Вопросы совмещения (А.Ю. Бунина, "Бюджетный учет", N 12, декабрь 2007 г.)

Вопросы совмещения

В прошлом номере мы рассказали о тонкостях совместительства. Продолжим тему "двойной" работы: поговорим о совмещении профессий (должностей). Необходимость в нем, как правило, возникает в тех случаях, когда работников не хватает или они болеют, уходят в отпуск, уезжают в командировку.

Сотрудникам с их письменного согласия за дополнительную плату в течение установленной продолжительности рабочего дня (смены) наряду с основными обязанностями может быть поручена дополнительная работа по той же или другой профессии (должности) (ст. 60.2 ТК РФ). Как правило, совмещение осуществляется в пределах той категории персонала, к которой относится данный работник (рабочие, инженерно-технические работники, служащие и другие), по смежным профессиям или должностям, что представляется вполне логичным. Понятно, что на должность преподавателя не назначат уборщицу или гардеробщицу. Кроме того, данное требование содержится и в постановлении Совета министров Союза Советских Социалистических Республик "О порядке и условиях совмещения профессий (должностей)", утвержденное 4 декабря 1981 г. N 1145 (далее - Постановление N 1145).

Поручаемая работа по другой профессии (должности) может осуществляться путем совмещения профессий (должностей); по такой же профессии (должности) - путем расширения зон обслуживания, увеличения объема работ. Для исполнения обязанностей временно отсутствующего работника без освобождения от основной работы сотруднику может быть поручена дополнительная работа как по другой, так и по такой же профессии (должности). Замещающему работнику выплачивается разница между его фактическим окладом и окладом замещаемого работника (без персональной надбавки). Обратите внимание: временное заместительство нельзя оформить по вакантной должности (п. 2 разъяснения Госкомтруда СССР и Секретариата ВЦСПС от 29 декабря 1965 г. N 30/39 "О порядке оплаты временного заместительства").

Оплата труда

При совмещении профессий (должностей), как и при выполнении любых других работ, в условиях, отклоняющихся от обычных, сотруднику положены дополнительные выплаты. Их размер наряду со сроком, в течение которого сотрудник будет выполнять дополнительную работу, и объемом определяют по соглашению сторон с учетом содержания и (или) объема дополнительной работы (ст. 149, 151 ТК РФ). Если содержание и (или) объем дополнительной работы не может быть рассчитан и установлен заранее, размер доплаты определяется в каждом конкретном случае при поручении дополнительной работы.

Некоторые организации по старинке применяют схемы расчета размера доплат за совмещение профессий (должностей), предусматриваемые Постановлением N 1145. В документе сказано, что для рабочих и младшего обслуживающего персонала размер доплаты составляет до 50 процентов от тарифной ставки (оклада) по основной работе; инженерно-техническим работникам и другим специалистам, служащим производственных отраслей и всем категориям работников непроизводственных отраслей - до 30 процентов тарифной ставки (оклада) по основной работе.

Однако в соответствии с пунктом 1 Разъяснений Минтруда России от 4 марта 1993 г. N 48 "О порядке установления доплат и надбавок работникам учреждений, организаций и предприятий, находящихся на бюджетном финансировании" учреждения вправе самостоятельно устанавливать размер доплат и надбавок за выполнение работ, не входящих в круг основных обязанностей работника, в пределах средств, направляемых на оплату труда. Размеры доплат и надбавок работников не ограничиваются максимальными размерами и определяются в зависимости от качества и объема работ, выполняемых ими. Это подтверждают и законодательные акты, определяющие порядок оплаты труда по отраслям (см. таблицу 1).

Таблица 1. Размеры доплат в отраслях

Отрасль (ведомство)	Размер доплаты	Нормативноправовой акт, которым устанавливается доплата
1	2	4
Органы по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ	Размер доплаты устанавливается исходя из фактически выполняемого объема работ по совмещаемой профессии (должности), но не более размера тарифной ставки (оклада) отсутствующего работника. Порядок выплат определяется Федеральной службой Российской Федерации по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ	Приказ ФСКН России от 13 июля 2004 г. N 210, приказ Федеральной службы Российской Федерации по контролю за оборотом наркотиков от 28 марта 2007 г. N 77
Таможенные органы	До 100 процентов оклада (тарифной ставки) отсутствующего работника	П. 6.2 приказа ГТК России от 30 ноября 2000 г. N 1082
Служба специальных объектов при Президенте Российской Федерации	По соглашению сторон трудового договора. При этом размер доплаты устанавливается исходя из фактически выполняемого объема работ по совмещаемой профессии (должности), но не более 100 процентов тарифной ставки (оклада) отсутствующего работника. Доплата не производится в случае, когда работа по совмещаемой должности обусловлена трудовым договором. Дополнительные условия установления доплаты могут быть предусмотрены в коллективном договоре	Приказ ГУСП от 10 июля 2007 г. N 21

Бумажка к бумажке

Прежде чем поручать персоналу дополнительную работу, не лишним будет прописать принципиальные моменты во внутренних документах по учреждению. Так, в Положении об оплате труда (или в коллективном договоре) указывают:

порядок оформления совмещения профессий (должностей), конкретные условия и ограничения;

варианты совмещения профессий (должностей), список допустимых совмещений. Это можно сделать, к примеру, так, как показано в таблице 2;

также следует обозначить возможность назначения доплаты, указать ее максимальный размер, градации (см. таблицу 3). Это может быть процент от оклада по замещаемой (основной) должности или фиксированная сумма.

Также можно оформить и заявление работника на совмещение профессий.

Руководителю учреждения

_______________________

от_____________________

Заявление

     На совмещение должности___________________________________________

с___________  по_____________________  (в  случае  необходимости  указать

объем работы) согласен (а).

     Дата                             /подпись/

Условие о совмещении профессий (должностей) и размере доплат может быть установлено сразу при заключении трудового договора. Если он уже заключен, то условие о совмещении прописывают в дополнительном соглашении к трудовому договору. Соглашение о совмещении профессий (должностей) можно заключать на определенный срок или без его указания (п. 4 Постановления N 1145). В соглашении отражают согласие работника на совмещение.

Дополнительное
соглашение N____________________
от ____________________________ г.
к трудовому договору N _________
от ________________г.

     Учреждение в лице руководителя  _________________,  действующего  на

основании  Устава (Положения), именуемо го в дальнейшем  Работодатель,  и

гражданин Российской Федерации____________________________,  именуемый  в

дальнейшем

     Работник, заключили дополнительное соглашение к трудовому договору о

нижеследующем.

     1. Дополнить трудовой договор N ________ от _________  г.  следующим

пунктом: "Работнику поручается в порядке совмещения должностей выполнение

обязанностей ________________  с  доплатой  за  совмещение  должностей  в

размере руб. в месяц".

     2. Настоящее дополнительное соглашение является неотъемлемой  частью

трудового договора и вступает в действие с __________________ г.

     Адреса и подписи сторон

Таблица 2

Должности, работники по которым отсутствуют (не заняты), либо (Должности временно отсутствующих работников)	Должности работников, выполняющих наряду со своей основной работой обязанности по должностям отсутствующих работников, либо (Должности работников, выполняющих наряду со своей основной работой обязанности временно отсутствующих работников)
Преподаватель английского языка	Преподаватель немецкого языка
-	-

Таблица 3

Доплаты	Надбавки
За совмещение профессий (должностей)	За профессиональное мастерство
За расширение зон обслуживания или увеличение объема работ	За классность
За выполнение обязанностей временно отсутствующего работника	За стаж

На основании заключенного дополнительного соглашения издают приказ о совмещении должностей. В нем указывают размер доплаты, содержание и объем работы, срок, на который установлена доплата (месяц, полугодие и т.п.): "Работнику (указать Ф.И.О., должность) поручить в порядке совмещения должностей выполнение обязанностей (должность) с______ г.

Если в процессе работы возникнет необходимость изменить размер надбавки, следует оформить соответствующее уведомление (об уменьшении доплаты работника следует предупредить за два месяца).

Уведомление N ______________
об изменении размера доплаты за совмещение профессий (должностей)

_________________, доводим  до Вашего сведения, что с _______________  г.

за совмещение  профессий (должностей) Вам  будет  начисляться  доплата  в

размере ________________

     Руководитель учреждения ___________________

     Ознакомлен: _______________________________

Сотрудник имеет право досрочно отказаться от выполнения дополнительной работы, а работодатель - досрочно отменить поручение о ее выполнении, предупредив об этом другую сторону в письменной форме не позднее чем за три рабочих дня. В этом случае также заключается дополнительное соглашение к трудовому договору, на основании которого издается приказ об отмене совмещения.

Учреждение ____________

Уведомление N_______________
о прекращении работы в режиме совмещения профессий
(должностей)______________

     г. Москва                                        07.11.2007

     Ольга  Викторовна  Копейкина,  довожу  до   Вашего   сведения,   что

с________________  г.  согласованное  с  Вами  поручение   о   совмещении

должности _________________________ отменяется.

     Руководитель учреждения___________________.

     Ознакомлен (а): __________________________

Дополнительное соглашение и приказ об отмене совмещения должностей оформляют и при занятии вакантной должности.

На заметку

В небольших учреждениях оплату труда, выплату пособий по социальному страхованию, стипендий и так далее могут осуществлять не только кассиры, но и другие работники. В этом случае с ними необходимо заключить договор о полной материальной ответственности (п. 32, 36 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного приказом ЦБ РФ от 4 октября 1993 г. N 18).

Приказ N__
об отмене совмещения
должностей

      7 ноября 2007 г.                                   г. Москва

     В связи с занятием  вакантной  должности  ________________  отменить

совмещение должностей (должность) с ________________ г.

     Основание:  Дополнительное  соглашение  N   об   отмене   совмещения

от___________ к трудовому договору от ________________ N _____________ .

     Руководитель        /подпись/

Налогообложение

На сумму доплат следует начислить ЕСН, пенсионные взносы и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 1 ст. 236 НК РФ, п. 2 ст. 10 Закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ, п. 3 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 г. N 184). Сумма доплат включается в базу по НДФЛ (подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ).

Здесь все понятно. Трудностей не возникает и в том случае, если учреждение занимается предпринимательской деятельностью и применяет ЕНВД или общую систему налогообложения. Так, в соответствии с пунктом 3 статьи 255 Налогового кодекса к расходам на оплату труда относят начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни. А при уплате ЕНВД начисление доплат не окажет влияния на расчет единого налога. Плательщики ЕНВД рассчитывают налог исходя из вмененного дохода (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Однако ЕНВД можно уменьшить на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности (п. 2 ст. 346.32 НК РФ). При этом общий размер вычета не должен превышать 50 процентов от суммы ЕНВД.

Совмещение ЕНВД и общей системы

Наибольшие сложности возникают при совмещении двух режимов. Если сотрудник занят в обоих видах деятельности, сумму зарплаты (в том числе и доплаты) нужно распределить (п. 2 ст. 274 НК РФ). Для этого определяют долю доходов, полученных от разных видов деятельности.

Доля доходов от деятельности с общим режимом налогообложения:

/-------------------------------\   /----------------------\   /------------------\

|Доля  доходов   от деятельности|   |Доходы от деятельности|   |Доходы   от   всех|

|с общим режимом налогообложения| = |с общим режимом  нало-| / |видов деятельности|

|                               |   |гообложения           |   |                  |

\-------------------------------/   \----------------------/   \------------------/

Сумма зарплаты (в т.ч. доплат), которая относится к деятельности на общей системе налогообложения:

/-----------------------\  /-------------------\    /------------------------\

|Зарплата, относящаяся к|  |Зарплата, начислен-|    |Доля доходов от деятель-|

|деятельности  с   общим|  |ная сотруднику     |    |ности  с   общим режимом|

|режимом налогообложения|  \-------------------/    |налогообложения         |

\-----------------------/                           \------------------------/

Сумма заработной платы, которая относится к деятельности, облагаемой ЕНВД, рассчитывается путем вычитания из общей суммы начисленной заработной платы оплаты, относящейся к деятельности с общим режимом налогообложения.

При определении базы по ЕСН и налогу на прибыль за отчетный (налоговый) период выплаты, которые относятся к деятельности с общим режимом налогообложения за месяц, суммируются нарастающим итогом (письма ФНС России от 23 января 2007 г. N САЭ-6-02/31@, Минфина России от 24 января 2007 г. N 03-04-06-02/7).

ЕСН начисляют только на сумму оплаты труда, относящуюся к деятельности с общим режимом налогообложения (п. 4, п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

В расходы по налогу на прибыль включают ту часть зарплаты и зарплатных налогов, которые относятся к деятельности с общим режимом налогообложения.

Часть пенсионных взносов, относящуюся к деятельности, облагаемой ЕНВД, не учитывайте при расчете налога на прибыль. На эту часть взносов также нельзя уменьшить ЕСН, зачисляемый в федеральный бюджет (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Однако, как уже было сказано выше, на эту сумму можно уменьшить ЕНВД.

Пример

Учреждение применяет общую систему налогообложения и ЕНВД по одному из видов деятельности. В декабре 2007 года водитель помимо своей основной работы выполнял обязанности экспедитора. Месячный оклад водителя - 5000 руб. Месячный оклад экспедитора - 6000 руб. Декабрь отработан полностью. Доплата составляет 50 процентов оклада по совмещаемой должности (3000 руб.).

Общая сумма заработной платы с учетом надбавки за совмещение - 8000 руб.

За декабрь 2007 года выручка составила 550 000 руб. (без НДС). Из них от деятельности с общим режимом налогообложения получено 300 000 руб., а от деятельности, переведенной на ЕНВД, - 250 000 руб.

Доля выручки от деятельности с общим режимом налогообложения равна: 300 000 руб.: 550 000 руб. = 0,55.

К деятельности с общим режимом налогообложения относится зарплата работника в сумме: 8000 руб. х 0,55 = 4400 руб.

К деятельности на ЕНВД относится зарплата в сумме: 8000 руб. - 4400 руб. = 3600 руб.

А.Ю. Бунина,

аудитор

"Бюджетный учет", N 12, декабрь 2007 г.