Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 декабря 2007 г. N 17АП-8597/07

г. Пермь

27 декабря 2007 г.

Дело N А60-14398/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 20 декабря 2007 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 27 декабря 2007 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г. Н.

судей Борзенковой И.В., Сафоновой С.Н.,

при ведении протокола судебного заседания Шатовой О.С.,

при участии:

от заявителя ОАО "Среднеуральский медеплавильный завод" - Горюнов В.В. (дов. от 25.07.2007 года); Климова С.А. (дов. от 09.03.2007 года);

от заинтересованного лица Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области - Киреева Л.А. (дов. от 17.12.2007 года); Остапенво Р.В. (дов. от 26.12.2006 года),

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя ОАО "Среднеуральский медеплавильный завод"

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 03 октября 2007 года

по делу N А60-14398/2007,

принятое судьей Гнездиловой Н.В.,

по заявлению ОАО "Среднеуральский медеплавильный завод"

к Управлению Федеральной налоговой службы по Свердловской области

о признании недействительным решения налогового органа,

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Среднеуральский медеплавильный завод" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Управления ФНС по Свердловской области от 12.07.2007 года N 06-37/5 о привлечении к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль и НДС, соответствующих сумм пеней и штрафов.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 03.10.2007 года заявленные требования удовлетворены, частично оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части привлечения к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль и НДС в виде штрафа, превышающего 137 660 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда, Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять по делу новый судебный акт, удовлетворив требования в указанной части, поскольку при принятии решения судом имело место несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела и нарушение норм материального права.

Заявитель жалобы полагает, что суд первой инстанции сделал неверный вывод о том, что, направив запросы только в две организации, Управление исчерпало возможности по получению информации о рыночных ценах на серную кислоту, при этом, в данном случае, круг источников информации является довольно широким и не ограничивается только органами статистики и Уральской торгово-промышленной палатой. Действия налогового органа изначально не были направлены на получение максимально полной и объективной информации о рыночных ценах на товар, реализуемый налогоплательщиком, поскольку запросы по приобретению продукции были направлены в адрес 20 организаций, 12 из которых не приобретали продукцию у Общества, а относительно последующей реализации, была истребована информация только у 8 организаций, тогда как претензии у Управления имелись еще по 11 организациям. В ходе выездной налоговой проверки, налоговым органом иные затраты, кроме затрат на производство, вообще не устанавливались и вопрос о них не исследовался. По мнению налогоплательщика, в нарушение требований, установленных ст. 40 НК РФ, при осуществлении контроля за ценами Управление ограничилось лишь арифметическим анализом ценовых показателей без учета сопоставимости экономических условий сделок. Налоговым органом не учтено, что серная кислота производится Обществом не как товарный продукт, специально предназначенный для продажи, а как отходы производства. Кроме того, каких-либо претензий к Обществу по поводу умышленного манипулирования ценами и злоупотребления правами не выдвигалось. Выручка, полученная от реализации серной кислоты, отражалась в установленном порядке и с нее в полном объеме уплачивались налоги.

Представители налогоплательщика поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, пояснили, что основная деятельность Общества - производство меди, при осуществлении которого образуются сернистые газы, а для их утилизации необходима серная кислота. Ее выбросы в атмосферу запрещены, а хранение в объемах, которые образует производство - опасно, поэтому налогоплательщик вынужден ее реализовывать. При этом, доработка серной кислоты требует дополнительных компонентов. Калькуляция составляется самостоятельно, данные затраты не включены в медеплавильное производство. По такой технологии работают многие аналогичные производители. Цена зависит от объемов скопившихся остатков, то есть, она становится ниже при больших остатках. Следует также учитывать, что существует вероятность приостановления медеплавильного производства при больших накоплениях остатков производства, а именно серной кислоты. Налоговым органом не учтена ценовая политика.

Представители налогового органа возразили против позиции Общества по мотивам, перечисленным в письменном отзыве на апелляционную жалобу.

В частности, в отзыве указано, что перечисленные налогоплательщиком источники информации о рыночных ценах не являются официальными, кроме того, они не располагают данной информацией. В свою очередь, Общество не представило конкретных сведений о ценах реализации серной кислоты в разрезе сортов и сопоставимых условий из источников, на которые ссылается. Налоговым органом были использованы все доступные источники для определения цены именно последующей реализации. Рыночная цена обоснованно была определена исходя из фактических затрат на производство продукции без учета прибыли. Довод налогоплательщика о том, что налоговый орган ограничился анализом ценовых показателей без учета сопоставимости экономических условий сделок, основан на неверном толковании ст. 40 НК РФ. По мнению Управления, серная кислота не является отходами медеплавильного производства. Это один из видов выпускаемой продукции, в качестве компонентов в производстве которой используется газ, относящийся к отходам медеплавильного цеха. В соответствии со ст. 9 НК РФ Общество является участником отношений (налогоплательщиком), а требованиями ст. 40 НК РФ предусмотрен контроль за ценами реализации всех видов продукции (работ, услуг), выпускаемых организацией, независимо от того, каким цехом и в каких целях организовано ее производство.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как видно из материалов дела, Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области по результатам повторной выездной налоговой проверки хозяйственной деятельности ОАО "Среднеуральский медеплавильный завод", вынесено оспариваемое в части решение N 06-37/5 от 12.07.2007 года (л.д. 42-52 т. 1), в том числе, о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафов за неуплату налога на прибыль в сумме 80 637 руб. и НДС в сумме 57 023 руб., доначислении налога на прибыль в сумме 3 225 464 руб. и НДС в сумме 2 280 915 руб. и исчислении пеней по данным налогам в суммах 250 311,70 руб. и 218 779,32 руб. соответственно.

Считая решение в оспариваемой части незаконным, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Частично отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции указал, что согласно представленным в материалы дела доказательствам и с учетом положений ст. 40 НК РФ, у налогового органа не имелось возможности и законных оснований для использования информационного метода определения рыночной цены, а перечисленные Обществом источники информации не являются официальными. Кроме того, используемые налоговым органом источники для определения цены последующей реализации отказались недоступными. Следовательно, Управление вправе было использовать затратный метод, с учетом фактических затрат на производство продукции. Тогда как Общество не представило никаких доказательств того, что цена серной кислоты и олеума технического, установленная налоговым органом, не соответствует рыночной цене. Суд первой инстанции отклонил довод налогоплательщика о том, что размер цены определялся в каждом конкретном случае, поскольку обстоятельства, от которых зависит уровень цены, не имеют значения для целей налогообложения.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Основанием для доначисления налога на прибыль, НДС, соответствующих пени и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности в части, вынесенной на рассмотрение суда апелляционной инстанции, явились выводы налогового органа о необходимости определения цены реализации серной кислоты с применением затратного метода, в связи с отклонением более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени

Согласно пункту 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов в случае заключения сделки между взаимозависимыми лицами, а также приотклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени, вправе проверять правильность применения цен по сделкам.

В силу пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Данное правомочие налоговые органы могут использовать только в порядке контроля за сделками, указанными в пункте 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, поэтому основанием для доначисления налога является отклонение цены товара, примененной участниками указанной в пункте 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации сделки, более чем на 20 процентов от рыночной цены.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на налоговую инспекцию возлагается обязанность по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения.

В рассматриваемом случае налоговая инспекция несет обязанность по установлению оснований контроля, рынка товаров, рыночной цены товара и отклонения от нее той цены, которая применена участниками сделки.

Рыночной ценой товара в силу пункта 4 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Пункт 5 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации рынком товаров (работ, услуг) признает сферу обращения этих товаров (работ, услуг), определяемую исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Согласно пункту 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

В связи с тем что источники информации о ценах, определенные Налоговым кодексом Российской Федерации, не всегда содержат информацию, необходимую для определения однородности и идентичности товаров, работ и услуг, а также экономических условий сделок, налогоплательщик или налоговый орган вправе применить и иные источники информации при соблюдении предусмотренного порядка определения рыночной цены.

В соответствии с пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации. При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод.

Судом апелляционной инстанции исследованы материалы дела и установлены обстоятельства, которые должны быть учтены при рассмотрении возникшего между налоговым органом и налогоплательщиком спора.

При оценке обстоятельств судом апелляционной инстанции установлено, что основным видом деятельности налогоплательщика является медеплавильное производство, в результате которого образуются металлургические серосодержащие газы, выбросы которых в атмосферу не допускаются.

В целях соблюдения требований экологического законодательства налогоплательщиком на специально возведенном сернокислом производстве производится утилизация металлургических газов, в результате которой производится серная кислота, которая в свою очередь размещается как отходы производства в специально оборудованных емкостях, а также реализуется по мере возможности, необходимости и спроса.

Поскольку медеплавильное производство является непрерывным технологическим процессом, накопление серной кислоты также происходит непрерывно, что влечет постоянную потребность налогоплательщика в ее сбыте, в связи с невозможностью ее утилизации (ликвидации).

В проверяемом периоде налоговым органом выявлены факты реализации серной кислоты различным покупателям с отклонением более чем на 20 процентов в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Данные обстоятельства не оспариваются налогоплательщиком.

Указанные факты позволили налоговому органу применить вышеуказанные положения ст. 40 НК РФ, определив рыночную цену реализуемой серной кислоты посредством затратного метода.

Однако, при этом, налоговым органом не приняты во внимание вышеизложенные обстоятельства, свидетельствующие о влиянии на формирование цены реализации условий заключения сделок, а именно: срочная необходимость сбыта серной кислоты в целях избежания переполнения накопителей при непрерывности технологического процесса основного производства; объемы и условия поставок; отсутствие предпринимательских целей (получение прибыли) при производстве и реализации серной кислоты, убыточности данного сернокислого производства и т.д.

Ошибочно не приняты во внимание и данные обстоятельства при рассмотрении спора судом первой инстанции.

В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика (пункт 7 статьи 3). Исходя из названного принципа, законодатель закрепил в пункте 1 его статьи 40 (Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения) общее правило, согласно которому для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки (если иное не предусмотрено той же статьей); пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные для этих случаев статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе абзацем первым ее пункта 3, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу.

Данное толкование нормы права изложено в Определении Конституционного Суда РФ от 04.12.2003 г. N 442-О.

При этом, споры между налогоплательщиком и налоговым органом, в том числе по вопросу о законности и обоснованности доначисления налога и пени, подлежат разрешению судебной властью как наиболее беспристрастной, нейтральной и предназначенной по своей природе для решения такого рода вопросов. Именно из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия (статьи 10 и 120 Конституции Российской Федерации) вытекает положение пункта 12 статьи 40 Налогового кодекса о том, что при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 той же статьи.

Согласно статье 123 (часть 3) Конституции Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Исходя из этого стороны, наделенные равными процессуальными средствами защиты субъективных материальных прав в условиях состязательности процесса, должны доказать те обстоятельства, на которые они ссылаются как на основание своих требований и возражений; обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, для совершения действий (или бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (часть 1 статьи 65 АПК Российской Федерации).

В соответствии с конституционными принципами самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия и в целях обеспечения надлежащей судебной защиты прав и свобод законодатель установил в статье 71 АПК Российской Федерации правило, согласно которому арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств; арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности; каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами; никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

При этом, Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает определенную последовательность действий налогового органа при использовании полномочий по доначислению налога.

Применительно к спорным отношениям это означает недопустимость использования затратного метода при доначислении налога, если налоговый орган не доказал невозможность установления рыночной цены и цены последующей реализации.

Из материалов дела усматривается, что в нарушение требований законодательства налоговым органом не установлена рыночная цена на серную кислоту аналогичного качества при сопоставимых условиях, то есть, нарушены положения п.п.4 и 5 ст. 40 НК РФ, также судом апелляционной инстанции признаны не выполненными и требования п.п. 10 и 11 указанной статьи Налогового кодекса РФ, поскольку не запрашивались информационные источники, в том числе на ближайшей территории РФ, запросы о цене последующей реализации направлены в адрес не всех контрагентов, отсутствие ответов не позволяет налоговому органу игнорировать указанный метод.

Таким образом, налоговым органом в нарушение положений ст.ст. 65, 200 АПК РФ не доказано, что согласно п.1 ст. 40 НК РФ цена реализации не соответствует уровню рыночных цен.

Кроме того, повторная выездная проверка проводилась налоговым органом с 27.11.2006 г. по 10.04.2007 г., однако, соответствующие запросы сделаны в период с 29.03.2007 г. по 19.04.2007 г., то есть в конце проверки и даже за ее пределами, что не позволило налоговому органу в ходе проверки надлежащим образом установить все значимые обстоятельства.

Следовательно, решение налоговой инспекции о доначислении налога на прибыль, НДС, пени и штрафа не соответствует положениям пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации и неправомерно признано судом действительным, следовательно, решение суда первой инстанции подлежит отмене в обжалуемой части.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ судебные расходы в виде государственной пошлины по заявлению и апелляционной жалобе относятся на налоговый орган с учетом суммы госпошлины взысканной судом первой инстанции.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст. 110, 258, 268, 269, ч.ч. 1, 2 ст. 270, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 03.10.2007 года отменить в части.

Дополнительно признать недействительным решение УФНС России по Свердловской области N 06-37/5 от 12.07.2007 года в части взыскания недоимки по налогу на прибыль в сумме 3 225 464 руб., пеней в сумме 250 331,70 руб., НДС в сумме 2 280 915 руб., пеней в сумме 218 779,32 руб., штрафов в сумме 963 615 руб.

В остальной части решение оставить без изменения.

Взыскать с УФНС России по Свердловской области в пользу ОАО "Среднеуральский медеплавильный завод" государственную пошлину в сумме 2 962 две тысячи девятьсот шестьдесят два) руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Свердловской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

Г.Н. Гулякова

Судьи

И.В. Борзенкова С.Н. Сафонова