Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 июля 2010 г. N 17АП-6704/10

г. Пермь

26 июля 2010 г.

Дело N А71-18902/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 21 июля 2010 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 26 июля 2010 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Полевщиковой С. Н.

судей: Гуляковой Г.Н., Голубцова В.Г.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Новожиловой Е.Л.

при участии:

от заявителя ЗАО "Удмуртнефть-Бурение" - Набоков А.А., паспорт 94 00 N 184226, доверенность N 65 от 31.12.2009

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике - Наймушина А.Л., удостоверение УР N 575716, доверенность N 13 от 24.08.2009; Бобкова Н.Н., удостоверение УР N 576512, доверенность N 02-38/1 от 11.01.2010; Шалькина А.Н., удостоверение УР N 576535, доверенность N 02-33 от 01.06.2010

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда.

рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы

Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике и ЗАО "Удмуртнефть-Бурение"

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11 мая 2010 года

по делу N А71-18902/2009,

принятое судьей Глуховым Л.Ю.

по заявлению ЗАО "Удмуртнефть-Бурение"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике

о признании недействительным решения налогового органа в части

установил:

Закрытое акционерное общество "Удмуртнефть-Бурение" (далее - общество, налогоплательщик), уточнив заявленные требования в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) N 10-57/12 от 02.09.2009 в части доначисления налога на прибыль в сумме 4 478 505 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 655 146, 02 руб., соответствующих сумм пени, а также в части начисления пеней по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 7 244, 87 руб.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11 мая 2010 года признано недействительным решение инспекции N 10-57/12 от 02.09.2009 в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 487 176 руб., начисления соответствующих пеней как не соответствующее ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс). В оставшейся части в удовлетворении заявленных требованиях отказано. Суд взыскал с инспекции в пользу общества 2000 руб. возмещения по уплате госпошлины в бюджет РФ.

Не согласившись с судебным актом, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в части удовлетворения требований общества отменить, в удовлетворении заявления отказать, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и на ненадлежащую оценку судом имеющихся в деле доказательств.

По мнению заявителя жалобы, затраты по ликвидации аварии на скважине N 2683 являются затратами по аннулированным заказам, поэтому в силу подп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ общество имело право списать на расходы только прямые затраты в сумме 4 648 052 руб., списание косвенных расходов является не правомерным.

Также инспекция указывает о том, что суд в нарушение ч. 1 ст. 198. ч. 4 ст. 200 АПК РФ при вынесении судебного акта неправомерно учел данные уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль, представленной обществом в инспекцию 20.04.2010 (после даты вынесения оспариваемого решения).

Не согласившись с решением суда, общество также обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в части отказа в удовлетворении требований общества отменить, заявленные требования в указанной части удовлетворить, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, и на неправильное применение судом норм материального права.

По мнению общества, исполнение договорных обязательств по договору N 260-07 на выполнение работ по ремонту гидравлических забойных двигателей, договорам от 13.03.2007 N 119-07 и от 12.12.2007 N 433-07 на поставку дизельного топлива, заключенным между налогоплательщиком и ООО "Мегаполис", носило реальный характер; расходы экономически обоснованны; реально понесены и связаны с предпринимательской деятельностью общества; товар принят к учету, выполненные работы приняты заказчиком; налоговым органом не представлено безусловных и достоверных доказательств того, что налогоплательщику было известно о возможных нарушениях налогового законодательства со стороны ООО "Мегаполис", действия общества не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий при заключении договоров с этим контрагентом, доказательств согласованности действий налогоплательщика и его контрагента, направленных на неуплату налогов и получение необоснованной налоговой выгоды, инспекцией в материалы дела не представлено.

Возражения на жалобы сторонами изложены в отзывах.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы своих жалоб и отзывов.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст.ст. 266, 268 АПК РФ в пределах доводов жалобы.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества, по результатам которой составлен акт N 10-54/11 от 07.08.2009 и с учетом письменных возражений и в присутствии уполномоченных лиц общества вынесено решение N 10-57/12 от 02.09.2009 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Названным решением обществу доначислены, кроме прочего, налог на прибыль в сумме 5 694 037 руб., НДС в сумме 1 655 146, 02 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 205 838, 47 руб., пени по НДС в сумме 22 810, 68 руб., пени по НДФЛ в сумме 7 244, 87 руб.

Решением УФНС по УР N 14-06/13189 от 22.10.2009 решение инспекции N 10-57/12 от 02.09.2009 отменено в части взыскания дополнительных сумм налога на прибыль за 2006 год в размере 1 115 532 руб. и соответствующих сумм пени, в остальной части решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции N 10-57/12 от 02.09.2009 в части доначисления налога на прибыль в сумме 4 478 505 руб., НДС в сумме 1 655 146, 02 руб., соответствующих сумм пени, в части начисления пеней по НДФЛ в сумме 7 244, 87 руб. не соответствует НК РФ и нарушает права и законные интересы общества, последнее обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Разрешая спор, суд первой инстанции признал требования общества подлежащими удовлетворению в части необоснованности доначисления налога на прибыль в сумме 3 487 176 руб. и соответствующих сумм пени за 2006 год, в остальной части в заявленных требованиях отказал.

Изучив материалы дела, заслушав доводы сторон, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Налоговым органом при проведении налоговой проверки установлено, что обществом в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ, ст. 274 НК РФ, Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 N 129-ФЗ неправомерно включены в 2007-2008 годы в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затраты в сумме 9 195 255 руб. по сделкам с контрагентом ООО "Мегаполис", в нарушение ст. 171, 172 НК РФ - необоснованно заявлены налоговые вычеты по НДС в сумме 1 655 146, 02 руб., уплаченной названному контрагенту.

В частности, из материалов дела усматривается, в проверяемый период между ЗАО "Удмуртнефть-Бурение" и ООО "Мегаполис" были заключены следующие договоры:

- N 119-07 от 13.03.2007 и N 433-07 от 12.12.2007 на поставку материально-технических ресурсов;

- N 260-07 от 09.07.2007 на ремонт гидравлических забойных двигателей (далее - ГИЗ).

Расходы по ремонту гидравлического забойного двигателя составили 127 576 руб. без НДС.

Расходы по приобретению ТМЦ составили 9 067 679 руб. без учета НДС.

Обществом на расчетный счет ООО "Мегаполис" перечислено 12 710 593, 80 руб., из них 10 850 401 руб. за приобретение ТМЦ и ремонт ГИЗ.

Инспекцией установлено, что первичные документы от имени директора ООО "Мегаполис" подписаны Феньшиным В.М.

Согласно информации ИФНС России по Центральному району г. Новосибирска, в которой ООО "Мегаполис" состоит на учете, учредителем, руководителем и главным бухгалтером данной организации является Феньшин В.М., который является учредителем и руководителем еще в 8 организациях, которые не представляют отчетность или представляют с "нулевыми" показателями.

Проведенной почерковедческой экспертизой установлено, что подписи от имени Феньшина В.М., изображения которых расположены в договорах, спецификациях, счетах-фактурах и товарных накладных, выполнены не Феньшиным В.М., а другим лицом.

Из протокола допроса Феньшина В.М. следует, что он организацию ООО "Мегаполис" не учреждал, отношения к данной организации не имеет, не является руководителем и бухгалтером в ООО "Мегаполис", счета в банках не открывал, доверенности на открытие счетов в банке другим лицам не подписывал, контрактов на оформление приказов на исполнение обязанностей руководителя, бухгалтера не подписывал, где и у кого находится печать и сколько человек в этой организации и какую деятельность осуществляет ООО "Мегаполис" не знает, пояснил, что работал в МУП Горводоканал г. Новосибирска в должности слесаря.

Трудоустройство Феньшина В.М. в МУП "Горводоканал" г. Новосибирск в должности слесаря 3 разряда подтверждается справкой от 09.04.2009 (л.д. 7, т. 6) и трудовым договором N 5793 от 23.08.2007 (л.д. 5- 6, т. 6).

Инспекцией установлено, что на заявлении о государственной регистрации ООО "Мегаполис" в поле заполнения нотариусом Савенковой Р.Н. оттиск печати и штампа плохо пропечатаны, подпись нотариуса стоит не в той сроке, в которой нотариус свидетельствует подпись заявителя - Феньшина В.М.

Вследствие этого инспекцией направлен запрос Савенковой Р.Н. о подтверждении факта совершения нотариального действия в отношении ООО "Мегаполис".

Из ответа нотариуса нотариального округа г. Новосибирска Савенковой Р.Н. следует, что нотариальное действие за реестровым N 7641 в отношении представителя ООО "Мегаполис" не совершалось, за реестровыми NN 7641 и 7641 зарегистрированы иные нотариальные действия.

В ходе проведенного в порядке ст. 90 НК РФ допроса управляющего директора ЗАО "Удмуртнефть-Бурение" Харитонова В.Е., он пояснил, что ни с кем из ООО "Мегаполис" не знаком, директора Феньшина В.М. не знает и в ООО "Мегаполис" не был, сообщил, что на данного поставщика вышли, разместив лот о поставке дизтоплива в порядке конкурса на сайте "Удмуртнефть".

Из показаний работника ЗАО "Удмуртнефть-Бурение" Маурина А.Г., являющегося начальником экспедиции, следует, что в ремонте ГЗД принимало участие ООО "Мегаполис", однако где зарегистрировано общество, кто является его директором не знает, из специалистов от ООО "Мегаполис" в ремонте участвовали Николай и Тенгиз.

Буровым мастером Федоровым К.А. в ходе допроса было пояснено, что первичные документы, подписанные Феньшиным В.М., приносил некий Тенгиз Кокоев, с ним Федоров общался по местному телефону без применения междугороднего кода, в отношении поставки дизельного топлива пояснил, что доставка дизельного топлива осуществлялась на буровую автотранспортом, дизельное топливо получал от водителя.

Из материалов встречной проверки налоговым органом установлено, что ООО "Мегаполис" состоит на налоговом учете с 01.11.2006 в г. Новосибирске, имеет два признака фирмы-однодневки - "массовый" учредитель и адрес "массовой" регистрации (по адресу г. Новосибирск, ул. Депутатская, 48 зарегистрировано 183 фирмы), по адресу регистрации организация не находится, почтовая корреспонденция возвращается со справкой почты о том, что такой организации нет, основной вид деятельности ООО "Мегаполис" - депозитарная деятельность, последняя отчетность представлена за 2 квартал 2008 года, с этого момента общество не уплачивает налоги в бюджет, в 2007 году данных по численности работников по декларациям по ЕСН и страховым взносам не имеется в налоговом органе, по декларациям за 2008 год - один человек, в балансах за 2007-2008 годы по строке 120 "Основные средства" и строке 210 "Сырье и материалы" отражены "нулевые" значения (л.д. 119-120, т. 5).

Из анализа представленной выписки по расчетной счету ООО "Мегаполис" следует, что перечисления денежных средств подтверждаются, платежи за коммунальные услуги, аренду помещения отсутствуют, также отсутствуют перечисления денежных средств в адрес поставщиков за приобретение дизельного топлива, масел, цемента, труб, поступившие на расчетный счет ООО "Мегаполис" денежные средства систематически снимаются по чекам в сумме 1 млн. руб., расчетный счет в банке закрыт 02.10.2008.

Товарно-транспортные накладные, подтверждающие транспортировку и доставку ТМЦ в ЗАО "Удмуртнефть-Бурение", налогоплательщиком не представлены.

По мнению налогового органа, указанные факты свидетельствуют о том, что ООО "Мегаполис" реальную хозяйственную деятельность не осуществляло, не поставляло для ЗАО "Удмуртнефть-Бурение" дизельное топливо и не выполняло для налогоплательщика работы по ремонту гидравлических забойных двигателей ввиду отсутствия необходимых для этого материально-трудовых ресурсов, основных средств, сырья, материалов, транспортных средств (в том числе арендованных), документы от имени контрагента содержат недостоверные сведения, подписаны неустановленным лицом, не подтверждают реальность совершения отраженных в них хозяйственных операций и несения расходов по оплате дизельного топлива и ремонтных работ, поэтому, спорные суммы затрат не подлежат включению в расходы, уменьшающие доходы от реализации.

Оценив в совокупности и взаимосвязи, представленные в дело документы по правилам ст. 71 АПК РФ, суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа, так как, установленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют о невозможности осуществления ООО "Мегаполис" операций по поставке дизельного топлива и выполнению ремонтных работ на основании заключенных с налогоплательщиком договоров.

Кроме того, суд принял во внимание и недостоверность сведений, содержащихся в первичных бухгалтерских документах.

Рассмотрев апелляционную жалобу общества и изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены решения суда в указанной части.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком; прибылью признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 1 ст. 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика НДС уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ (в редакции закона, действующего в проверяемом периоде) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Согласно ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой (п. 1).

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием, для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом (п. 2).

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (п. 6).

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Первичные учетные документы должны быть составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные указанной нормой.

В определении Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 г. N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы.

По смыслу Постановления Конституционного Суда РФ от 12.10.1998 г. N 24-П под добросовестным налогоплательщиком понимается лицо, надлежаще исполнившее налоговые обязанности.

Согласно Постановлению Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 г. судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов в налоговый орган в целях получения налоговой выгоды является достаточным для ее получения, если налоговым органом не представлены суду доказательства недостоверности или противоречивости указанных в документах сведений.

Таким образом, инспекция должна представить сведения, бесспорно подтверждающие, что действия налогоплательщика не имели экономического обоснования, направлены исключительно на искусственное создание условий для возмещения налога из бюджета и, следовательно, являются недобросовестными.

Судом может быть отказано в признании обоснованности получения налоговой выгоды в случае, если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

В связи с этим, налоговый орган должен доказать, что деятельность налогоплательщика не имела иной самостоятельной деловой цели, кроме как получение необоснованной налоговой выводы.

При разрешении спора судом установлено, что руководство ЗАО "Удмуртнефть-Бурение" не проявило должной осмотрительности при выборе контрагента ООО "Мегаполис", которое выиграло конкурс.

Руководство общества, имея устойчивые взаимоотношения со своим контрагентом на протяжении почти двух лет и перечислив на его счета более 12 миллионов денежных средств, не видело, не знало и не связалось с директором ООО "Мегаполис" Феньшиным В.М..

Документы от ООО "Мегаполис" с подписью и печатью в адрес налогоплательщика доставлял Кокоев Тенгиз - житель Северной Осетии, доверенность на его имя которого обществом не была истребована.

Информацией, представленной ИФНС России по Центральному району г. Новосибирска, на учете которой состоит ООО "Мегаполис", подтверждается факт не осуществления указанной организацией спорных хозяйственных операций, в связи с отсутствием материально-технических ресурсов (в том числе арендованных), персонала для осуществления хозяйственной деятельности.

Проведенной почерковедческой экспертизой установлено, что подписи руководителя ООО "Мегаполис" Феньшина В.М., расположенные на договорах, спецификациях, счетах-фактурах и товарных накладных, выполнены не Феньшиным В.М., а другим лицом.

Феньшин В.М., допрошенный при проведении выездной налоговой проверки, отрицал свою причастность к созданию ООО "Мегаполис", к финансово-хозяйственной деятельности указанной организации.

Заявление о государственной регистрации ООО "Мегаполис" имеет признаки недостоверности сведений, что подтверждается ответом нотариуса нотариального округа г. Новосибирска Савенковой Р.Н.

Из показаний управляющего директора ЗАО "Удмуртнефть-Бурение" Харитонова В.Е., участвующего в подписании документов с ООО "Мегаполис", следует, что ему не известен ни директор, ни другие специалисты ООО "Мегаполис", в ООО "Мегаполис" он не был.

Допрошенные работники ЗАО "Удмуртнефть-Бурение" сообщили, что поставка дизельного топлива и ремонт ГЗД осуществлялись, первичные документы, подписанные Феньшиным В.М., приносил некий Тенгиз Кокоев.

Доказательств того, что Тенгиз Кокоев является работником ООО "Мегаполис" или его уполномоченным представителем, суду не представлено.

Отсутствие ООО "Мегаполис" по месту регистрации, возврат писем инспекции об истребовании у ООО "Мегаполис" документов, отправленных на юридический адрес контрагента, с отметками "организация не значится" также не подтверждают реальность совершения хозяйственных операций.

Анализ движения денежных средств показал отсутствие у ООО "Мегаполис" перечислений за аренду и коммунальные услуги, а также следует, что поступившие на расчетный счет ООО "Мегаполис" денежные средства систематически снимаются по чекам в сумме 1 млн. руб.

Довод заявителя жалобы о том, что в подтверждение доставки дизельного топлива не требуется представление налогоплательщиком товарно-транспортных накладных, поскольку доставка осуществлялась поставщиком, принимается арбитражным апелляционным судом, однако, не опровергает вывод суда об отсутствии у ООО "Мегаполис" условий для осуществления предпринимательской деятельности, в частности - услуг по доставке дизельного топлива.

Довод общества об отсутствии доказательств недобросовестности в действиях общества, причастности налогоплательщика к действиям контрагентов не может быть принят во внимание, поскольку налогоплательщиком не представлено доказательств реальности совершения хозяйственных операций по приобретению дизельного топлива и выполнению работ по ремонту ГИЗ.

Изложенные выше нормы Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают налоговый вычет и возможность отнесения на расходы затрат только по реальным хозяйственным операциям с реальными товарами.

Между тем, налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие не только о недостоверности первичных документов (подписаны неустановленных лицом), представленные заявителем в ходе налоговой проверки, но и о невыполнении услуг по поставке товара и работ по ремонту ГИЗ (отсутствует реальность хозяйственных операций).

С учетом изложенного, все указанные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о недобросовестности действий ЗАО "Удмуртнефть-Бурение", направленных на неправомерное завышение расходов с целью уменьшения суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, и неправомерное завышение вычетов по НДС.

Таким образом, суд первой инстанции, оценивая совокупность представленных в материалы дела доказательств (заключение почерковедческой экспертизы, протоколы допроса лиц, расчетные документы, результаты мероприятий налогового контроля), обоснованно пришел к выводу о недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах и об отсутствии реальности операций по поставке дизельного топлива и выполнению работ по ремонту ГИЗ между обществом и контрагентом и законности осуществления вычетов по НДС.

Судом первой инстанции на основе всестороннего, полного и объективного исследования дана надлежащая оценка имеющимся в материалах дела доказательствам, в том числе на предмет относимости, допустимости, достоверности каждого доказательства в отдельности, а также достаточности и взаимной связи доказательств в их совокупности.

Доводы общества, изложенные в апелляционной жалобе, фактически сводятся к иной, чем у суда, оценке доказательств, и они не могут служить основанием для отмены принятого по делу решения, так как не свидетельствуют о не соответствии выводов суда имеющимся в деле доказательствам и о неправильном применении норм налогового законодательства.

С учетом изложенного, отсутствуют основания у суда апелляционной инстанции для удовлетворения жалобы общества.

Налоговым органом на рассмотрение суда апелляционной инстанции поставлен вопрос относительно проверке законности решения суда в части удовлетворения требований общества.

Так, инспекцией в ходе проверки установлено, что ЗАО "Удмуртнефть-Бурение" в нарушение ст.ст. 252, 265 НК РФ занизил налоговую базу по налогу на прибыль, вследствие неправомерного завышения внереализационных расходов путем включения в состав данных расходов убытков от аварии на скважине N 2683 куст 145 в Талинской площади Красноленинского месторождения (г. Нягань) в сумме 14 529 901 руб.

По мнению инспекции, данные расходы на основании подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ являются необоснованными и экономически неоправданными в целях налогообложения, поскольку общество имело реальную возможность взыскать с установленных обществом виновных лиц сумму убытка, полученного в результате аварии на скважине N 2683 в сумме 14 529 901 руб. Мер по взысканию с работников общества, виновных в аварии, сумм убытка от аварии не предпринималось.

Пересматривая ненормативный правовой акт нижестоящего налогового органа, УФНС по УР в своем решении со ссылкой на подп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ указало, что выводы инспекции о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год на сумму прямых расходов, связанных с ремонтом скважины N 2683, в размере 4 648 052 руб., являются необоснованными, поэтому оспариваемое решение инспекции в части начисления дополнительных сумм налога на прибыль за 2006 год в размере 1 115 532 руб. (4 648 052 руб. х 24 %) подлежит отмене.

Судом апелляционной инстанции установлено, что между ЗАО "Удмуртнефть-Бурение" (подрядчик) и ОАО "ТНК-Нягань" (заказчик) заключен договор на оказание услуг N 465-05/591 от 26.08.2005 по капитальному ремонту скважин на лицензионном участке недр ОАО "ТНК-Нягань". Стоимость услуг по капитальному ремонту - 14 529 901 руб.

На основании данного договора обществом были произведены работы по капитальному ремонту методом зарезки и бурения бокового ствола эксплуатационной скважины по безамбарной технологии на Талинской площади Красноленинского месторождения ОАО "ТНК-Нягань".

При проведении налогоплательщиком заключительных работ на скважине произошел инциденет: в результате нарушения технологии проведения работ по цементированию хвостовика, произошел прихват бурильной колонны с оставлением цементного раствора в межколонном пространстве.

В силу п. 9.2 договора при не достижении Подрядчиком результата работ, указанного в программе Работ, по вине Подрядчика, стоимость выполненных работ должна быть определена на совместном геолого-техническом совещании.

В соответствии с протоколом от 15.01.2006 г. стороны пришли к соглашению, что объем выполненных работ оплате не подлежит до момента ликвидации аварии на скважине и сдаче ее заказчику.

В случае неуспешной ликвидации собственной аварии стороны решили работы считать выполненными за счет общества.

Проведенные работы по ликвидации оказались безуспешными.

Затраты в размере 14 529 901 руб. налогоплательщику произведенные до аварии возмещены не были.

Для целей налогообложения ЗАО "Удмуртнефть-Бурение", в связи с произошедшей аварией, данные затраты по первоначальной декларации учтены в составе расходов, производимых за счет чистой прибыли общества.

На основании приказа Руководителя налогоплательщика 17.09.2008 г. обществом в ходе выездной налоговой проверки представляется уточненная налоговая декларация N 5 по налогу на прибыль за 2006 г., согласно которой сумма затрат увеличила внереализационные расходы.

Позднее, придя к выводу о том, что произведенные расходы по договору фактически являются расходами, связанными с производством и реализацией, общество 20.04.2010 представило в налоговый орган уточненную налоговую декларацию N 9 по налогу на прибыль за 2006 г., согласно которой затраты по аварийной скважине отнесены к расходам, связанным с производством и реализацией: прямые в сумме 4 648 052 руб., косвенные - в сумме 9 881 849 руб.

Суд первой инстанции, признавая доначисление налога на прибыль в сумме 3 487 176 руб. неправомерным вследствие необоснованности непринятия расходов по налогу на прибыль в сумме 14 529 901 руб. за 2006 год, принял во внимание представленную в ходе судебного разбирательства уточненную налоговую декларацию N 9 по налогу на прибыль за 2006 г.

Суд указал, что обществом внесены соответствующие исправления в бухгалтерский учет за соответствующий налоговый период.

В соответствии с уточненной налоговой декларацией по налогу на прибыль за 2006 год, расходы в сумме 14 529 901 руб. обоснованно включены налогоплательщиком в затраты по основной деятельности и исключены из внереализационных затрат.

Между тем, делая такой вывод, суд не учел следующее.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из вышеприведенных норм следует, что проверка законности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов осуществляется арбитражным судом исходя из установленных им обстоятельств на дату принятия соответствующих актов, решений и совершения оспариваемых действий (бездействия) государственных органов, а также из тех документов, сведений, которые представил на проверку в указанные органы налогоплательщик.

Таким образом, законность ненормативного акта проверяется судом применительно к тем обстоятельствам, которые существовали на дату его вынесения.

Подача обществом в последующем уточненной налоговой декларации, в рассматриваемом случае, N 9 не может влиять на законность решения инспекции N 10-57/12 от 02.09.2009, поскольку установление судом возникших после вынесения названного решения налоговой инспекции обстоятельств и их правовая оценка, а также представление обществом в суд в подтверждение указанных в уточненной налоговой декларации сведений, не являвшихся предметом выездной налоговой проверки, не могут свидетельствовать о незаконности обжалуемого решения налогового органа.

Между тем, данное обстоятельство не повлияло на законность вынесенного судебного акта.

Рассмотрев доводы апелляционной жалобы инспекции, арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции, верно, пришел к выводу о недействительности решения инспекции в части доначисления обществу налога на прибыль в сумме 3 487 176 руб. вследствие необоснованности непринятия расходов по налогу на прибыль в сумме 14 529 901 руб. за 2006 год.

Из решения инспекции следует, что претензий к оформлению документов, подтверждающих расходы в размере 14 529 901 руб., у налогового органа не имеется.

Данное обстоятельство подтверждено представителем инспекции в суде апелляционной инстанции.

Налоговый орган не оспаривает, что эти затраты сформированы исходя из стоимости работ, проведенных до аварии на скважине.

Также инспекцией не оспаривается тот факт, что произведенные налогоплательщиком работы были направлены на получение дохода, следовательно, являются экономически обоснованными.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.06.2007 г. N 366-О-П, пунктом 1 ст. 252 НК РФ установлены общие характеристики определения в целях налогообложения налогом на прибыль организаций (глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации) расходов налогоплательщика, которые, как уменьшающие полученные им доходы, учитываются при расчете налоговой базы данного налога.

Законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные не поименованные в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации затраты к расходам в целях налогообложения либо нет.

Вопросы экономической целесообразности деятельности налогоплательщика не регламентированы налоговым законодательством, а потому, как указал Конституционного Суда Российской Федерации в Определении от 04.06.2007 г. N 366-О-П, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Нормы пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

При этом положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение от 12 июля 2006 года N 267-О).

Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат.

Учитывая наличие надлежащим образом оформленных первичных документов, суд апелляционной инстанции, равно как и суд первой инстанции, приходит к выводу о правомерности отнесения обществом на расходы спорных затрат в связи с выполнением условий ст. 252 НК РФ.

Изменение УФНС по УР правовой квалификации понесенных обществом расходов на подп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ, суд апелляционной инстанции считает ошибочным.

В соответствии с подп. 11 п. 1 ст. 256 НК РФ затраты на аннулированные производственные заказы, а также затраты на производство, не давшее продукции, включаются в состав внереализационных расходов, то есть расходов непосредственно не связанных с производством и (или) реализацией.

Признание расходов по аннулированным заказам, а также затрат на производство, не давшее продукции, осуществляется на основании актов налогоплательщика, утвержденных руководителем или уполномоченным им лицом, в размере прямых затрат, определяемых в соответствии со статьями 318 и 319 настоящего Кодекса.

Данная норма содержит ссылку на статьи 318 и 319 Налогового кодекса Российской Федерации в части определения размера затрат на аннулированные производственные заказы.

Между тем, судом установлено, и налоговым органом не опровергнут факт отсутствия актов налогоплательщика по аннулированному заказу.

Оснований для применения положений указанной нормы права для отнесения во внереализационные расходы понесенных затрат, суд апелляционной инстанции не усматривает.

Ссылка о том, что общество имело право списать на расходы только прямые затраты в сумме 4 648 052 руб., а списание косвенных расходов является не правомерным, подлежит отклонению применительно к рассматриваемой ситуации.

Как установлено судом апелляционной инстанции в ходе судебного разбирательства, данные затраты по первоначальной декларации учтены в составе расходов, производимых за счет чистой прибыли общества.

Позднее на основании приказа Руководителя налогоплательщика 17.09.2008 г. обществом в ходе выездной налоговой проверки представляется уточненная налоговая декларация N 5 по налогу на прибыль за 2006 г., согласно которой сумма затрат увеличила внереализационные расходы (подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Таким образом, первоначальная ошибка, приведшая к излишней уплате налога в бюджет по вышерассмотренной операции, была исправлена обществом в уточненной налоговой декларации за тот же период.

Уточненная декларация N 5 за 2006 г. была представлена налогоплательщиком в инспекцию до принятия ею оспариваемого решения, и, с целью соблюдения принципа баланса частных и публичных интересов, когда речь идет о доначислении налога к уплате, начислении пеней и привлечении организации к налоговой ответственности, притом что той же организацией в том же периоде допущена переплата того же налога в бюджет, могла быть проверена налоговым органом до принятия оспариваемого решения и учтена им при определении налоговых обязательств налогоплательщика.

Между тем, инспекция ограничилась лишь проверкой уточненной декларации без соотношения каждой строки показателей первичной декларации и уточненной, что свидетельствует о формальном подходе.

В итоге, бюджет не пострадал, поскольку первоначально налог был уплачен в бюджет, а позднее - произошло уменьшение налогооблагаемой базы на стоимость внереализационных затрат, что в итоге не привело к неуплате налога.

Суд апелляционной инстанции также отмечает, что и последующее изменение основания для отнесения понесенных затрат по аварийной скважине к расходом, связанным с производством и реализацией с разделением их на прямые и косвенные (уточненная декларация N 9), не привело к неуплате налога на прибыль в бюджет, так как изменение показателей строк декларации в итоге не поменяло суммы, указанные в строках "налоговая база" и "сумма налога к уменьшению".

При изложенных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции с учетом подачи обществом уточненной налоговой декларации за 2006 N 5 с увеличением размера внереализационных расходов по подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, и их документального подтверждения в ходе выездной налоговой проверки, приходит к выводу о том, что оснований для начисления налога на прибыль, в связи с занижением обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в спорной сумме не имеется.

Таким образом, решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 487 176 руб., начисления соответствующих пеней правомерно признано судом первой инстанции как не соответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводов к незаконности отказа судом первой инстанции в удовлетворении требований о признании недействительным решения в части начисления обществу пеней по НДФЛ в сумме 7 244, 87 руб. в апелляционных жалобах не содержится. Оснований для отмены судебного акта в указанной части, суд апелляционной инстанции не усматривает.

На основании изложенного, решение суда в обжалуемой части следует оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Нарушений норм процессуального права, предусмотренных в части 4 статьи 270 АПК РФ, и являющихся безусловными основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

В силу ст. 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на ее заявителя.

В силу подп. 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ налоговый орган освобожден от уплаты госпошлины при обращении в арбитражный суд.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11 мая 2010 года по делу N А71-18902/2009 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

С.Н. Полевщикова

Судьи

В.Г. Голубцов Г.Н. Гулякова