Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 7 февраля 2013 г. N 04АП-6123/12

г. Чита

07 февраля 2013 г.

Дело N А78-5902/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 31 января 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 февраля 2013 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей: Басаева Д.В., Сидоренко В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Мастер" на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 19 ноября 2012 года, принятое по делу N А78-5902/2012 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Мастер" о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Забайкальскому краю от 11.05.2012 N 2.9-35/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части налога на добавленную стоимость в размере 1460550 руб., из которых за 2009 год в размере 1081428 руб. и 370494 руб. за 2010 год, налога на прибыль в размере 384380 руб., из которых 360252 руб. за 2009 год и 24128 руб. за 2010 год, начисления пени по НДС в размере 284072,77 руб., пени по налогу на прибыль в размере 76949,31 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 145900 руб. и 38438 руб.,

(суд первой инстанции - О.В.Новиченко),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Новоселова Т.Н., представитель по доверенности от 01.01.2012;

Харик С.В., представитель по доверенности от 10. 05.2012;

от заинтересованного лица: Цыдыпова З.Б., представитель по доверенности от 15.10.2012.

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Мастер" (ОГРН 1028002324316, ИНН 8001006673, далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 1 по Забайкальскому краю (ОГРН 1048080011957, ИНН 8001009770, далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным ее решения от 11.05.2012 N 2.9-35/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части налога на добавленную стоимость в размере 1460550 руб., из которых за 2009 год в размере 1081428 руб. и 370494 руб. за 2010 год, налога на прибыль в размере 384380 руб., из которых 360252 руб. за 2009 год и 24128 руб. за 2010 год, начисления пени по НДС в размере 284072,77 руб., пени по налогу на прибыль в размере 76949,31 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 145900 руб. и 38438 руб.

Решением суда первой инстанции от 19 ноября 2012 года заявленные Обществом с ограниченной ответственностью "Мастер" требования удовлетворены частично. Суд первой инстанции признал недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Забайкальскому краю от 11.05.2012 N 2.9-35/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, в части:

- привлечения Общества с ограниченной ответственностью "Мастер" к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 34051 руб.;

предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 г. в размере 340508 руб.;

начисления соответствующей пени по налогу на добавленную стоимость в размере 41247,81 руб.

Обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 1 по Забайкальскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью "Мастер". В удовлетворении остальной части заявленных требований отказал.

В обоснование отказа в удовлетворении заявленных требований общества по эпизоду доначисления налоговым органом налога на прибыль в 2009 году в размере 360252 руб., в 2010 году в размере 24128 руб., поскольку не учтена амортизация основных средств в размере 1517772,61 руб. в 2009 г. и в размере 805251,40 руб. в 2010 г. суд первой инстанции указал, что нарушений установленного НК РФ порядка проведения выездных налоговых проверок и вынесения решений по ним, которые являются основанием для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ, налоговым органом не допущено. Обществом за периоды 2009-2010 годы в налоговый орган были представлены налоговые декларации по налогу на прибыль организаций, в которых расходы на амортизацию не декларировались. Следовательно, представление обществом регистров-расчетов амортизации в судебное заседание не может влиять на законность решения налогового органа, принятого по результатам такой выездной налоговой проверки, поскольку фактически расходы не заявлялись. При этом в материалах дела отсутствуют доказательства реализации налогоплательщиком права, предусмотренного положениями статьи 81 НК РФ, на представление уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций, в которых могут быть заявлены необходимые показатели для их последующей оценки налоговым органом. На стадии выездной налоговой проверки налоговым органом была соблюдена обязанность по выявлению всех обстоятельств, связанных с исчислением и уплатой налогов, в том числе по существованию расходов по амортизации, путем запроса у налогоплательщика необходимой информации, при отсутствии задекларированных расходов и непредставлении налогоплательщиком соответствующих документов.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа по признанию решения МРИ ФНС N 1 по Забайкальскому краю недействительным по эпизоду доначисления налога на прибыль за 2009-2010 годы в размере 384 380 рублей, пени в размере 76 943,31 рублей, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ в размере 38 438 рублей и принять по делу новый судебный акт. Полагает, что из решения налогового органа не явствует из чего сложились расходы общества, которые документально подтверждены и обоснованы, которые налоговый орган принял в числе затрат при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Налогоплательщику не представляется возможным определить фактические затраты общества, которые налоговый орган при проверки признал обоснованными. Налоговым органом вследствие выборочного метода проверки, а так же путем неправильного определения налоговой базы по налогу на прибыль достоверно не определены реальные налоговые обязательства общества. Поскольку 21 глава НК РФ не подлежит применению при решении вопроса о документальном подтверждении понесенных налогоплательщиком затрат наличие в оспариваемом решении указаний на счета-фактуры и приложений к акту проверки данных книги покупок являются ошибочным, поскольку счета-фактуры не могут служить основанием для документального обоснования увеличения или уменьшения расходов или доходов для исчисления налога на прибыль. Из содержания решения налогового органа не представляется возможным установить, каким образом инспекция на основании выборочного анализа представленных налогоплательщиком документов за отчетные периоды установила завышение расходов, влияющее на сумму налога на прибыль, подлежащую уплате по итогам налогового периода. Выборочная проверка налоговым органом документов налогоплательщика за отчетные периоды не может отражать реальные обязательства налогоплательщика по налогу на прибыль за налоговый период, не является объективным определением расходов общества, уменьшающих сумму дохода от реализации по итогам налогового периода. Тому подтверждение является факт того, что после получения возражений на акт проверки, налоговый орган дополнительно принял в состав расходов затраты общества, которые по своей природе не могут войти в книгу покупок. Таким образом, налоговым органом достоверно не определены налоговые обязательства общества, в силу чего привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа по налогу на прибыль, доначисление ему указанного налога и пеней произведено неправомерно.

Кроме того, общество указывает, что выводы налогового органа, основанные исключительно на выборочной проверке регистров учета и их анализе, без ссылки на первичные документы противоречат методике и принципу исчисления налогов, а также пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ, указывающему на необходимость документального подтверждения в акте проверки фактов нарушений законодательства о налогах и сборах. Так, налогоплательщиком в 2009 году заявлены в налоговой декларации по налогу на прибыль расходы в размере 65 268 000 рублей. Данная сумма затрат сложилась по группам затрат, которые предусматривает как бухгалтерский, так и налоговый учет. В данную группу затрат относятся суммы начисленной амортизации, которая составила 1 496 359,22 рублей. В представленном регистре - расчете амортизации основных средств имеются все обязательные реквизиты. Суд, давая оценку представленным в подтверждение расходов Предприятия регистрам, пришел к неправильному выводу об отсутствии в них всех необходимых реквизитов и соответствии данных документов требованиям налогового законодательства. Ссылка суда на рекомендации МНС России не может быть принята, поскольку Информационное сообщение МНС России от 19.12.2001 "Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 НК РФ" не относится к нормативным правовым актам, носит рекомендательный характер и не является обязательным для исполнения налогоплательщиком. Ссылка суда о том, что налоговым органом установлены расхождения регистра амортизации с бухгалтерскими документами не обоснован. Так, суд в своем решении указывает, что расхождения установлены с данными главной книги, бух. Балансом, показателями налоговой декларации по налогу на имущество. Вместе с тем, в решении отсутствуют сведения в какой части установлены расхождения.

Также общество полагает, что в ходе проведения выездной налоговой проверки, налоговым органом нарушений в правильности исчисления и своевременности уплаты налога на имущество организации выездной проверкой не установлено. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. Поэтому основной задачей проверяющего является проверка правильности определения остаточной стоимости, сформированной как разница между балансовой стоимостью и суммой, начисленной за период амортизации. Таким образом, проверке подлежат документы, отражающие формирование балансовой стоимости ОС, а также ежемесячное начисление амортизации на объекты ОС. Более того, при проверке правильности исчисления и уплаты налога на имущество налоговый орган проверяет наличие основных средств. Постановка основных средств на баланс предприятия, инвентарные карточки и первичные документы по приобретению данных основных средств. Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки все вышеизложенные документы были проверены налоговым органом, иначе не представлялось бы возможности определить правильность исчисления и уплаты налога на имущество. Таким образом, установив правильность исчисления налога на имущество, проверяющий подтвердил правильность определения налогоплательщиком остаточной стоимости, которая в свою очередь сформирована как разница между балансовой стоимостью и суммой, начисленной за период амортизации.

Кроме того, суд не учел того обстоятельства, что при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган должен установить действительную обязанность налогоплательщика по уплате налогов и сборов, в том числе правильность определения как полученных доходов, так и произведенных расходов, что Инспекцией сделано не было. Таким образом, Инспекция должна была самостоятельно скорректировать налоговую базу по налогу на прибыль на соответствующие суммы амортизации. Вывод суда о том, что суммы амортизации не вошли в расчет по налогу на прибыль, т.е. не задекларированы документально не обоснован. Так, в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год состав расходов отражен в строке 030 расчета налога на прибыль. Данная сумма составляет 65 268 000 рублей. В данную сумму затрат налогоплательщиком внесена сумма амортизации. Вывод суда о том, что в состав расходов, заявленных налогоплательщиком в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год не вошла сумма амортизации документально не подтвержден и не основан на материалах дела.

На апелляционную жалобу общества поступил отзыв налогового органа, в котором он просит в удовлетворении апелляционной жалобы общества отказать. Полагает, что налоговым органом были рассмотрены все возражения общества, дополнительно представленные им документы в результате чего, налоговым органом были приняты расходы в размере, намного превышающем суммы расходов, заявленных в декларации. Принятые расходы указаны в тексте решения налогового органа, а относительно дополнительных расходов по ООО "Руст" после заявления налогового органа о фальсификации в суде первой инстанции общество само отказалось от доказывания.

Кроме того, налоговый орган указывает, что в рамках проверки налоговый орган направлял обществу требование о представлении документов по амортизации основных средств, но такие документы представлены не были. Общество только с жалобой в управление представило регистр-расчет амортизации за 2009, 2010 годы. Налоговый орган полагает, что данный регистр не является документом, подтверждающим сведения об увеличении суммы амортизации, также обществом не представлено достоверных доказательств использования приобретенных материалов в создании основных средств, на которые начисляется амортизация. Представитель заявителя в судебном заседании подтвердил, что расходы на амортизацию не декларировались, по причине того, что убыточному обществу не возможно было получить кредиты, а также участвовать в конкурсах и аукционах для заключения муниципальных и государственных контрактов.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 27.12.2012 г.

Представители общества в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель налогового органа дала пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просила решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Общество с ограниченной ответственностью "Мастер" зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1028002324316, место нахождения: 674470, Забайкальский край, Агинский район, пос. Новоорловск, 7, ИНН 8001006673, что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ по состоянию на 06.08.2012 г. (т.3 л.д.87-90).

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Забайкальскому краю (далее налоговый орган) зарегистрирована в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1048080011957, место нахождения: 687000, Забайкальский край Агинский Бурятский округ, Агинский район, пгт. Агинское, ул. Комсомольская, 24, ИНН 8001009770.

Как следует из материалов дела и правильно указано судом первой инстанции, на основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 1 по Забайкальскому краю N 43 от 29.09.2011 налоговым органом с 29.09.2011 по 10.02.2012 проведена выездная налоговая проверка ООО "Мастер" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, единого социального налога с 01.01.2009 по 31.12.2009, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, правильности исчисления, удержания и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц за период с 01.04.2009 по 01.09.2011 (т. 1 л.д. 100).

Решением налогового органа от 15 ноября 2011 года N 43/1 (т.1 л.д.105) проведение выездной налоговой проверки приостановлено. Решение получено руководителем общества в тот же день.

Решением налогового органа от 02 февраля 2012 года г. N 43/2 (т.1 л.д.106) проведение выездной налоговой проверки возобновлено. Решение получено руководителем общества в тот же день.

10 февраля 2012 года налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке (т.1 л.д.107), которая получена руководителем общества в тот же день.

По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки N 2.9-30/13 ДСП от 19.03.2012 (т.1, л.д. 118-132, далее - акт проверки).

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 25.04.2012 на 15 час. 00 мин., о чем налогоплательщик извещен уведомлением N 2.9-30/01796 от 21.03.2012, полученным руководителем налогоплательщика 22.03.2012 (т. 1 л.д. 133). Решением N 43/3 от 25.04.2012 рассмотрение материалов проверки отложено до 11.05.2012 15.00, которое было получено руководителем налогоплательщика 26.04.2012 (т. 1 л.д. 138).

По результатам рассмотрения акта, материалов выездной проверки и возражений на акт проверки, заместителем начальника налогового органа 11.05.2012 без участия представителя общества принято решение N 2.9-35/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 57-72, далее - решение), согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 38438 руб., налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 145940 руб., неуплату (неполную уплату) НП-организацией сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) в виде штрафа в размере 28073 руб., транспортного налога в виде штрафа в размере 618 руб., статьей 119 Налогового кодекса РФ за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по транспортному налогу в виде штрафа в размере 1571 руб.

Пунктом 2 указанного решения налоговым органом начислены пени по состоянию на 11.05.2012 за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 284072,77 руб., налога на прибыль в размере 76949,31 руб., транспортного налога в размере 797,44 руб.

Пунктом 3.1 решения налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 1460550 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 384380 руб., транспортному налогу в размере 6185 руб.

Пунктом 3.2 налогоплательщику предложено перечислить исчисленный, удержанный, но не полностью перечисленный налог на доходы физических лиц в сумме 10819 руб.

Решением УФНС России по Забайкальскому краю по апелляционной жалобе от 29.06.2012 N 2.14-20/258-ЮЛ/06918 жалоба ООО "Мастер" на решение N 2.9-35/19 от 11.05.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения, решение о привлечении к ответственности утверждено и признано вступившим в силу (т.1 2 л.д.19-26, далее - решение управления).

Не согласившись с решением налогового органа, общество оспорило его в Арбитражный суд Забайкальского края.

Суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил частично.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, общество обратилось в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по следующим мотивам.

В соответствии с п.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как следует из материалов дела, существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора обществом соблюден.

Как следует из апелляционной жалобы, общество оспаривает решение суда первой инстанции по эпизоду доначисления налога на прибыль за 2009-2010 годы в размере 384 380 рублей, пени в размере 76 943,31 рублей, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ в размере 38 438 рублей, поскольку общество не согласно с общим подходом налогового органа к определению налоговых обязательств общества по налогу на прибыль при выборочной проверке, а также поскольку не учтена амортизация основных средств в размере 1517772,61 руб. в 2009 г. и в размере 805251,40 руб. в 2010 г.

Рассматривая дело в обжалуемой части, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

В силу статьи 247 НК РФ в целях налогообложения прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ в зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, в силу пункта 2 статьи 253 НК РФ подразделяются на материальные, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

В силу пункта 1 статьи 256 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемом периоде) амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей.

Общество апелляционному суду, как и суду первой инстанции, привело доводы о том, что оно не согласно с общим подходом к исчислению налога на прибыль, поскольку книга покупок не может являться доказательством фактически произведенных налогоплательщиком расходов, налоговый орган допускает арифметические ошибки, решение не содержит ссылок на конкретные первичные документы, на основании которых налоговый орган пришел к выводам о наличии у общества задолженности, отсутствует документально обоснованный расчет суммы налога.

Данные доводы отклоняются апелляционным судом в связи со следующим.

Из акта проверки следует, что налоговая проверка проведена выборочным методом на основании главной книги, книги покупок, книги продаж, счетов-фактур, товарно-транспортных накладных, актов выполненных работ, кассовых документов, банковских выписок, платежных поручений, налоговой карточки формы 1-НДФЛ, карточек счетов бухгалтерского учета, оборотно-сальдовых ведомостей, приказов по организации, учетной политики (п.1.7 акта). Также из акта проверки следует, что в ходе проверки налоговым органом истребованы документы от контрагентов общества, а также от государственных организаций и органов, в том числе у Пенсионного фонда РФ, получены выписки по счетам общества, а также использованы сведения в федеральных базах данных налоговых органов. В тексте акта проверки имеются ссылки на соответствующие документы, в том числе на субсчета к счету 91, счет 51, счет 71, счет 44 и т.д.

Как следует из решения налогового органа и правильно указано судом первой инстанции, факт нарушения по налогу на прибыль подтверждается счетами-фактурами, данными счета 91.2 "прочие расходы", главными книгами, данными счета 10.3 "ГСМ", платежными поручениями, налоговыми декларациями по налогу на прибыль за 2009-2010 гг. и налоговыми декларациями по налогу на добавленную стоимость за 1,2,3,4 кварталы 2009-2010 гг. Кроме того, из текста решения налогового органа усматривается, что налоговый орган также ссылается на регистры бухгалтерского учета, в частности, журналы-ордеры, главную книгу по счету 90.2 "себестоимость продаж", книгу покупок, авансовые отчеты (страницы 18-19 решения), а также при рассмотрении возражений общества налоговый орган ссылается как на представленные обществом дополнительные документы, так и на оборотно-сальдовую ведомость по счету 10, счет 60 "расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Ссылки общества на то, что счета-фактуры и книга покупок не являются теми документами, на основании которых определяются расходы по налогу на прибыль, поэтому расчет налогового органа недостоверен, апелляционным судом отклоняется, поскольку данные документы действительно не могут являться единственным основанием для расчетов по налогу на прибыль, однако, налоговым органом данные документы использованы в совокупности с иными документами.

Из решения налогового органа также следует, что налоговым органом установлены нарушения не только в части расходов, но и в части доходов. Доводов относительно корректировки доходной части апелляционному суду не приведено обществом, апелляционный суд каких-либо нарушений не усматривает. Таким образом, итоговая сумма доначислений определялась с учетом корректировки доходов (374 459 руб. (2009 г. - 256 392 руб., 2010 - 118 067 руб.).

Схема расчета расходной части, как следует из решения налогового органа, состоит в том, что первоначально налоговый орган указал принимаемые суммы расходов (страница 19 решения налогового органа). При этом из соответствующего раздела акта проверки (страницы6-11 акта проверки) следует, что налоговый орган ссылается на соответствующие бухгалтерские документы, в том числе счета бухгалтерского учета, по которым определялись соответствующие суммы по видам расходов. Затем, при рассмотрении возражений общества налоговый орган в решении (страницы 19-24) по каждому заявленному обществом виду расходов подробно указывает возражения общества, суммы расходов, которые дополнительно представленным обществом документам.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу, что из решения налогового органа, с учетом того, что дополнительные документы были представлены самим обществом, возможно установить, какие расходы были приняты.

Расчет налогового органа, по мнению апелляционного суд, является обоснованным. Кроме того, апелляционный суд отмечает, что общество, приводя указанные доводы, само не указывает конкретно в чем ошибки в расчетах налогового органа, контррасчетов не представляет, указанные налоговым органом суммы не опровергает.

Обществом апелляционному суду, как и суду первой инстанции, были приведены доводы о том, что налоговым органом не были учтены амортизационные отчисления.

Как правильно указывает суд первой инстанции, налогоплательщику была обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки и представлять объяснения, которой он воспользовался и на основании представленных возражений при рассмотрении материалов проверки налоговым органом заявленные доводы налогоплательщика по налогу на прибыль полностью приняты. Как следует из решения, налоговым органом установлены фактические расходы по представленным на выездную налоговую проверку документам, а именно стоимость покупок без НДС по данным книги покупок, авансовым отчетам, начисленной заработной плате, начисленной сумме по ЕСН, страховым взносам в ПФ РФ, общехозяйственные расходы. В процессе рассмотрения возражений на акт проверки налоговым органом приняты расходы по материалам, которые были приобретены до 01.01.2009 и учитывались в бухгалтерском учете на счете 10, расходы по изготовлению железобетонных изделий (себестоимость), в части уплаты членских и вступительных взносов в СРО, расходов по ГСМ, по аренде транспортных средств. В части подтверждения расходов на амортизацию налоговым органом было выставлено требование N 10-30/20 о представлении документов, в соответствии с которым истребован расчет амортизации основных средств за период с 01.01.2009 по 31.12.2010. Данный документ на стадии проведения выездной налоговой проверки не был представлен.

Также суд первой инстанции правильно указывает, что согласно решению управления доводы налогоплательщика о том, что на момент вынесения обжалуемого решения в расходах не учтена амортизация основных средств, были признаны необоснованными, так как документы, приложенные к жалобе (регистр-расчет амортизации основных средств за 2009 и 2010 годы), не представлялись в налоговый орган до принятия решения от 11.05.2012 N 2.9-35/19. Управление ФНС России по Забайкальскому краю при рассмотрении апелляционной жалобы общества, указав на то, что решение налогового органа оценивается исходя из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения, одновременно исследовало регистры-расчеты амортизации основных средств за 2009 и 2010 годы, впервые представленные на стадии апелляционного обжалования, указав на то, что документы, приложенные к апелляционной жалобе, не являются доказательствами, подтверждающими сведения об увеличении суммы амортизации, обществом не представлены достоверные доказательства использования приобретенных материалов в создании основных средств, на которые начисляется амортизация.

Таким образом, довод общества о том, что Управление ФНС России по Забайкальскому краю уклонилось от рассмотрения дополнительно представленных документов, правильно был отклонен судом первой инстанции.

Суду первой инстанции обществом были представлены регистры-расчеты амортизации основных средств за 2009 и 2010 годы, явившиеся предметом рассмотрения на стадии апелляционного обжалования в вышестоящем налоговом органе, а также регистр-расчет амортизации основных средств за 2009 год, содержащий скорректированную сумму расходов на амортизацию по сравнению с заявленной в ранее представленном регистре-расчете.

Общество обращало внимание апелляционного суда именно на данный документ в обоснование необходимости учета амортизационных отчислений (т.4 л.д.34-37, т.5 л.д.6-7).

Апелляционный суд доводы общества отклоняет в связи со следующим.

Как указывает суд первой инстанции, документы, подтверждающие соблюдение условий для учета расходов на амортизацию согласно п. 1 ст. 256 НК РФ, в полном объеме налогоплательщиком не представлены, а регистры-расчеты амортизации основных средств за 2009 и 2010 годы (по 2009 году - 2 варианта, содержащих разные суммы расчетов расходов на амортизацию) не соответствуют по содержанию форме регистра-расчета амортизации для целей налогового учета, приведенной в Информационном сообщении МНС РФ от 19.12.2001 "Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации", в части указания ряда обязательных реквизитов.

Общество не согласно с указанными выводами суда первой инстанции, апелляционному суду заявлены доводы о том, что в представленном регистре - расчете амортизации основных средств имеются все обязательные реквизиты. Суд, давая оценку представленным в подтверждение расходов Предприятия регистрам, пришел к неправильному выводу об отсутствии в них всех необходимых реквизитов и соответствии данных документов требованиям налогового законодательства. Ссылка суда на рекомендации МНС России не может быть принята, поскольку Информационное сообщение МНС России от 19.12.2001 "Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 НК РФ" не относится к нормативным правовым актам, носит рекомендательный характер и не является обязательным для исполнения налогоплательщиком.

Апелляционный суд относительно данных доводов полагает следующее.

Действительно, Рекомендации МНС РФ "Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации" являются именно рекомендациями, не являющимися обязательными к применению, на что, собственно, указано в данных рекомендациях, поэтому ссылка суда первой инстанции на данные рекомендации как на обязательный акт ошибочна.

Вместе с тем, указанные рекомендации были разработаны согласно нормам главы 25 НК РФ.

Обществом представлены расчеты-регистры амортизации основных средств (то есть не всего амортизируемого имущества).

В соответствии с положениями статей 256-260, 322, 323 НК РФ существенными сведениями, имеющими значение для начисления амортизации, являются, в том числе, дата приобретения и дата введения в эксплуатацию амортизируемого имущества, стоимость имущества, срок его полезного использования, отнесение его к определенной амортизационной группе, применение повышающих (понижающих) коэффициентов, норма амортизации.

Согласно ст.313 НК РФ налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом. Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу. Подтверждением данных налогового учета являются: 1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); 2) аналитические регистры налогового учета; 3) расчет налоговой базы. Формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, являющиеся документами для налогового учета, в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты: наименование регистра; период (дату) составления; измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении; наименование хозяйственных операций; подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Согласно ст. 314 НК РФ аналитические регистры налогового учета - сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями настоящей главы, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета. Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет). При этом аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.

Из указанных норм следует, что налогоплательщик может самостоятельно определять формы ведения налогового учета, однако, они должны содержать всю необходимую информацию для правильного определения налоговых обязательств, в том числе в отношении амортизируемого имущества.

В представленных обществом регистрах-расчетах имеется только наименование объекта, срок полезного использования, первоначальная стоимость, сумма амортизации помесячно. Таким образом, в них отсутствуют сведения, позволяющие проверить правильность исчисления сумм амортизации. Кроме того, отсутствуют и доказательства введения указанного имущества в эксплуатацию. Также апелляционный суд отмечает, что в перечень амортизируемых основных средств включен земельный участок (инв. N 7), который в силу п.2 ст.256 НК РФ не подлежит амортизации.

На основании изложенного указанные доводы общества отклоняются. Апелляционный суд полагает, что представленные обществом регистры-расчета амортизации основных средств не содержат необходимой информации и в отсутствие иных документов не могут подтверждать расходы по налогу на прибыль в виде амортизации.

Относительно доводов общества о том, что ссылка суда о том, что налоговым органом установлены расхождения регистра амортизации с бухгалтерскими документами не обоснован; суд в своем решении указывает, что расхождения установлены с данными главной книги, балансом, показателями налоговой декларации по налогу на имущество, вместе с тем, в решении отсутствуют сведения в какой части установлены расхождения, апелляционный суд полагает, что они не соответствуют смыслу судебного акта.

Суд первой инстанции указал, что "определением суда от 10.09.2012 налоговому органу было рекомендовано представить пояснения с учетом дополнительных документов, представленных на стадии апелляционного обжалования. Налоговым органом при анализе сумм амортизации в регистрах, представленных налогоплательщиком в судебное заседание, установлены значительные расхождения с данными главной книги, бухгалтерского баланса, а также показателями налоговых деклараций по налогу на имущество организаций за соответствующие периоды". Таким образом, судом первой инстанции приведена позиция налогового органа, что соответствует материалам дела (т.5 л.д.9, 51).

Доводы общества о том, что налоговым органом не установлено нарушений по налогу на имущество, отклоняются, так как не выявление нарушений налоговым органом не свидетельствует об их действительном отсутствии, налоговый орган мог их просто не выявить. Например, в акте проверки указано, что общество не является плательщиком земельного налога в связи с отсутствием объекта налогообложения, а общество в представленном регистре-расчете амортизируемого имущества указывает на наличие земельного участка.

Также обществом оспаривается вывод суда первой инстанции о том, что обществом расходы на амортизацию не декларировались, следовательно, представление обществом вышеназванных регистров-расчетов амортизации в судебное заседание не может влиять на законность решения налогового органа, принятого по результатам такой выездной налоговой проверки, поскольку фактически расходы не заявлялись.

Относительно данных доводов апелляционный суд полагает следующее.

Суд первой инстанции исходил из того, что ему представители заявителя пояснили, что расходы на амортизацию не декларировались по причине того, что убыточному обществу невозможно было бы получить кредиты.

Апелляционный суд изучил имеющиеся в деле декларации по налогу на прибыль (т.3 л.д.42-56) и по строкам 131-135 (т.3 л.д.48, 55), в которых отражается амортизация, задекларированных сумм амортизации не усмотрел.

Таким образом, из материалов дела следует, что обществом суммы амортизации не декларировались, соответствующих доказательств, позволяющих учесть амортизацию, обществом не было представлено ни налоговым органам, ни суду.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены, как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 19 ноября 2012 года по делу N А78-5902/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетвоерния.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Судьи

Д.В.Басаев В.А.Сидоренко