Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 24 января 2013 г. N 04АП-5987/12

г. Чита

24 января 2013 г.

Дело N А58-4369/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 17 января 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 24 января 2013 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей: Басаева Д.В., Сидоренко В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Муниципального унитарного предприятия "Центральная аптека 66" на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 02 ноября 2012 года, принятое по делу N А58-4369/2012 по заявлению Муниципального унитарного предприятия "Центральная аптека 66" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N1 по Республике Саха (Якутия) признании частично незаконным решения о привлечении ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.03.12 N13-7.

(суд первой инстанции - В.В.Столбов),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: не явился, извещен;

от заинтересованного лица: не явился, извещен;

установил:

Муниципальное унитарное предприятие "Центральная аптека 66" (ОГРН 1021400967390, ИНН 1433010071, далее - предприятие, аптека, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением, уточненным в порядке ст.49 АПК РФ, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Саха (Якутия) (ОГРН 1051401520500, ИНН 1433016549, далее - налоговый орган, инспекция) о признании частично незаконным решения налогового органа о привлечении ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.03.12 N 13-7 в части:

доначисленного налога на добавленную стоимость (НДС), а именно: 4 442.74 руб. за 1 квартал 2008 года, 84 834,25 руб. за 2 квартал 2008 года, 89 436 руб. за 3 квартал 2008 года, 87 654,38 руб. за 4 квартал 2008 года, 105 330,99 руб. за 1 квартал 2009 года, 70 803 руб. за 2 квартал 2009 года, 92 719,99 руб. за 3 квартал 2009 года, 69 635,99 руб. за 1 квартал 2010 года, 91 137,18 руб. за 2 квартал 2010 года, 185 295 руб. за 3 квартал 2010 года, 40 076 руб. за 4 квартал 2010 года;

связанных с указанным НДС 237 487,72 руб. пени, а также 60 349,8 руб. санкции за неуплату НДС в результате занижения налоговой базы.

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 02 ноября 2012 года в удовлетворении заявленных требований отказано. В обоснование суд указал, что доказательства общей величины совокупных расходов на производство, величины доли совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, за 2008-2010 годы, также доказательства того, что величина этой доли меньше или равна 5 процентам общей величины совокупных расходов на производство за указанные годы, заявитель не представил. Следовательно, предприятие документально не подтвердило свое право на вычеты НДС, указываемое в приводимой им норме закона.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, предприятие обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит изменить решение суда первой инстанции в части не применения налоговыми органами положения п.4 ст. 170 Налогового кодекса РФ в отношении 5-ти процентного лимита, отказе в принятии налоговых вычетов по НДС и принять новый судебный акт - отменить решение налогового органа от 30.03.2012 г. N 13-7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) от 16.06.2012 г. N 05-22/51/06341 по апелляционной жалобе на акт налогового органа ненормативного характера в части доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и штрафа, где основанием, по мнению налоговых органов, послужило неправильное определение пропорции, что привело к неправомерности налогового вычета по налогу на добавленную стоимость. Полагает, что налогоплательщик имеет право не применять положения п. 4 ст. 1 70 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство, а налоговый орган вынес свое решение без проверки данных обстоятельств. Налоговыми органами не доказана вина налогоплательщика в неправильном определении пропорции для возмещения НДС из бюджета, а также отсутствие раздельного учета доходов (расходов) у налогоплательщика. Предприятием были представлены счета -фактуры, книги покупок, киши продаж, журналы входящих счетов-фактур, налоговые регистры, определяющие долю расходов по разным видам деятельности, учетная политика для целей налогообложения на 2008-2010 годы. Также порядок ведения раздельного учета установлен в приказах об учетной политике налогоплательщика (п.2.1.4. Приказа N 1/уп от 28.12.2007 г. "Об учетной политике МУП "Центральная аптека N 66" на 2008-2009 гг" и п.2.1.4. Приказа N 6 от 28.12.2009 г. "Об учетной политике МУП "Центральная аптека N 66" на2010год"). Порядок ведения раздельного учета, применяемый Предприятием, позволяет достоверно установить размер выручки по операциям, облагаемым и не облагаемым НДС, а также соответствующую пропорцию. При таких обстоятельствах, суд первой инстанции необоснованно сделал вывод о том, что инспекцией доказан факт отсутствия ведения Предприятием раздельного учета доходов и расходов по видам деятельности, облагаемым единым налогом на вмененный доход и по общей системе налогообложения, в части облагаемых НДС доходов и не облагаемых НДС доходов, в связи с чем, не имелось оснований для принятия вычетов по налогу на добавленную стоимость в объеме, заявленном налогоплательщиком.

На апелляционную жалобу поступил отзыв налогового органа, в котором он просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения. Полагает, что в ходе проверки налоговый орган установил, что предприятием раздельный учет не велся, следовательно у налогового органа отсутствовали правовые основания для применения абз.9 п.4 ст.170 НК РФ.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 18.12.2012 г.

Лица, участвующие в деле, представителей в судебное заседание не направили, извещены надлежащим образом. Налоговый орган в отзыве просил рассмотреть апелляционную жалобу в отсутствие своего представителя.

Руководствуясь пунктами 2, 3 статьи 156, пунктом 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает возможным рассмотреть жалобу в отсутствие надлежащим образом извещенных лиц, участвующих в деле.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Муниципальное унитарное предприятие "Центральная аптека 66" зарегистрировано в качестве юридического лица за основным государственным номером ОГРН 1021400967390, что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ по состоянию на 12.07.2012 г. (т.2 л.д.99-121).

Как следует из материалов дела и правильно указано судом первой инстанции, налоговым органом с 19.12.11 по 16.02.12 на основании решения от 19.12.2011 г. N 32 (т.3 л.д.5), полученного руководителем предприятия в тот же день, проведена выездная налоговая проверка заявителя, в том числе по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в частности, НДС и единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) за период с 01.01.08 по 31.12.10.

16 февраля 2012 года налоговым органом составлена справка N 241 о проведенной выездной налоговой проверки, которая вручена руководителю предприятия в тот же день (т.3 л.д.6).

По итогам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 05.03.2012 N 13-7 (т.3 л.д.7-160, далее - акт проверки), врученный 06.03.12 руководителю заявителя - его директору Телевицкому А.Е. с приложениями на 242 листах.

Уведомлением от 06.03.2012 N 13-256/СНВ (т.4 л.д.1), полученным в тот же день руководителем заявителя, рассмотрение указанного акта проверки было назначено на 28.03.2012 в 17 час. 30 мин. в налоговом органе по адресу: город Мирный, улица Солдатова, дом 19, этаж 3, кабинет Исполняющего обязанности руководителя налогового органа.

Предприятием были представлены возражения на акт проверки (т.2 л.д.25-37).

По результатам рассмотрения материалов проверки в присутствии представителя предприятия Исполняющим обязанности руководителя налогового органа Томтосовым Ф.А. было вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.03.2012 N 13-7 (т.1 л.д.13-174, т.4 л.д.2-162, далее - решение).

Решением налогового органа заявителю был доначислен, в частности, НДС - 59 793 руб. за 1 квартал 2008 года, 159 180 руб. за 2 квартал 2008 года, 183 831 руб. за 3 квартал 2008 года, 227 312 руб. за 4 квартал 2008 года, 195 248 руб. за 1 квартал 2009 года, 177 872 руб. за 2 квартал 2009 года, 149 351 руб. за 3 квартал 2009 года, 114 786 руб. за 1 квартал 2010 года, 132 595 руб. за 2 квартал 2010 года, 185 295 руб. за 3 квартал 2010 года, 81 488 руб. за 4 квартал 2010 года, а также доначислены 437 310,2 руб. пени по НДС и применены санкции по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату НДС за 1-4 кварталы 209 и 2010 годов в виде штрафа в размере 105 356,6 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, предприятие оспорило его в вышестоящий налоговый орган (т.5 л.д.1-11).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) по апелляционной жалобе на акт налогового органа ненормативного характера от 15.06.12 N 04-22/51/06341 изменено путем отмены, в частности, НДС на суммы - 6 031 руб. за 1 квартал 2008 года, 6 191 руб. за 2 квартал 2008 года, 26 745 руб. за 3 квартал 2008 года, 47 422 руб. за 4 квартал 2008 года, 16 492,01 руб. за 1 квартал 2009 года, 6 032 руб. за 2 квартал 2009 года, 30 112,01 руб. за 3 квартал 2009 года, 81 488 руб. за 4 квартал 2010 года, а также соответствующих сумм пени и санкции (т.5 л.д.12-20, далее - решение управления).

Таким образом, с учетом внесенных изменений, нашедших отражение в требовании налогового органа об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 03.07.12 N 1096, подлежит уплате заявителем согласно оспариваемому в части решению налогового органа НДС на суммы - 53 762 руб. за 1 квартал 2008 года, 152 989 руб. за 2 квартал 2008 года, 157 086 руб. за 3 квартал 2008 года, 179 889,99 руб. за 4 квартал 2008 года, 178 755,99 руб. за 1 квартал 2009 года, 171 840 руб. за 2 квартал 2009 года, 119 238,99 руб. за 3 квартал 2009 года, 114 786 руб. за 1 квартал 2010 года, 132 595 руб. за 2 квартал 2010 года, 185 295 руб. за 3 квартал 2010 года, 81 488 руб. за 4 квартал 2010 года, а также 384 295,72 руб. пени и 94 228,7 руб. санкции по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

Не согласившись с решением налогового органа в части, предприятие обжаловало его в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия).

Суд первой инстанции в удовлетворении заявленных требований отказал.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, предприятие обратилось в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.

В соответствии с п.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как следует из материалов дела, существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора обществом соблюден.

Как следует из акта проверки, решения, и указано судом первой инстанции, налоговый орган доначислил заявителю НДС на основании пункта 4 статьи 170 Кодекса в виду:

отсутствия у заявителя раздельного учета расходов и НДС по операциям, в отношении которых заявителем применялись разные режимы налогообложения - специальный налоговый режим (ЕНВД) и общая система налогообложения (предусматривающая исчисление и уплату НДС);

принятия заявителем сумм НДС по приобретенным товарам, работам, услугам, исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат обложению НДС, освобождены от обложения НДС, в общей стоимости товаров, работ, услуг, отгруженных за налоговый период (включая стоимость по операциям, переведенным на ЕНВД).

Как правильно указывает суд первой инстанции, мотивом несогласия с оспариваемым в части решением налогового органа является мнение заявителя о его праве не применять положения пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, так как он уложился в пятипроцентный лимит (доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат обложению НДС (освобожденные от обложения НДС) не превысили 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав) и получает право предъявить к вычету всю сумму "входного" НДС за соответствующий налоговый период, включая и ту часть, которая относится к необлагаемым операциям (освобожденным от налогообложения).

Аналогичные доводы заявлены в апелляционной жалобе.

Рассматривая дело, суд первой инстанции правильно исходил из следующих положений.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Кодекса суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм НДС налогоплательщиками, переведенными на уплату ЕНВД. При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса.

Как правильно указано судом первой инстанции, производство заявителем товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, в частности, реализация услуг аптечных организаций по изготовлению лекарственных средств, а также по изготовлению или ремонту очковой оптики (за исключением солнцезащитной), по ремонту слуховых аппаратов и протезно-ортопедических изделий, усматривается из материалов дела. Кроме того, материалами дела подтверждается осуществление предприятием деятельности, относящейся как к ЕНВД, так и к общей системе налогообложения.

Из акта проверки и решения налогового органа также следует, что налоговый орган пришел к выводу, что раздельный учет расходов в проверяемых периодах предприятием не велся, расходы, относящиеся к ЕНВД и к общему режиму налогообложения, определялись пропорционально полученной выручке.

Предприятие в апелляционной жалобе ссылается на ведение раздельного учета выручки, которая позволяет установить пропорцию и, соответственно, долю расходов.

Апелляционный суд полагает, что такой подход невозможен в связи со следующим.

В соответствии с абз.9 п.4 ст.170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса. (С учетом позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 21.06.2012 N 2676/12 по делу N А40-10076/11, право, предоставленное абзацем девятым пункта 4 статьи 170 НК РФ, распространяется на всех плательщиков налога на добавленную стоимость независимо от видов осуществляемой ими экономической деятельности).

Следовательно, для применения указанной нормы необходимо учитывать именно расходы по видам деятельности, исчислять долю расходов, приходящихся на каждый вид деятельности, исходя из учета расходов, а не рассчитывать долю расходов, исходя из полученной выручки по видам деятельности.

Доводы предприятия о том, что налоговый орган не проверял превышение 5% "порога", не соответствует содержанию оспариваемого решения. Данные доводы общество привело в возражениях на акт проверки (т.2 л.д.29-30), производя расчет, исходя из доли доходов (а не расходов). Налоговым органом данные доводы были проверены (например, т.1 л.д.36-37), и сделан вывод, что счета-фактуры всех поставщиков отражаются в книге покупок в общем порядке, раздельного учета расходов по видам деятельности не ведется. Таким образом, у налогового органа возможности самостоятельно произвести разграничение расходов по видам деятельности не имелось. Не имеется такой возможности и у суда.

Кроме того, в решении управления при проверке аналогичных доводов предприятия, отражено, что доходы от ЕНВД и иной необлагаемой НДС деятельности в проверяемых периодах по годам составляли 69, 77, 74 процентов, поэтому, если принять распределение расходов по пропорции от доходов, то и расходы по необлагаемой НДС деятельности будут составлять 69, 77, 74 процентов, то есть 5% "порог" будет превышен.

Указанные выводы соответствуют материалам дела, предприятием не опровергаются.

Таким образом, апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что доказательств общей величины совокупных расходов, величины доли совокупных расходов на операции реализации, которые не подлежат налогообложению, за 2008-2010 годы, также доказательства того, что величина этой доли меньше или равна 5 процентам общей величины совокупных расходов за указанные годы, заявитель суду не представил. Следовательно, заявитель не подтвердил свое право на вычеты по НДС.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 02 ноября 2012 года по делу N А58-4369/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Судьи

Д.В.Басаев В.А.Сидоренко