Расчеты с помощью банковских карт (Н. Беляева, "Аудит и налогообложение", N 1, январь 2008 г.)

Расчеты с помощью банковских карт

В последнее время все более широкое применение в сфере предпринимательской деятельности приобретают расчеты между контрагентами с помощью банковских карт. Это удобно, так как осуществление расчетов между партнерами с использованием таких карт помогает хозяйствующим субъектам экономить время, способствуя более мобильному осуществлению предпринимательской деятельности.

Обращение банковских карт в Российской Федерации регулируется Положением об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт, утвержденным ЦБ РФ 24.12.2004 г. N 266-П (далее - Положение N 266-П).

Согласно п. 1.4 Положения N 266-П банковская карта признается видом платежной карты и является инструментом безналичных расчетов, предназначенным для совершения физическими лицами, в том числе уполномоченными юридическими лицами, операций с денежными средствами, находящимися у эмитента, в соответствии с законодательством РФ и договором с эмитентом.

Держателем банковской карты может выступать как физическое, так и юридическое лицо и индивидуальный предприниматель.

Положением N 266-П для юридических лиц предусмотрены два вида банковских карт - расчетная и кредитная. Они отличаются тем, что для получения расчетной банковской карты организация должна заранее перечислить денежные средства на специальный карточный счет в банке; во втором случае банк фактически предоставляет организации кредит.

Эмиссия банковских карт для физических лиц, индивидуальных предпринимателей, юридических лиц осуществляется кредитной организацией на основании договора, предусматривающего совершение операций с использованием банковских карт (п. 1.6 Положения N 266-П).

Для обслуживания платежной карты между клиентом и банком-эмитентом заключается договор, на основании которого банк открывает клиенту специальный карточный счет и выдает банковскую карту.

Практика показывает, что у бухгалтеров возникает много вопросов по поводу того, должна ли организация при открытии специального карточного счета сообщать об этом факте в налоговый орган.

Напомним, что в соответствии с подпунктом 1 п. 2 ст. 23 НК РФ налогоплательщики (организации и индивидуальные предприниматели) обязаны проинформировать свой налоговый орган (по месту нахождения организации либо по месту жительства индивидуального предпринимателя) об открытии или о закрытии счетов (лицевых счетов). Причем сделать это необходимо в течение семи рабочих дней (п. 6 ст. 6.1 НК РФ) со дня открытия или закрытия счета. Если же налогоплательщик пропустил отведенные сроки либо вообще не поставил налоговый орган об этом в известность, то организация может быть привлечена к ответственности на основании ст. 118 НК РФ.

Нарушение налогоплательщиком срока представления в налоговый орган информации об открытии или закрытии счета влечет взыскание штрафа в размере 5 000 рублей.

Помимо этого подвергнуться административному наказанию может и руководитель организации. Меры административной ответственности предусмотрены ст. 15.4 КоАП РФ, согласно которой за нарушение сроков представления информации об открытии или закрытии счетов предусмотрен штраф в размере от одной до двух тысяч рублей.

Так нужно ли о факте открытия специального карточного счета сообщать в налоговый орган?

Как указано в ст. 11 НК РФ, в целях налогового законодательства под счетом понимаются расчетные (текущие) и иные счета в банках, открытые на основании договора банковского счета, на которые зачисляются и с которых могут расходоваться денежные средства организаций и индивидуальных предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты.

Специальный карточный счет не отвечает указанным критериям, так как:

во-первых, он открывается не на основании отдельного договора банковского счета;

во-вторых, на этот счет могут зачисляться только собственные денежные средства организации.

В связи с этим, если организация открывает карточный счет в рамках уже действующего банковского счета, то ставить налоговый орган в известность об этом нет необходимости.

Заметим, что арбитражная практика отражает такую же точку зрения.

Если же организация открывает новый банковский счет на основании заключенного договора банковского счета, которым заранее предусмотрена возможность совершения операций с использованием банковских карт, то проинформировать об этом налоговый орган необходимо. В противном случае избежать штрафа не удастся.

Рассмотрим, как отражаются в учете операции по списанию представительских расходов, оплаченных посредством банковской карты.

Пример 1.

Торговая организация "А" в июне 2007 года провела переговоры с поставщиком с целью дальнейшего сотрудничества. В связи с этим мероприятием был организован официальный обед в ресторане. Стоимость обслуживания составила 11 800 руб., в том числе НДС - 1 800 руб.

Работнику организации, ответственному за проведение переговоров, была выдана расчетная банковская карта для получения наличных денежных средств и оплаты стоимости официального обеда. Учетная стоимость карты - 150 руб. Расходы на оплату труда, учтенные в составе расходов в целях налогообложения прибыли за шесть месяцев 2007 года, - 800 000 руб. Других представительских расходов в отчетном периоде у организации не было.

Расходы на проведение официального обеда в ресторане представляют собой представительские расходы организации, которые в соответствии с п. 5 ПБУ 10/99 являются расходами по обычным видам деятельности. В бухгалтерском учете торговых организаций представительские расходы учитываются в составе издержек обращения с отражением их по счету 44 "Расходы на продажу".

Основанием для признания представительских расходов являются расчетные документы, выданные рестораном.

Для исчисления налога на прибыль представительские расходы учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подпункт 22 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Напомним, что в целях налогового учета представительские расходы подлежат нормированию. Согласно п. 2 ст. 264 НК РФ представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

В данном случае за отчетный период (шесть месяцев) организация может учесть в составе прочих расходов представительские расходы в сумме 32 000 руб. (800 000 руб. х 4%). Следовательно, если у организации не было других представительских расходов, то оплата официального обеда в ресторане может быть учтена для целей налогообложения прибыли в данном отчетном периоде в полной сумме.

Сумма НДС, отраженная в счет-фактуре ресторана, может быть принята к вычету в полном объеме после утверждения авансового отчета.

В том случае если величина представительских расходов превышает норматив, установленный налоговым законодательством, в целях налогообложения организация в качестве расходов может принять только нормируемую величину представительских расходов.

Суммы "входного" НДС по нормируемым расходам принимаются к вычету в размере, соответствующему указанным нормам (п. 7 ст. 171 НК РФ).

Использование полученных денежных средств отражается в общем порядке на основании первичных документов, приложенных к утвержденному авансовому отчету.

При получении выписки из банка в бухгалтерском учете производится запись:

Дт 57 "Переводы в пути" Кт 55 "Специальные счета в банках", субсчет 55-4 "Специальный карточный счет".

В бухгалтерском учете организация "А" отразит операции следующим образом:

Дт 71 Кт 50-3 - 150 руб. - выдана под отчет работнику организации расчетная банковская карта для оплаты представительских расходов;

Дт 50-3 Кт 71 - 150 руб. - возвращена расчетная банковская карта подотчетным лицом;

Дт 71 Кт 57 - 11 800 руб. - отражено получение наличных денежных средств;

Дт 44 Кт 71 - 10 000 руб. - отражены расходы на проведение официального обеда в ресторане;

Дт 19 Кт 71 - 1 800 руб. - отражена сумма НДС со стоимости официального обеда;

Дт 57 Кт 55-4 - 11 800 руб. - списаны денежные средства со специального карточного счета на основании выписки банка;

Дт 68 Кт 19-1 800 руб. - принят к вычету НДС со стоимости официального обеда.

В приведенном примере рассмотрен вариант, когда держатель карты рассчитывается наличными денежными средствами, полученными по банковской карте, за оказанные услуги.

Однако держатель карты может осуществлять и безналичные расчеты с применением банковской расчетной карты. В этом случае порядок отражения операций в бухгалтерском учете организации будет несколько иным.

Пример 2.

Торговая организация "А" открыла в банке специальный карточный счет и получила расчетную банковскую карту номинальной стоимостью 100 руб.

Для приобретения товаров общей стоимостью 23 600 руб. (в том числе НДС - 3 600 руб.) работнику выдана расчетная карта для расчетов с поставщиком.

За обслуживание карточного счета банк удержал со специального карточного счета вознаграждение по тарифу за обслуживание банковской карты в размере 200 руб.

В бухгалтерском учете организации "А" данные хозяйственные операции отражены следующим образом:

Дт 71 Кт 50-3 - 100 руб. - расчетная карта выдана на руки работнику для осуществления расчетов;

Дт 50-3 Кт 71 - 100 руб. - карта возвращена в организацию;

Дт 41 Кт 60 - 20 000 руб. - приняты к учету товары;

Дт 19 Кт 60 - 3 600 руб. - НДС по принятым к учету товарам;

Дт 60 Кт 55-4 - 23 600 руб. - списаны с карточного счета организации денежные средства на основании выписки из банка;

Дт 91-2 Кт 55-4 - 200 руб. - отражена сумма вознаграждения банка в составе прочих расходов;

Дт 68 Кт 19 - 3 600 руб. - принят к вычету НДС.

Гражданское законодательство допускает ситуацию, когда в соответствии с договором банковского счета банк осуществляет платежи клиента, несмотря на отсутствие денежных средств на расчетном счете, то есть производится краткосрочное кредитование счета (ст. 850 ГК РФ). Такой вид кредита называется овердрафтом. Овердрафт может возникнуть, если банк финансирует расчеты с использованием расчетной карты, проводя операции в случае отсутствия или недостаточности денежных средств на банковском счете. Условие предоставления овердрафта должно быть предусмотрено в договоре банковского счета.

Выявляется овердрафт, как правило, при получении выписки из банка. Так как овердрафт - вид краткосрочного кредита, то отражение его в учете производится с помощью балансового счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам".

Получив выписку из банка и выявив овердрафт, бухгалтер должен отразить его в учете. Датой возникновения овердрафта считается дата, когда банк осуществил оплату за счет своих собственных средств. При этом в бухгалтерском учете производится запись:

Дт 55 "Специальные счета в банках", субсчет "Специальный карточный счет", Кт 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам".

Проценты, начисляемые по предусмотренному овердрафту, являются процентами за пользование заемными средствами и учитываются в обычном порядке.

Н. Беляева,

консультант по налогам ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

"Аудит и налогообложение", N 1, январь 2008 г.