда на строительство является недопустимым, из представленных актов о приемке выполненных работ нельзя сделать вывод о том, какие именно работы выполнены подрядчиком и в каком объеме, а также на непредставление смет на выполнение строительно-монтажных работ, в которых были бы указаны виды, количество и стоимость выполненных работ.

Проанализировав рассматриваемые акты о приемке выполненных работ на соответствие нормам бухгалтерского и гражданского законодательства, суд первой инстанции обоснованно заключил, что они содержат все вышеназванные необходимые реквизиты, а утверждение МИФНС N 12 об отсутствии в первичных документах необходимых реквизитов, а также о невозможности сделать вывод о конкретном виде и объеме выполненных работ, не соответствует действительности и опровергается имеющимися в материалах дела доказательствами. При этом суд учел, что после рассмотрения возражений общества инспекция признала правомерным применение вычетов в сумме 11 066 800 рублей 54 копеек по рассматриваемым актам N 26 - 28, о чем указала на листе 47 решения N 585.

Как правильно отметил суд, данные обстоятельства свидетельствуют о том, что инспекцией признан допустимым избранный обществом способ отражения объемов и стоимости выполненных работ в рассматриваемых актах, что также позволяет признать ее выводы о пороках в оформлении первичных документов необоснованными.

Каких либо доводов, опровергающих этот вывод суда, в апелляционной жалобе МИФНС N 12 не приведено.

Делая вывод о повторном учете одних и тех же работ, инспекция в приложении N 3 к решению (том 21, листы 67 - 72) сопоставляет как одни и те же следующие работы:

- строительство хозяйственно-питьевого водопровода, бытовой, дождевой и производственной канализации в составе инженерных систем строительства торгово-развлекательного комплекса (пункты 1.11.5, 1.11.12, 1.11.13 и 1.11.14 согласованного перечня работ и актов о приемке выполненных работ N 16, 17, 19 - 25, 27 - 31, подписанных в марте, апреле, июне - декабре 2009 года, феврале - июне 2010 года) - с работами по строительству водопровода d 560, наружного водопровода В-1, канализации бытовой К-1, канализации дождевой К-2 с нефтеуловителем и канализации производственной К-3 с жироуловителем в составе работ по строительству внешних инженерных сетей и сооружений (пункты 8 согласованного перечня работ и актов о приемке выполненных работ N 26 - 28);

- монолитная железобетонная плита по грунту (пункты 1.1.12 согласованного перечня работ и актов о приемке выполненных работ N 10 - 12, 23 - 27, 31, подписанных в сентябре - ноябре 2008 года, октябре - декабре 2009 года, январе, феврале и июне 2010 года) - с работами по устройству полов в паркинге и отделочными работами в паркинге (пункты 9.5 и 9.6 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- двери двустворчатые остекленные с автоматическим открыванием, тамбурные, поставка и монтаж дверей одностворчатых и двустворчатых стальных глухих или аналогичных, поставка и монтаж ворот подъемно-секционных, электропривода и 4-х окон (пункты 1.5.2.4, 1.5.4.1, 1.5.4.2 и 1.5.5.1 согласованного перечня работ и актов N 26 - 31, подписанных в январе - июне 2010 года) - с внутренними и наружными дверями в составе дополнительных объемов по отделочным работам (пункты 9.7 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- работы по строительству полов, стен, перегородок и потолков эвакуационных лестниц (цементно-песчаная стяжка, облицовка пола керамогранитной плиткой или аналогичной, оштукатуривание железобетонных стен цементно-песчаным раствором, подготовка и окраска, затирка цементно-песчаным раствором, подготовка и окраска бетонного потолка) (пункты 1.7.6.1, 1.7.6.2, 1.7.6.3 и 1.7.6.5 (в расчете инспекции опечатка - 1.7.6.4) согласованного перечня работ и актов N 22 - 24, 26 - 31, подписанных в сентябре - ноябре 2009 года, январе - июне 2010 года) - с работами по отделке эвакуационных лестниц в составе дополнительных объемов по отделочным работам (пункты 9.8 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- работы по строительству стен, перегородок и потолков эвакуационных коридоров (оштукатуривание железобетонных стен цементно-песчаным раствором, подготовка и окраска, подготовка гипсокартонных поверхностей под отделку с проклейкой швов и окраска, подвесной потолок) (пункты 1.7.7.2, 1.7.7.3 и 1.7.7.4 согласованного перечня работ и актов N 22 - 24, 26 - 31, подписанных в сентябре - ноябре 2009 года, январе - июне 2010 года) - с работами по отделке эвакуационных коридоров в составе дополнительных объемов по отделочным работам (пункты 9.9 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- работы по строительству полов, стен, перегородок и потолков общих загрузочных помещений (бетонный пол, штукатурка, шпатлевка оштукатуренных стен за 2 раза, грунтовка и окраска, затирка железобетонных стен цементно-песчаным раствором, подготовка и окраска, затирка цементно-песчаным раствором, подготовка и окраска бетонного потолка) (пункты 1.7.3.1, 1.7.3.3, 1.7.3.4, 1.7.3.5 и 1.7.3.6 согласованного перечня работ и актов N 22, 23, 26 - 29, 31, подписанных в сентябре и октябре 2009 года, в январе - апреле и июне 2010 года) - с работами по отделке загрузочных помещений в составе дополнительных объемов по отделочным работам (пункты 9.10 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- строительство перегородки, отделяющей молл от арендных помещений - алюминиевый профиль, стекло (витрины) (пункт 1.6.3 согласованного перечня работ и актов N 24, 26, 27, 29 и 30, подписанных в ноябре 2009 года, в январе, феврале, апреле и мае 2010 года) - с работами по установке витринного стекла в моллах, с перегородкой ГКЛ и зашивкой блочных стен в составе дополнительных объемов по отделочным работам (пункты 9.11 и 9.12 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- цементно-песчаная стяжка в арендуемых помещениях, молле, офисах, на эвакуационных лестницах и в санузлах для посетителей (пункты 1.7.1.1, 1.7.2.1, 1.7.5.2, 1.7.6.1 и 1.7.8.1 согласованного перечня работ и актов N 19 - 29, подписанных в июне - декабре 2009 года, январе - апреле 2010 года) - с цементно-песчаной стяжкой по всему комплексу в составе дополнительных объемов по отделочным работам (пункты 9.13 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- работы по строительству общих офисов (пункты 1.7.5 согласованного перечня работ и актов N 21, 22, 26 - 31, подписанных в августе и сентябре 2009 года, январе - июне 2010 года) - с отделочными работами в офисных зонах в составе дополнительных объемов по отделочным работам (пункты 9.14 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- работы в молле по облицовке пола керамогранитной плиткой (пункты 1.7.2.2 согласованного перечня работ и актов N 20, 26 - 31, подписанных в июле 2009 года и в январе - июне 2010 года) - с отделочными работами в моллах с удорожанием керамогранита в составе дополнительных объемов по отделочным работам (пункты 9.17 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- работы по строительству полов, стен, перегородок и потолков в технических помещениях (бетонный пол, штукатурка, шпатлевка оштукатуренных стен за 2 раза, грунтовка и окраска, затирка железобетонных стен цементно-песчаным раствором, подготовка и окраска, затирка цементно-песчаным раствором, подготовка и окраска бетонного потолка) (пункты 1.7.4.1, 1.7.4.3, 1.7.4.4, 1.7.4.5 и 1.7.4.7 согласованного перечня работ и актов N 22 - 25, 27 - 31, подписанных в сентябре - декабре 2009 года, феврале - июне 2010 года) - с отделочными работами в технических помещениях в составе дополнительных объемов по отделочным работам (пункты 9.18 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- работы по строительству венткамеры на кровле, чиллерной на кровле и венткамеры внутри здания (пункты 1.8.1, 1.8.2 и 1.8.3 согласованного перечня работ и актов 22 - 25, 29 - 31, подписанных в сентябре - декабре 2009 года, апреле - июне 2010 года) - с отделочными работами в венткамерах и чиллерной в составе дополнительных объемов по отделочным работам (пункты 9.19 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- работы по наружной окраске подпорных стен и облицовке натуральным гранитом цоколя здания в составе работ по отделке фасадов (пункты 1.4.2.1 согласованного перечня работ и акта N 31, подписанного в июне 2010 года) - с работами по штукатурке и окраске наружных стен и фасадов в составе работ по устройству наружных стен и фасадов (пункты 10.1 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- работы по строительству монолитных железобетонных наружных утепленных стен, поставка и монтаж стеновых сэндвич-панелей (пункты 1.4.1.1 и 1.4.1.2 согласованного перечня работ и актов N N 10 - 12, 14 - 17, 21, 24, 28 и 31, подписанных в сентябре - ноябре 2008 года, январе - апреле, августе и ноябре 2009 года, марте и июне 2010 года) - с работами по устройству наружных утепленных монолитных железобетонных стен (пункты 10.2 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- поставка и монтаж оконных блоков (пункты 1.5.3.1 согласованного перечня работ и актов N 22 - 24, 29 и 31, подписанных в сентябре - ноябре 2009 года, апреле и июне 2010 года) - с работами по монтажу оконных блоков в составе работ по устройству наружных стен и фасадов (пункты 10.3 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- поставка и монтаж витражей (пункты 1.5.1.1 согласованного перечня работ и актов N 21 - 24, 26, 27 и 30, подписанных в августе - ноябре 2009 года, январе, феврале и мае 2010 года) - с поставкой и работами по монтажу витражей наружных с наружными дверями в составе работ по устройству наружных стен и фасадов (пункты 10.4 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- монолитная железобетонная плита по грунту в составе строительства фундаментов и полов по грунту (пункты 1.1.12 согласованного перечня работ и актов N 10 - 12, 23 - 27 и 31, подписанных в сентябре - ноябре 2008 года, октябре - декабре 2009 года, январе, феврале и июне 2010 года) - с монолитной железобетонной плитой по грунту в составе прочих работ (пункты 11.1 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- работы по изготовлению и монтажу несущих металлоконструкций в составе надземных несущих конструкций (пункты 1.2.4 согласованного перечня работ и актов N 9 - 11, 14, 17, 22, 23, 29 и 31, подписанных в августе - октябре 2008 года, январе, апреле, сентябре и октябре 2009 года, апреле и июне 2010 года) - с работами по изготовлению и монтажу несущих металлоконструкций в составе прочих работ (пункты 11.2 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- работы по устройству кровли (плоская кровля по профнастилу над кинотеатром, плоская кровля по железобетонной плите - основное здание, создание уклонов, купол, зенитные фонари, поставка и монтаж конструкций купола и зенитных фонарей) (пункты 1.3.1, 1.3.2, 1.3.3, 1.3.4 и 1.3.4.1 согласованного перечня работ и актов N 17 - 24, 26 и 30, подписанных в апреле - ноябре 2009 года, январе и мае 2010 года) - с работами по устройству кровли в составе прочих работ (пункты 11.3 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28);

- оборудование подъездных путей, в том числе пандусы, рельсовые пути кранов, в составе подготовительных работ (пункты 0.4 согласованного перечня работ и актов N 1, 4 - 7) - с работами по монтажу пандуса в составе прочих работ (пункты 11.4 согласованного перечня работ к дополнительному соглашению N 6 и акта N 28).

Доказательства того, что перечисленные в приложении N 3 к решению работы повторно включены в акты выполненных работ, в ходе проверки инспекцией не получены.

В отношении работ по изготовлению декоративных элементов на потолке "Бабочки" (пункт 9.1 акта N 28), по облицовке примыканий зенитного фонаря эскалаторных балок декоративными панелями (пункт 9.4 акта N 28) в составе дополнительных объемов по отделочным работам, а также работ по монтажу гребенок в составе прочих работ (пункт 11.5 акта N 28) и работ по благоустройству территории (пункт 12.1 акта N 28) инспекцией не приведены соответствующие работы, как выполненные ранее.

На основании заявленного инспекцией в ходе рассмотрения дела в суде ходатайства о проведении экспертизы в связи с тем, что для разрешения вопроса о повторности рассматриваемых работ требуются специальные познания, а также ссылаясь на невозможность проведения экспертизы при камеральной проверке из-за отказа специалистов, к которым обращались сотрудники налоговой инспекции (том 17, листы 33 и 34) и статьи 82 АПК РФ судом первой инстанции определением от 05 декабря 2011 года (том 17, листы 84 - 88) назначена строительно-техническая экспертиза.

На разрешение эксперту поставлен вопрос о том, имело ли место фактическое выполнение работ по актам о приемке выполненных работ от 31.01.2010 N 26, от 28.02.2010 N 27 и от 31.03.2010 N 28 с учетом ранее выполненных этапов работ (сопоставление по объемам и последовательности выполненных работ по указанным актам с ранее выполненными работами по актам N 1 - 25).

Согласно ведомости сопоставления объемов и последовательности выполнения работ, выполненной экспертом в составе экспертного заключения (том 17, листы 111 - 153), в акте от 31.03.2010 N 28 обществом повторно учтены ранее выполненные работы: внутренние и наружные двери (пункт 9.7), отделка эвакуационных лестниц (пункт 9.8), отделка эвакуационных коридоров (пункт 9.9), отделка загрузочных помещений (пункт 9.10), перегородка, отделяющая молл от арендных помещений (пункт 9.11), перегородки ГКЛ и зашивки блочных стен (пункт 9.12), цементно-песчаная стяжка по всему комплексу (пункт 9.13), отделочные работы в офисных зонах (пункт 9.14), отделочные работы в моллах с удорожанием керамогранита (пункт 9.17), отделочные работы в технических помещениях (пункт 9.18), устройство наружных утепленных монолитных железобетонных стен (пункт 10.2), монтаж оконных блоков (пункт 10.3), поставка и монтаж витражей наружных с наружными дверями (пункт 10.4), монолитная железобетонная плита по грунту (пункт 11.1), изготовление и монтаж несущих металлоконструкций (пункт 11.2), устройство кровли (пункт 11.3).

Как следует из материалов дела и установлено судом, эти выводы эксперта подтверждены и самим обществом в возражениях по акту проверки (том 1, лист 66), где обществом заявлено, что указанные работы по актам N 26 - 28 не являются повторными объемами, а являются возмещением стоимости уже выполненных и сданных работ заказчику. К таким работам общество относит цементно-песчаную стяжку по всему комплексу, монолитную железобетонную плиту по грунту, изготовление и монтаж несущих металлоконструкций, поставку и монтаж витражей с наружными дверями, устройство кровли, устройство наружных утепленных монолитных железобетонных стен и все отделочные работы, то есть те работы которые признаны повторными в заключении эксперта.

Об увеличении стоимости перечисленных работ свидетельствуют и пояснения ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" от 28.05.2012 N 273/05, представленные обществом в материалы дела (том 18, листы 44 - 51).

Оценив установленные обстоятельства и доказательства, апелляционная инстанция считает, что суд первой инстанции правильно признал, что, заключая дополнительное соглашение N 6, ООО "ТРК-Череповец" по существу согласовало с подрядчиком не дополнительные объемы по отделочным работам (раздел 9), не устройство наружных фасадов и стен (раздел 10), не прочие работы (раздел 11), а увеличение стоимости работ и материалов, перечисленных в пунктах 9.7 - 9.14, 9.17, 9.18, 10.2 - 10.4, 11.1 - 11.3.

Из расчета инспекции следует, что НДС, относящийся к этим работам, составляет 30 096 912 рублей (533898,3 + 1208135,59 + 1215000 + 1130182,17 + 2088838,98 + 1077711,87 + 5186440,68 + 1688644,07 + 2107440,15 + 1828590,1 + 1113559,32 + 663559,32 + 1376945,61 + 2928813,56 +4118644,07 +1830508,48). Данный расчет сторонами не оспаривается.

Отказывая обществу в удовлетворении заявленных требований в этой сумме, суд посчитал, что согласно статьям 171 и 172 НК РФ вычеты могут быть заявлены в том налоговом периоде, когда работы приобретены и приняты к учету. Поскольку в рассматриваемом случае спорные работы выполнены и приняты к учету в других периодах, то увеличение стоимости работ и материалов влияет на размер налоговых вычетов в этих периодах и не дает обществу право на применение вычетов в 1 квартале 2010 года.

Не соглашаясь с этим выводом суда, общество ссылается на позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ), изложенную в его постановлениях и определениях, в том числе в постановлении от 15.06.2010 N 2217/10, согласно которой статья 172, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства - оплачены и поставлены на учет.

Действительно, заявление обществом налогового вычета, право на который возникло в 2008 - 2009 годах, в налоговой декларации за I квартал 2010 года, само по себе не может служить основанием для лишения его права на применение налогового вычета.

Вместе с тем в рассматриваемом случае с учетом вышеизложенного данная позиция ВАС РФ неприменима. При этом апелляционная инстанция учитывает, что инспекцией проводилась камеральная проверка налоговой декларации за 1 квартал 2010 года и установить, заявлялись ли обществом в предшествующие налоговые периоды вычеты по НДС по ранее выставленным актам выполненных работ, включенным в эту декларацию, она не имела возможности.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о неправомерном предъявлении обществом к вычету за 1 квартал 2010 года НДС в отношении работ, перечисленных в пунктах 9.7 - 9.14, 9.17, 9.18, 10.2 - 10.4, 11.1 - 11.3 акта о приемке выполненных работ от 31.03.2010 N 28.

В жалобе ООО "ТРК-Череповец" ссылается на то, что работы, указанные в акте N 28, в действительности были переданы генподрядчиком и приняты им к учету именно в 1 квартале 2010, до подписания сторонами актов выполненных работ по форме КС-2, а также справок о стоимости выполненных работ по форме КС-3, нельзя говорить о том, что работы выполнены и приняты заказчиком, также нельзя применить налоговые вычеты по НДС в отсутствие счетов-фактур. По мнению общества, только в 1 квартале 2010 года выполнены все необходимые условия для применения соответствующих вычетов по НДС и наступило право на их предъявление.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия сумм налога к вычету или возмещению в порядке, установленном главой 21 НК РФ, следовательно, вычет по НДС может быть предоставлен налогоплательщику только при наличии счета-фактуры.

Однако в силу пункта 1 статьи 9 Закон о бухгалтерском учете все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Пунктом 4 названной статьи установлено, что первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Пунктом 3 статьи 168 НК РФ определено, что при реализации товаров (работ, услуг) соответствующие счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, в рассматриваемом случае счет-фактура должен быть выставлен подрядчиком в указанный срок с момента выполнения работ, а ООО "ТРК-Череповец" как участник хозяйственных операций было обязано оформить с подрядчиком первичные документы, в том числе счета-фактуры в момент совершения хозяйственной операции, связанной с выполнением работ, либо непосредственно после ее окончания, не ожидая, когда они будут выставлены контрагентом.

Также общество считает неверными выводы суда о содержании строительных работ, выполнявшихся в 1 квартале 2010 года, поскольку он неоднократно заявлял, что данные работы не являются повторными, а были вызваны увеличением стоимости и объемов строительства. В подтверждение своей позиции указывает на исчерпывающие, по его мнению, доказательства: первоначальная концепция торгового комплекса, разработанная турецкой компанией, по которой составлялась первоначальная смета, поэтажные планы, письмо генподрядчика с полным описанием причин увеличения стоимости строительства и т.д.

Исследовав перечисленные документы, апелляционная инстанция приходит к выводу, что из них невозможно установить содержание и обьем строительных работ, выполнявшихся именно в 1 квартале 2010 года. На вопрос апелляционного суда об указании конкретного перечня и стоимости выполненных в спорный период работ, включенных в акты формы КС-2 N 26, 27, 28, свидетельствующих об увеличении объема выполненных работ, представитель общества не смог дать определенных пояснений.

Обществом не представлено доказательств, опровергающих выводы эксперта о повторности включения в акты N 26, 27, 28 спорных работ и однозначно свидетельствующих о выполнении этих работ в 1 квартале 2010 года.

Общество обращает внимание суда на большое количество технических, смысловых и арифметических ошибок, содержащихся в заключении эксперта от 08.02.2012 N 121211-ЭСБА по строительно-технической экспертизе, а также на его немотивированность в нарушение статьи 86 АПК РФ. Указывает, что экспертом не были проверены реальные объемы выполненных работ на объекте, а также их соответствие строительной и бухгалтерской документации, не было изучено и рассчитано действительное количество и объем материалов, затраченных при строительстве.

Проанализировав заключение эксперта, апелляционная инстанция считает, что требования статьи 86 АПК РФ экспертом при составлении заключения не нарушены, квалификация эксперта подтверждается представленными в материалы дела доказательствами (том 17, листы 47 и 48). Экспертом в заключении даны ответы на поставленные вопросы. Указывая на ошибки, общество не приводит ссылок на какие-либо нормативные акты, подтверждающие его доводы, основываясь только на своих предположениях.

При этом апелляционная инстанция поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что вопреки требованиям подпункта 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ вывод инспекции о повторности работ, перечисленных в пунктах 8.1 - 8.5, 9.1, 9.4 - 9.6, 9.15, 9.19, 10.1, 11.4, 11.5 и 12 актов N 26 - 28, не нашел подтверждения полученными в ходе проверки и имеющимися в материалах дела доказательствами, признав правомерное предъявление к вычету в 1 квартале 2010 года суммы НДС, относящийся к этим работам с учетом ее расчета в размере 10 466 664 рубля 22 копейки (418618,98 + 167796,61 + 90000 + 860338,98 + 1645638,68 + 626033,9 + 2745525,21 + 709322,03 + 1220338,98 + 610169,49 + 1372881,36) и удовлетворив требования общества в этой части.

Не соглашаясь с таким выводом, МИФНС N 12 в своей жалобе указывает, что экспертное заключение не содержит выводов о том, что перечисленные работы не являются повторными. Не обладая специальными познаниями в области строительства, свою позицию инспекция обосновывает только ссылками на то, что эксперт не смог дать ответ по факту выполнения указанных скрытых работ из-за невозможности установления объема фактически выполненных работ без нарушения целостности объекта, анализируя раздел 3 договора и Общие журналы работ N 1, 2, 3, 4, 5, 6, а также сравнивая выполненные работы по их видам, отраженным в актах о приемке выполненных работ N 26, 27, 28 с работами, отраженными в актах выполненных работ N 1, 2 и 3.

Вместе с тем инспекция не оспаривает реальность выполнения этих работ и не представляет доказательств, однозначно подтверждающих ее позицию о повторности работ.

Исходя из своей позиции по рассмотренному эпизоду инспекция считает необоснованным вывод суда о правомерности заявленных обществом вычетов по взаимоотношениям с "О.С.К.-Центр-Строй", ООО "Горстройзаказчик" и ООО "Строительно-инвестиционный центр".

Как установлено судом и следует из материалов дела, ООО "ТРК-Череповец" (заказчик) с ООО "Горстройзаказчик" (исполнитель) заключен договор от 18.07.2007 N 1-18/07 (том 3, листы 70 - 76), в соответствии с условиями которого, исполнитель принял на себя обязательства выполнять функции технического заказчика по проектированию и строительству торгового центра. Согласно дополнительному соглашению N 1, действующему с 01.01.2009 (том 3, лист 80), вознаграждение исполнителя по договору составляет 1,5% от стоимости выполненных и предъявленных к оплате работ по договорам, в том числе заключенным с генподрядной организацией.

Осуществляя функции заказчика в отношении работ по договору генерального подряда на строительство, заключенному с ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" от 23.10.2007 N 23/10, ООО "Гостройзаказчик" в 1 квартале 2010 года выставило ООО "ТРК-Череповец" счета-фактуры 31.01.2010 N 42, от 28.02.2010 N 119 и от 31.03.2010 N 190 на общую сумму НДС 274 929 рублей 20 копеек (том 3, листы 82, 86, 90), которая последним в полном объеме предъявлена к вычету в 1 квартале 2010 года.

Полагая, что перечисленные счета-фактуры выставлены на оплату вознаграждения технического заказчика по строительству торгово-развлекательного комплекса, налоговая инспекция посчитала неправомерным применение вычетов в отношении вознаграждения, связанного с работами по договору генерального подряда на строительство с ООО "О.С.К. ЦентрСтрой", не принятыми в пункте 3 решения N 585. Расчет неправомерно примененных вычетов приведен в приложении N 4 к решению (том 21, лист 73).

Действительно, в счетах-фактурах от 31.01.2010 N 42 и от 28.02.2010 N 119 усматривается, что они выставлены ООО "Горстройзаказчик" в адрес общества на оплату вознаграждения технического заказчика по строительству торгово-развлекательного комплекса за январь и февраль 2010 года.

Согласно отчетам исполнителя и актам выполненных работ от 31.01.2010 N 28 и от 28.02.2010 N 29 (том 3, листы 83 - 85, 87 - 89) стоимость строительно-монтажных работ по договору с ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" за январь и февраль 2010 года составила соответственно 21 469 345 рублей 41 копейка и 21 329 804 рубля 39 копеек. Вознаграждение технического заказчика в размере 1,5% за указанные периоды составило 322 040 рублей 18 копеек за январь 2010 года и 319 947 рублей 06 копеек за февраль.

В расчете в приложении N 4 к решению стоимость не принятых инспекцией по пункту 3 решения работ за январь 2010 года определена в размере 886 913 рублей 51 копейка, за февраль 2010 года - 175 538 рублей 98 копеек, в связи с тем, что они относятся к пунктам 8 (8.1 - 8.5) актов с ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" N 26 и 27. Соответственно не принят к вычету НДС - 2394 рубля 67 копеек за январь 2010 года и 2633 рубля 08 копеек за февраль 2010 года.

Учитывая, что вывод МИФНС N 12 о повторности работ, перечисленных в пунктах 8.1 - 8.5 актов, не нашел подтверждения имеющимися в материалах дела доказательствами, выводы о неправомерном применении вычетов, связанных с функциями технического заказчика в отношении этих работ, также не доказан.

Таким образом, суд обоснованно удовлетворил требования общества в отношении вычетов по НДС по счетам-фактурам ООО "Горстройзаказчик" от 31.01.2010 N 42 и от 28.02.2010 N 119 в общей сумме 5027 рублей 75 копеек (2394,67 + 2633,08).

Судом установлено, что счет-фактура от 31.03.2010 N 190 и акт к нему от 31.03.2010 N 190 (том 3, листы 90, 91) выставлен на оплату вознаграждения технического заказчика по строительству торгово-развлекательного комплекса согласно дополнительному соглашению от 23.03.2010 N 2 к договору от 18.07.2007 N 1-18/07 с ООО "Горстройзаказчик" за март 2010 года, пунктом 2 которого (том 3, лист 81) ООО "ТРК-Череповец" и ООО "Горстройзаказчик" согласовали, что на 01.03.2010 не выплаченная по договору сумма вознаграждения составляет 4 179 074 рубля 60 копеек, в том числе НДС.

В силу пункта 3 соглашения общество обязалось выплатить названную сумму в течение 4-х месяцев (март - июнь 2010 года) равными долями.

Исходя из наименования работ в счете-фактуре от 31.03.2010 N 190, сумма 1 044 768 рублей 65 копеек по данному счету-фактуре является частью задолженности общества перед ООО "Горстройзаказчик" по состоянию на 01.03.2010, подлежащую уплате в марте 2010 года (4179074,6:4) по дополнительному соглашению от 23.03.2010 N 2 и не имеет отношения к стоимости выполненных ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" работ за март 2010 года по акту от 31.03.2010 N 28.

Иначе при стоимости выполненных работ в размере 244 036 278 рублей 73 копеек сумма вознаграждения ООО "Горстройзаказчик" в размере 1,5% по акту ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" от 31.03.2010 N 28 составляла бы 3 660 544 рубля 18 копеек (244036278,73 х 1,5%).

В нарушение подпункта 12 пункта 3 статьи 100 и пункта 8 статьи 101 НК РФ эти обстоятельства на основании первичных документов в ходе проверки инспекцией не установлены, что свидетельствует о несоответствии данной части решения требованиям НК РФ и нарушении прав общества. Согласно расчету в приложении N 4 к решению не принятая инспекций сумма налога на добавленную стоимость по указанному счету-фактуре определена в размере 145 954 рубля 14 копеек.

В жалобе никаких доводов, опровергающих установленные судом обстоятельства и выводы, по данному эпизоду не приведено.

Таким образом, эта часть требований общества обоснованно удовлетворена судом.

Согласно пункту 5 решения N 585 (листы решения 17 - 22, 48 - 51) в ходе камеральной проверки инспекция пришла к выводу о неправомерном применении вычетов в сумме 6 533 235 рублей 05 копеек по счетам-фактурам ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" от 20.01.2010 N 1, от 28.02.2010 N 2 и от 31.03.2010 N 3, выставленным на оплату стоимости работ по договору от 27.10.2010 N 27/10-09С.

Между ООО "ТРК-Череповец" (заказчик) и ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" (подрядчик) заключен договор подряда от 27.10.2009 N 27/10-09С (том 3, листы 92 - 97), в соответствии с пунктом 1.1 которого ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" приняло на себя обязательство выполнить монтаж инженерных систем и общестроительных отделочных работ на части площадей первого этажа ориентировочной площадью 5795 квадратных метров, планируемых обществом под размещение гипермаркета "Лента" в торгово-развлекательном комплексе.

На основании подписанных в 1 квартале 2010 года актов о приемке выполненных работ от 20.01.2010 N 1, от 28.02.2010 N 2 и от 31.03.2010 N 3, справки о стоимости выполненных работ и затрат с теми же реквизитами, ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" предъявило обществу счета-фактуры от 20.01.2010 N 1, от 28.02.2010 N 12 и от 31.03.2010 N 22 (том 3, листы 106 - 126) на общую сумму НДС 6 533 235 рублей 05 копеек. Данная сумма включена обществом в состав налоговых вычетов в проверенной декларации за 1 квартал 2010 года.

Основанием для вывода инспекции о неправомерном применении вычетов в указанной сумме явилось то, что работы (устройство бетонных полов, подвесных потолков, системы водоснабжения, хозяйственно-бытовой канализации и др.), отраженные в актах N 1 - 3, ранее уже выполнялись в рамках договора генерального подряда на строительство от 23.10.2007 N 23/10 и приняты заказчиком, а также невозможность выполнения отдельных видов работ на данном этапе строительства, исходя из последовательности выполнения работ, определенной проектом (устройство железобетонной лестницы с первого этажа на антресольный и др.). Кроме того, МИФНС N 12 выявила нарушение требований пункта 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете, выразившегося в отсутствии в актах о приемке выполненных работ обязательных реквизитов - содержания хозяйственной операции и ее измерителей в натуральном и денежном выражении, в связи с чем, посчитала невозможным идентифицировать работы, поименованные в актах.

Как отмечено судом, при рассмотрении пункта 3 решения N 585, документальное подтверждение как факта выполнения работ, так и состава и размера налоговых вычетов должно осуществляться по правилам, установленным для ведения бухгалтерского учета.

Исследовав рассматриваемые акты о приемке выполненных работ, апелляционный суд считает, что они содержат все необходимые для установления хозяйственной операции реквизиты, поэтому утверждение инспекции об отсутствии в первичных документах необходимых реквизитов, а также о невозможности сделать вывод о том, какие именно работы выполнены и в каком объеме, не соответствует действительности и опровергается имеющимися в материалах дела доказательствами. Также судом учтено, что после рассмотрения возражений общества по пункту 3 решения N 585 инспекция признала частично правомерным применение вычетов по актам N 26 - 28, о чем указала на листе 47 решения N 585.

Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что МИФНС N 12 признала допустимым избранный обществом способ отражения объемов и стоимости выполненных работ в рассматриваемых актах, что позволяет признать ее выводы о пороках в оформлении первичных документов необоснованными.

Из материалов дела видно, что в договоре генерального подряда на строительство от 23.10.2007 N 23/10 усматривается, что его предметом является выполнение строительно-монтажных работ по строительству торгово-развлекательного комплекса и всех необходимых объектов технической и транспортной инфраструктур, обеспечивающих рабочее состояние комплекса. При этом строительно-монтажные работы должны соответствовать, в частности, техническому заданию на строительство (том 2, листы 70 - 93), в котором предусмотрено строительство гипермаркета в составе торгово-развлекательного комплекса.

Предметом же договора подряда от 27.10.2009 N 27/10-09С является монтаж инженерных систем и общестроительных отделочных работ на части площадей первого этажа в торгово-развлекательном комплексе.

Заключая о повторном учете одних и тех же работ, инспекция сопоставляет как одни и те же следующие работы (том 14, листы 106, 107):

- бетонный пол (бетон В30) по пункту 1.7.4.1 перечня работ к договору N 23/10 - с устройством бетонных полов В25 т.80 мм с упрочением верхнего слоя (пункт 1.2 акта N 2) и с устройством бетонных полов в зоне холодильных камер с упрочением верхнего слоя (пункт 1.3 актов N 2 и 3);

- облицовка пола керамогранитной плиткой 300х300х8 или аналогичной по пункту 1.7.2.2. перечня работ к договору N 23/10 - с устройством покрытий из плиток 300х300х9 (пункт 1.4 актов N 2 и 3) и из плиток 200х200х12 (пункт 1.5 актов N 1 - 3), а также с устройством покрытий из коммерческого (пункт 1.6 акта N 3) и антистатического линолеума (пункт 1.7 акта N 3);

- монолитные железобетонные стены (включая лифтовые шахты и стены лестниц) по пункту 1.2.2 перечня работ к договору N 23/10 - с устройством железобетонной лестницы с первого этажа на антресольный (пункт 1.9 акта N 1);

- облицовка пола керамогранитной плиткой по пункту 1.7.6.2 перечня работ к договору N 23/10 - с облицовкой лестничных маршей керамогранитом (пункт 1.10 актов N 2 и 3);

- оштукатуривание железобетонных стен цементно-песчаным раствором, подготовка и окраска по пункту 1.7.6.3 перечня работ к договору N 23/10 - с ограждением лестницы из нержавеющей трубы (пункт 1.11 акта N 3);

- гипсокартонные перегородки по металлокаркасу по пункту 1.6.4 перечня работ к договору N 23/10 - с перегородками из ГКЛ на металлическом профиле (пункты 2.1 и 2.2 актов N 1 - 3);

- перегородки из газоселикатных блоков по пункту 1.6.2 перечня работ к договору N 23/10 - с противопожарными перегородками из газобетонных блоков (пункт 2.3 актов N 1 и 3) и с перегородками из газобетонных блоков (пункт 2.4 актов N 1 и 2);

- поставка и монтаж витражей по пункту 1.5.1.1 перечня работ к договору N 23/10 - с остекленными витражами с устройством входной группы (пункт 2.5 акта N 3);

- оштукатуренная поверхность стен, выложенных из кирпича и блоков по пункту 1.7.1.2 перечня работ к договору N 23/10 - с оштукатуриванием стен из блоков цементно-песчаным раствором под окраску в торговом зале и облицовку плиткой в производственных помещениях (пункт 2.6 актов N 1 - 3) и с подготовкой ГКЛ перегородок под окраску (шпатлевка стен) (пункт 2.7 акта N 3);

- декоративная облицовка колонн и стен по пункту 1.4.3.6 перечня работ к договору N 23/10 - с подготовкой колонн под окраску (пункт 2.8 актов N 1 - 3);

- облицовка стен керамической плиткой по пункту 1.7.5.9 перечня работ к договору N 23/10 - с облицовкой стен керамогранитной плиткой с затиркой швов (пункт 2.9 акта N 3) и с облицовкой стены в торговом зале плиткой (пункт 2.10 актов N 2 и 3);

- подготовка гипсокартонных поверхностей под отделку и окраска по пункту 1.7.5.10 перечня работ к договору N 23/10 - с окраской стен и колонн антивандальной краской (пункт 2.11 актов N 2 и 3), с подготовкой и окраской стен в/э краской (пункт 2.12 актов N 2 и 3), с подготовкой и окраской стен спец.краской (пункт 2.13 актов N 2 и 3), с окраской колонн в/э краской (пункт 2.14 актов N 2 и 3) и с оклейкой стен обоями под покраску с последующей окраской (пункт 2.15 акта N 3);

- подвесной потолок по пункту 1.7.2.5 перечня работ к договору N 23/10 - с устройством навесных потолков "Армстронг" (пункты 3.1 и 3.2 акта N 3) и с устройством потолков из ГКВЛ с подготовкой под окраску (пункт 3.3 акта N 2);

- оштукатуренная поверхность стен, выложенная из кирпича или блоков, готовая для чистовых отделочных работ, по пункту 1.7.1.2 перечня работ к договору N 23/10 - с устройством перекрытий в технологических помещениях и помещениях торгового зала (пункт 3.4 актов N 1 - 3);

- затирка цементно-песчаным раствором, подготовка и окраска бетонного потолка по пункту 1.7.4.7 перечня работ к договору N 23/10 - с окраской потолков по железобетонному перекрытию (пункт 3.5 акта N 2);

- дверь двустворчатая стальная глухая или аналогичная, количество по проекту, по пункту 1.5.4.2 перечня работ к договору N 23/10 - с дверью стальной противопожарной с двумя сейфовыми замками в кассе (пункт 4.5 акта N 2), с дверями металлическими с металлической коробкой в кладовые помещения и комнату перерасчета (пункт 5.4 акта N 3), с внутренними дверями огнестойкими металлическим двустворчатыми (пункт 5.5 акта N 3), с дверями технологическими (пункты 5.6 и 5.7 акта N 3);

- двери внутренние по пункту 1.7.10.3 перечня работ к договору N 23/10 - с дверью решетчатой из металлического прутка в кассе (пункт 4.6 акта N 2) и с установкой деревянных глухих дверей в служебных и вспомогательных помещениях (пункт 5.3 акта N 3);

- поставка и монтаж оконных блоков по пункту 1.5.3.1 перечня работ к договору N 23/10 - с оконным блоком 600х800 в кассе (пункт 4.7 акта N 2) и с изготовлением и монтажом окон в офисных помещениях (пункт 5.10 акта N 2);

- ворота по пункту 1.5.5.1 перечня работ к договору N 23/10 - с рулонными воротами скоростными с автоматикой (пункт 5.1 акта N 3);

- электрооборудование и электроосвещение по пункту 1.11.15 перечня работ к договору N 23/10 - с устройством ГРЩ с АВР, ЩАО, ЩО, с внутренним освещением, с кабельной продукцией, с кабельнесущими конструкциями, с заземлением и электроустановочными изделиями (пункты 1.1 - 1.5 актов N 1 - 3);

- диспетчеризация по пункту 1.11.21 перечня работ к договору N 23/10 - с автоматизацией и диспетчеризацией (пункт 1.6 актов N 2 и 3);

- хозяйственно-питьевой водопровод по пункту 1.11.5 перечня работ к договору N 23/10 - с устройством системы водоснабжения (пункт 2.1 актов N 2 и 3);

- бытовая канализация по пункту 1.11.12 перечня работ к договору N 23/10 - с устройством хозяйственно-бытовой канализации (пункт 2.2 актов N 1 и 3);

- вентиляция и кондиционирование по пункту 1.11.1 перечня работ к договору N 23/10 - с устройством системы общеобменной и противодымной вентиляции, системы кондиционирования серверных и системы кондиционирования (пункты 4.1 - 4.3 актов N 1 - 3);

- модульные установки газового пожаротушения по пункту 1.11.11 перечня работ по договору N 23/10 - с устройством системы газового пожаротушения (пункт 5.1 актов N 2 и 3).

Доказательства того, что перечисленные работы повторно включены в акты выполненных работ N 1 - 3, в ходе камеральной проверки инспекцией не получены.

Предметы договоров N 23/10 и 27/10-09С, а также наименования перечисленных работ не позволяют сделать вывод о том, что выполнены одни и те же работы.

В отношении работ по укладке накладного металлического порожка (пункт 1.8 акта N 3), по обрамлению углов в местах транспортировки угловой сталью (пункт 2.1 акта N 3), по устройству защитной решетки стен главной кассы (пункт 4.1 актов NN 1 и 2), передаточного узла с передвижным лотком (пункт 4.2 акта N 2), работ по устройству каркаса для передаточного лотка (пункт 4.3 акта N 2), по устройству защитной решетки перекрытий главной кассы (пункт 4.4 акта N 2), по установке рольставней с установкой металлических конструкций для них (пункт 5.2 акта N 2), доклевеллера с откидной аппарелью (пункт 6.1 акта N 2), бампера резинового (пункт 6.2 акта N 2), направляющих для колес (пункт 6.3 акта N 2) и докшелтера с механизмом подвижного верхнего листа (пункт 6.4 акта N 2) инспекцией не приведены соответствующие работы, выполненные ранее.

Определением от 05 декабря 2011 года (том 17, листы 84 - 88) на основании статьи 82 АПК РФ судом назначена строительно-техническая экспертиза. На разрешение эксперту поставлен вопрос о том, имело ли место фактическое выполнение работ по актам о приемке выполненных работ от 20.01.2010 N 1, от 28.02.2010 N 2 и от 31.03.2010 N 3 с учетом ранее выполненных этапов работ (сопоставление по объемам и последовательности выполненных работ по указанным актам с ранее выполненными работами, предъявленными в актах N 1 - 28).

Заключением эксперта (том 17, листы 111 - 153) реальность выполнения спорных работ подтверждена, выводы о повторном учете работ по актам N 1 - 3 экспертом не сделаны, что позволяет сделать вывод о том, что в нарушение подпункта 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ инспекция в ходе проверки документально не подтвердила факты повторного учета одних и тех же работ при строительстве гипермаркета "Лента", в связи с чем суд правомерно требования общества в части НДС в сумме 6 533 235 рублей 05 копеек удовлетворил.

В пункте 6 решения N 585 (листы решения 22, 23, 51, 52) МИФНС N 12 признано неправомерным применение ООО "ТРК-Череповец" вычетов по НДС в сумме 39 199 рублей 41 копейки по счетам-фактурам ООО "Строительный инвестиционный центр" от 31.01.2010 N 1, от 28.02.2010 N 15 и от 31.03.2010 N 33, выставленным на оплату услуг технического надзора.

ООО "ТРК-Череповец" (заказчик) с ООО "Строительный инвестиционный центр" (исполнитель) заключен договор от 01.12.2009 N 1/12-09 (том 3, листы 127 - 129), условиями которого предусмотрено, что исполнитель принял на себя обязательства выполнять функции технического надзора за работами согласно перечню работ в приложении N 1 на объекте гипермаркет "Лента" в торгово-развлекательном комплексе. В соответствии с пунктом 4.1 договора вознаграждение исполнителя составляет 0,6% от стоимости выполняемых и предъявляемых к оплате строительно-монтажных работ.

Материалами дела (том 3, листы 133 - 147) подтверждается, что в 1 квартале 2010 года ООО "Строительный инвестиционный центр" на основании соответствующих актов и отчетов выставило обществу счета-фактуры от 31.01.2010 N 1, от 28.02.2010 N 15 и от 31.03.2010 N 33 на общую суммой НДС в размере 39 199 рублей 41 копейки, которая в полном объеме предъявлена обществом к вычету в 1 квартале 2010 года.

В связи с тем, что инспекция признала неподтвержденным факт выполнения работ ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" по строительству гипермаркета "Лента", вычеты в отношении услуг технического надзора ею не приняты.

Поскольку при рассмотрении пункта 5 решения N 585 вывод инспекции о повторности работ по строительству гипермаркета "Лента" не нашел подтверждения имеющимися в материалах дела доказательствами, выводы о неправомерном применении обществом вычетов, связанных с услугами технического надзора в отношении этих работ, также не доказаны.

Каких-либо доводов и доказательств, опровергающих установленные судом по этим эпизодам обстоятельства, МИФНС N 12 не представлено.

Таким образом, требования общества в части НДС по счетам-фактурам ООО "Строительный инвестиционный центр" в общей сумме 39 199 рублей 41 копейки правомерно удовлетворены судом.

В составе общей суммы вычетов за 1 квартал 2010 года общество предъявило к вычету НДС в сумме 157 443 рублей 67 копеек по счетам-фактурам ОАО "Регионы-Менеджмент", выставленным на оплату услуг по поиску арендаторов торговых площадей строящегося торгово-развлекательного комплекса.

Из материалов дела видно и установлено судом, в соответствии с заключенным между обществом (принципал) и ОАО "Регионы-Менеджмент" (агент) договором от 01.08.2008 (том 2, листы 22 - 27), ООО "ТРК-Череповец" поручает агенту совершать от его имени действия по поиску арендатора, а также направленные на подписание договора аренды в здании торгово-развлекательного комплекса.

На оплату агентского вознаграждения ОАО "Регионы-Менеджмент" выставило обществу счета-фактуры от 29.01.2010 N 00000002, от 27.02.2010 N 00000008 и от 31.03.2010 N 00000016. Общая сумма НДС по перечисленным счетам-фактурам составляет 157 443 рубля 67 копеек и предъявлена к вычету в проверяемом периоде.

В пункте 1 решения N 585 МИФНС N 12 признала, что указанная сумма не может быть учтена в составе налоговых вычетов, так как в ходе проведения проверки обществом не представлены отчеты агента по форме, предусмотренной договором. Оценив отчеты, представленные с возражениями, пришла к выводу, что они не соответствуют согласованной сторонами форме. Кроме того, учитывая полученные в ходе проверки показания свидетелей сделала вывод, что услуги по поиску арендаторов ООО "Регионы-Менеджмент" фактически не оказывало.

Отказывая обществу в удовлетворении требований по этому эпизоду, суд первой инстанции признал такой вывод инспекции обоснованным.

Не соглашаясь с позицией суда по данному эпизоду, в апелляционной жалобе ООО "ТРК-Череповец" ссылается на то, что подтверждением факта добросовестного оказания услуг со стороны ОАО "Регионы-Менеджмент" является факт заключения со всеми арендаторами, с которыми велись переговоры договоров аренды, что нашло свое отражение в решении суда. Указывает на то, что в спорный период у ООО "ТРК-Череповец" отсутствовали необходимые штатные специалисты по арендным отношениям, то есть переговоры с потенциальными арендаторами могли вести только сотрудники ОАО "Регионы-Менеджмент". Во исполнение агентского договора контрагент составлял как акты приемки-передачи услуг, так и отчеты агента, имеющиеся в материалах дела.

Действительно, в подтверждение приобретения услуг у ОАО "Регионы-Менеджмент" общество в ходе проведения проверки представило в инспекцию счет-фактуру от 29.01.2010 N 00000002 с актом от 29.01.2010 N 00000001, счет-фактуру от 27.02.2010 N 00000008 с актом от 27.02.2010 N 00000005 и счет-фактуру от 31.03.2010 N 00000016 с актом от 31.03.2010 N 00000008 (том 2, листы 28, 30, 34, 36, 40, 42). Как указано на листе 29 решения N 585, с возражениями по акту проверки общество представило отчеты агента за январь 2010 года, от 04.03.2010 и от 05.04.2010, которые также представлены в материалы дела (том 2, листы 29, 35, 41).

Вместе с тем, оценив эти документы, апелляционная инстанция приходит к выводу, что суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В силу статей 171, 172 и 169 НК РФ для применения налоговых вычетов необходимо соблюдение следующих условий: приобретение (получение) услуг для осуществления производственной деятельности, предъявление НДС исполнителями, обязательное наличие надлежаще оформленных счетов-фактур, принятие услуг к учету, подтвержденное соответствующими первичными документами.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе услуг, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет (возмещению из бюджета), вычет сумм налога, начисленных исполнителями.

Документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение правомерности применения вычетов по НДС, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 15 февраля 2005 года N 93-О).

В пункте 1 Постановления от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъяснил, что уменьшение размера налоговой обязанности вследствие применения налоговых вычетов признается налоговой выгодой. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Следовательно, в первую очередь подлежат оценке доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих расходов и вычетов.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных сумм в целях применения вычетов по налогу на добавленную стоимость необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, соответствующие операции, то есть, имеется ли возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы операции фактически совершены.

Согласно пункту 1 статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. В ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором (пункт 1 статьи 1008 ГК РФ).

Разделом 2 договора предусмотрено, что агент обязуется производить поиск арендаторов по поручению общества; направлять арендаторам предложения по аренде здания торгово-развлекательного комплекса по форме, предоставленной обществом; организовывает арендаторам просмотр имущества и проведение необходимых переговоров с обществом.

В силу пункта 4.1 договора работа агента по договору производится в следующем порядке: поиск арендатора; подготовка предложения по аренде, адресованного определенному арендатору, и направление его принципалу для согласования; направление арендатору согласованного с принципалом предложения и согласование с арендатором указанного предложения; содействие в подписании договора аренды между принципалом и арендатором на условиях, соответствующих согласованным в предложении, по форме договора аренды, предоставленной принципалом.

Работа агента считается полностью выполненной после подписания договора аренды между обществом и арендатором, привлеченным агентом, и оплаты арендатором любого платежа, предусмотренного договором аренды, достаточного для выплаты агенту вознаграждения, и подписания сторонами акта приемки выполненных работ, который в силу пункта 4.3 договора предоставляется обществу агентом в срок не позднее 3-х рабочих дней с даты подписания договора аренды (пункт 4.2 договора).

Обязанность агента предоставить обществу отчеты агента по форме приложения N 1 (том 5, лист 53) предусмотрена пунктом 2.6 договора.

С заявлением в суд общество представило акты сдачи-приемки услуг, предоставляемых по договору агентирования, от 29.01.2010 (три акта), от 27.02.2010 (три акта) и от 31.03.2010 (четыре акта) (том 2, листы 31 - 33, 37 - 39, 43 - 46), которые приняты судом в целях их оценки на основании пункта 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", учитывая, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, предоставленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.

Так, исследовав совокупность представленных в материалы дела доказательств, суд установил, что в актах, представленных в ходе проверки, в наименовании выполненных работ (услуг) значится агентское вознаграждение по совершению действий поиска арендатора, а также указание на то, что услуги выполнены полностью и в срок, заказчик претензий по объему, качеству и срокам оказания услуг не имеет.

В актах сдачи-приемки услуг, представленных в суд, указано, что ОАО "Регионы-Менеджмент" выполнило услуги по поиску арендаторов на аренду торговых площадей строящегося торгово-развлекательного комплекса, по подготовке предложения, согласованию условий и подписанию договоров аренды с обществами с ограниченной ответственностью "АМОТ" и "Алькор и Ко" (далее - ООО "АМОТ", ООО "Алькор и Ко"), с индивидуальными предпринимателями Шабаковым А.Ф., Сироткиной Э.В., Васильевой Л.В., Лужинским Р.Н., Матвеевым Е.С., Жареновым А.И., Зленко Л.Н. и Николаевым И.А.

В представленных с возражениями отчетах перечислены названные арендаторы с реквизитами договоров аренды, с указанием арендуемых площадей, размера арендной платы, сумм внесенных платежей и приведен расчет агентского вознаграждения.

В утвержденной договором форме отчета агента предусмотрено указание даты и результата переговоров, даты направления предложения арендатору и даты получения ответа, однако представленные обществом документы таких сведений не содержат, поэтому они не соответствуют утвержденной форме.

Суд пришел к выводу, что из представленных обществом документов невозможно установить, какие действия, определенные пунктом 4.1 договора, ОАО "Регионы-Менеджмент", действующее в качестве агента, реально совершало от своего имени или от имени принципала в отношении поиска арендаторов, в чем проявилось содействие агента обществу в заключении договоров аренды.

Каких-либо отчетов, из содержания которых усматривалось бы участие ОАО "Регионы-Менеджмент" в поисках арендаторов площадей строящегося торгово-развлекательного комплекса, в ведении переговоров и содействии в заключении договоров, раскрывалась бы его роль в содействии обществу, не представлено.

Действительно, между обществом и всеми перечисленными арендаторами заключены предварительные договоры аренды (том 5, листы 100 - 163; том 7, листы 1 - 65; том 8, листы 1 - 63; том 9, листы 1 - 67; том 10, листы 1 - 64; том 11, листы дела 1 - 58; том 12, листы 1 - 57, 67 - 127; том 13, листы 1 - 62, 79 - 139). Фактическое исполнение договоров подтверждается представленными в материалы дела доказательствами (том 6; том 7, листы 66 - 123; том 8, листы 64 - 133; том 9, листы 68 - 131; том 10, листы 65 - 135; том 11, листы дела 59 - 116; том 12, листы 58 - 66, 128 - 180; том 13, листы 63 - 78, 140; том 14, листы 1 - 56).

Вместе с тем в предварительных договорах аренды, заключенных обществом с арендаторами, указанными в отчете агента, отсутствуют ссылки на осуществление сделки посредством услуг агента.

Представленные обществом документы о командировках работников ОАО "Регионы-Менеджмент" в город Череповец (том 5, листы 66 - 99) не подтверждают того, что договоры с арендаторами заключены при участии агента.

Таким образом, суд обоснованно признал доводы общества о заключении предварительных договоров аренды в результате исполнения ОАО "Регионы-Менеджмент" обязанностей агента не подтвержденными документально, что является достаточным основанием для отказа в применении вычетов в сумме 157 443 рубля 67 копеек.

Показаниями Сироткиной Э.В., Васильевой Л.В., Лужинского Р.Н., Матвеева Е.С., Зленко Л.Н. и Николаева И.А., допрошенных в ходе проведения проверки в качестве свидетелей (том 14, листы 73-81, том 21, листы 8-13,), также подтверждается, что они о торговом центре узнали самостоятельно, увидев строительство, а также из рекламы по радио, наружной рекламы, рекламных буклетов, непосредственно от ООО "ТРК-Череповец", в Интернете.

Таким образом, показания части арендаторов опровергают факт содействия ОАО "Регионы-Менеджмент" в поиске арендаторов, в ведении переговоров и в заключении обществом договоров с арендаторами.

Данные обстоятельства оценены судом в совокупности, поэтому не имеет правового значения довод общества о том, что инспекцией допрошены не все арендаторы. ООО "ТРК-Череповец" не представлено надлежащих доказательств с достоверностью подтверждающих выполнение услуг агента ОАО "Регионы-Менеджмент" и опровергающих выводы суда.

На основании изложенного судом правомерно отказано в удовлетворении требований общества в части НДС в сумме 157 443 рубля 67 копеек.

При этом суд правильно отметил, что данный вывод соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 14 февраля 2012 года N 12093/11 по делу N А68-3288/09, а также Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа, изложенной в постановлении от 27 марта 2012 года по делу N А05-5441/2011.

В пункте 2 решения N 585 МИФНС N 12 выявлено неправомерное предъявление ООО "ТРК-Череповец" к вычету в проверяемом периоде НДС в сумме 299 923 рублей 65 копеек в связи с отсутствием документов, подтверждающих перечисление авансовых платежей в счет предстоящего выполнения работ, а также договора, предусматривающего перечисление таких авансов.

Не соглашаясь с выводом суда по данному эпизоду, общество в жалобе ссылается на то, что в пункте 9 статьи 172 НК РФ не предусмотрено обязательного указания в договоре конкретного числового значения суммы предоплаты, Кодекс не содержит условия о том, что вычет возможен только при перечислении предоплаты в сумме, указанной в договоре.

Апелляционная инстанция считает, что отказывая в удовлетворении требований общества по данному эпизоду, суд обоснованно исходил из следующего.

Пунктом 12 статьи 171 НК РФ определено, что у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ, суммы налога, предъявленные продавцом этих работ, подлежат вычетам.

Вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм (пункт 9 статьи 172 НК РФ).

Из буквального толкования приведенных норм следует, что для предъявления сумм НДС к вычету при перечислении сумм оплаты в счет предстоящего выполнения работ необходимо соблюдение таких условий, как наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного подрядчиком при получении оплаты; документа, подтверждающего факт оплаты; договора, предусматривающего оплату или частичную оплату в счет предстоящих поставок.

Пунктом 13.1 договора генерального подряда на строительство от 23.10.2007 N 23/10, заключенного с ООО "О.С.К. ЦентрСтрой", предусмотрены авансовые платежи в сроки, установленные графиком (приложение N 4 к договору).

В соответствии с пунктом 8 дополнительного соглашения от 16.11.2009 N 6 к договору генерального подряда (том 3, листы 1 - 3) стороны изменили график авансовых платежей, изложив его в редакции приложения N 3 к данному соглашению (том 3, лист 12), предусмотрев следующие авансовые платежи в 1 квартале 2010 года: 03.02.2010 - 5 000 000 рублей, 19.03.2010 - 2 500 000 рублей, 23.03.2010 - 300 000 рублей, 24.03.2010 - 20 000 000 рублей, 31.03.2010 - 15 000 000 рублей.

На основании поименованных в таблице 2 на листах 8 и 9 решения N 585 платежных поручений указанные авансовые платежи перечислены обществом генподрядчику.

Кроме предусмотренных графиком платежей, по платежным поручениям от 03.03.2010 N 131 и от 05.03.2010 N 136 (том 2, листы 49, 52) ООО "ТРК-Череповец" перечислило на счет ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" суммы 6 000 000 рублей и 1 000 000 рублей, отразив в назначении платежа - оплата по акту сдачи-приемки работ от 28.02.2010 N 27 согласно счету от 03.03.2010 N 8.

Направленным в адрес общества письмом от 03.03.2010 N 49/03 (том 2, лист 50), ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" просило считать недействительным счет от 03.03.2010 N 8 на сумму 7 000 000 рублей, а 5 033 833 рубля 84 копейки, перечисленные по платежному поручению N 131, ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" просило зачесть как оплату по счету от 03.03.2010 N 8 на указанную сумму (том 2, лист 51). Оставшуюся сумму 966 166 рублей 16 копеек и сумму 1 000 000 рублей по платежному поручению N 136 просило учесть как предварительную оплату по счету от 03.03.2010 N 9 (том 2, лист 53).

На суммы предварительной оплаты обществу выставлены счета-фактуры от 03.03.2010 N 000024-А и от 05.03.2010 N 000025-А (том 2, листы 47, 48) и на основании пункта 12 статьи 171 и пункта 9 статьи 172 НК РФ НДС в суммах 147 381 рубля 28 копеек и 152 542 рублей 37 копеек предъявлен им к вычету в проверяемом периоде.

Перечисленные счета-фактуры и платежные поручения, а также акты сверки взаимных расчетов, составленные обществом с ООО "О.С.К. ЦентрСтрой" по состоянию на 31.03.2010 (том 14, листы 87 - 89) свидетельствуют о том, что эти суммы учтены как авансовые платежи.

Однако, как обоснованно указал суд первой инстанции, нормы НК РФ предусматривают право на предъявление к вычету сумм НДС при предварительной оплате товаров (работ, услуг), если такое условие закреплено договором.

Учитывая, что авансовые платежи в суммах 966 166 рублей 16 копеек и 1 000 000 рублей договором в 1 квартале 2010 года не предусмотрены, МИФНС N 12 правильно заключила о неправомерном применении вычетов в общей сумме 299 923 рублей 65 копеек (147381,28 + 152542,37).

Ссылка общества на разъяснения, данные в письме Минфина РФ от 06.03.2009 N 03-07-15/39, и пункт 3 статьи 7 НК РФ отклоняется как не подлежащая применению в рассматриваемом случае, поскольку условиями договора четко определен график уплаты авансовых платежей с указанием конкретных сумм предварительной оплаты, а приведенные нормы НК РФ не вызывают каких-либо сомнений, не содержат противоречий и неясностей.

Таким образом, суд пришел к правильному выводу о том, что всего оспариваемые решения подлежат признанию недействительными в части НДС в сумме 17 190 081 рубля (10466664,22 + 150981,89 + 6533235,05 + 39199,41), в удовлетворении остальной части требований общества следует отказать.

В связи с удовлетворением предъявленных требований в части НДС 17 190 081 рубля суд правомерно обязал инспекцию устранить допущенные нарушения прав общества путем возмещения указанной суммы налога на добавленную стоимость в порядке статьи 176 НК РФ.

Расходы по уплате государственной пошлины и экспертизе распределены судом правильно в соответствии с нормами АПК РФ. Каких-либо доводов по этому вопросу сторонами в жалобах не приведено.

В апелляционных жалобах стороны не приводят доводов, опровергающих выводы суда первой инстанции.

Учитывая вышеизложенное, решение суда является законным и обоснованным, оснований для его изменения или отмены, предусмотренных статьей 270 АПК РФ, не имеется.

Поскольку в удовлетворении апелляционной жалобы обществу отказано, расходы по госпошлине с инспекции в его пользу взысканию не подлежат, в силу статьи 110 АПК РФ относятся на подателя жалобы.

В соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины в качестве истца и ответчика при обращении в арбитражный суд, поэтому госпошлина с инспекции не взыскивается.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Вологодской области от 31 октября 2012 года по делу N А13-2061/2011 оставить без изменения, апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "ТРК-Череповец" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.С. Чельцова

Судьи

Н.В. Мурахина В.И. Смирнов